Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczyz 7 września 2011 r., sygn. ITPB2/415-559/11/MM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.

U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2011 r. (data wpływu 8 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE W dniu 8 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: W 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem uzyskiwała dochód wyłącznie z tytułu emerytury. Na utrzymaniu Ich przez cały 2010 r. pozostawała córka urodzona 12 stycznia 1989 r., która jest studentką studiów dziennych na Uniwersytecie.

Córka w 2010 r. uzyskała: z tytułu umowy o pracę w Polsce przychód w kwocie 1.523 zł 08 gr, z czego dochód podlegający opodatkowaniu wyniósł 760 zł 10 gr; dochód ten nie przekroczył kwoty stanowiącej iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku w pierwszym progu podatkowym, dochód z tytułu umowy o pracę w Wielkiej Brytanii w kwocie 9.432 zł 55 gr; który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie umowy podpisanej w dniu 20 lipca 2006 r. o unikaniu podwójnemu opodatkowaniu z Wielką Brytanią (umowa ta obowiązuje od dnia 1 stycznia 2007 r. i została opublikowana w Dz. U. Nr 250, poz. 1840 z 2006 r.) Dochód uzyskany w Anglii został wykazany przez córkę w zeznaniu podatkowym PIT-36 oraz w załączniku PIT-ZG jedynie dla celów ustalenia stopy procentowej, która ma zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni może skorzystać z odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej wynikającej z art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Zdaniem Wnioskodawczyni zostały spełnione przesłanki do skorzystania z ulgi prorodzinnej wynikającej z art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Córka spełniała bowiem warunki przewidziane w art. 6 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, tj. nie ukończyła 25 roku życia, uczy się w szkole, o której mowa w ustawie o szkolnictwie wyższym, nie osiągnęła dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27- opodatkowanych według skali podatkowej lub art. 30b, tj. dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną lub wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w łącznej wysokości przekraczającej kwotę 3.091 zł.

W związku z tym, iż dochody opodatkowane na zasadach ogólnych (art. 27) nie przekroczyły u córki kwoty wolnej od podatku, natomiast dochód uzyskany za granicą jest zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – w ocenie Wnioskodawczyni – nie powinien być brany pod uwagę przy wyliczaniu łącznej kwoty dochodów dziecka, w celu porównania z możliwym do osiągnięcia limitem dochodów. Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawczyni powołuje się na interpretację indywidualną wydaną dnia 15 września 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBII/1/415-604/10/ASZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym: wykonywał władzę rodzicielską, pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało, sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W myśl art. 27f ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko: na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych, wstąpiło w związek małżeński.

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej (art. 27f ust. 4 cyt. ustawy). Stosownie do art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci.

Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności: odpis aktu urodzenia dziecka, zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka, odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą, zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Natomiast art. 27f ust. 6 powyższej ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6 (art. 27f ust. 7 powołanej ustawy).

Treść art. 27f ust. 6 w powiązaniu z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 wskazuje, że odliczenie kwoty określonej w ust. 2 przysługuje podatnikowi, który utrzymywał dzieci pełnoletnie: bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną, do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej, w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego lub sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem uzyskiwała dochód wyłącznie z tytułu emerytury. Na utrzymaniu Ich przez cały 2010 r. pozostawała córka urodzona 12 stycznia 1989 r., która jest studentką studiów dziennych na uniwersytecie.

Córka w 2010 r. uzyskała: z tytułu umowy o pracę w Polsce przychód w kwocie 1.523 zł 08 gr, z czego dochód podlegający opodatkowaniu wyniósł 760 zł 10 gr; dochód ten nie przekroczył kwoty stanowiącej iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku w pierwszym progu podatkowym, dochód z tytułu umowy o pracę w Wielkiej Brytanii w kwocie 9.432 zł 55 gr; który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie umowy podpisanej w dniu 20 lipca 2006 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania z Wielka Brytanią.

Dochód uzyskany w Anglii został wykazany przez córkę w zeznaniu podatkowym PIT-36 oraz w załączniku PIT-ZG jedynie dla celów ustalenia stopy procentowej, która ma zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Biorąc pod uwagę, iż córka Wnioskodawczyni w roku 2010 uzyskała dochody z pracy zarówno w Polsce jak i w Wielkiej Brytanii wskazać należy, że zasady unikania podwójnego opodatkowania dochodów z tytułu działalności wykonywanej za granicą lub ze źródeł przychodów znajdujących się za granicą reguluje art. 27 ust. 8, 9 i 9a, jak i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inne umowy międzynarodowe.

Na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób: do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1, ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów, ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie zaś do art. 27 ust. 9 ww. ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Natomiast w myśl 27 ust 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Jak z powyższego wynika w prawie podatkowym występują dwie metody pozwalające na uniknięcie podwójnego opodatkowania: metoda wyłączenia z progresją oraz metoda proporcjonalnego odliczenia. Niewątpliwie obie z ww. metod są uregulowane w art. 27 powołanej ustawy, a zatem zagraniczne dochody podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27. Gdyby bowiem nie postanowienia wymienionych przepisów dochody uzyskane za granicą mogłyby podlegać podwójnemu opodatkowaniu.

Zatem nawet jeżeli dochody zagraniczne są zwolnione z opodatkowania, to jednak stosownie do regulacji zawartej w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpływają lub mogą wpływać na opodatkowanie dochodów uzyskanych w Polsce. Z tego też powodu należy uznać, iż art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno dochody uzyskane w Polsce, jak i za granicą (i to bez względu na to, jaka metoda unikania podwójnego opodatkowania ma do nich zastosowanie). Odmienne rozumienie omawianego przepisu pozostawałoby w rażącej sprzeczności z zasadą racjonalności ustawodawcy, która jest podstawowym założeniem w procesie wykładni prawa.

Potrzeba respektowania przesłanki o racjonalności ustawodawcy wyklucza możliwość przyjęcia, że jego wolą było doprowadzenie do naruszenia zasad równości i sprawiedliwości społecznej w systemie prawa normującego określoną dziedzinę życia społecznego, w tym zobowiązań podatkowych. Racjonalny ustawodawca nie różnicuje podatników chcących korzystać z ulgi prorodzinnej, uzależniając korzystanie z odliczenia od faktu, czy jego dziecko uzyskuje dochody w Polsce, czy za granicą oraz jaka metoda zapobiegająca podwójnemu opodatkowaniu ma zastosowanie do dochodów dziecka.

Skoro zatem córka Wnioskodawczyni w 2010 r. uzyskała dochód z umowy o pracę w kraju oraz z tytułu umowy o pracę w Anglii w łącznej kwocie przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (3.089 zł), to mimo iż dochód ten – jak wskazuje Wnioskodawczyni - zgodnie z metodą wyłączenia z progresją zwolniony jest z opodatkowania w Polsce, to jednak stosuje się do niego zasady określone w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do ulgi prorodzinnej na córkę.

Powołana przez Wnioskodawczynię interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 września 2010 r. nr IBPBII/1/415-604/10/ASz wydana została w indywidualnej sprawie i nie wiąże tutejszego organu przy dokonywaniu interpretacji indywidualnej. Jednocześnie wskazać należy, iż przedmiotowa interpretacja na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej została zmieniona z urzędu przez Ministra Finansów pismem z dnia 28 grudnia 2010 r. . Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.