Uzasadnienie
Decyzją z 26 marca 2026 r. nr 200MOA.4823.7.2026 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej jako: DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego (dalej jako: Naczelnik) w Białymstoku z 11 grudnia 2025 r. nr 318000-CZC4.4823.220.2025.EC w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu naruszenia warunków przewozu towarów za zgłoszeniem do rejestru monitorowania przewozów [...] w wysokości 10 000 zł.
Powyższe decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym.
W dniu 23 września 2025 r. funkcjonariusze Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku około godz. 09:10 w K., I. rozpoczęli kontrolę pojazdu o nr rej. [...]. Ww. środkiem transportu przewożony był rozcieńczalnik HPF 5.5, klasyfikowany do pozycji Nomenklatury Scalonej CN2207 w ilości 8550 kg. Towary klasyfikowane do tej pozycji CN podlegają rygorom ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Jako dowód zgłoszenia towaru do systemu kierowca okazał numer referencyjny [...]. W wyniku kontroli stwierdzono brak przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu [...].
Mając powyższe na uwadze sporządzono protokół z kontroli nr [...] z 23 września 2025 r. opisujący stwierdzone nieprawidłowości. Przewoźnikiem towaru była S. Sp. z o.o. w C.(dalej jako: skarżąca, spółka). Opisane okoliczności były podstawą do wszczęcia postępowania administracyjnego postanowieniem z 3 października 2025 r.
W celu potwierdzenia braku przekazywania danych geolokalizacyjnych wystąpiono do Centrum Informatyki Resortu Finansów. W piśmie z 13 listopada 2025 r. Centrum Informatyki Resortu Finansów poinformowało, że w okresie przypisania do zgłoszenia [...] urządzenie [...] nie przekazywało danych geolokalizacyjnych do systemu SENT GEO. Ponadto w okresie ważności zgłoszenia nie zostało odnotowane wadliwe działanie systemu SENT GEO, które mogłoby wpłynąć na przyjmowanie danych z systemów ZSL oraz nie stwierdzono w systemie Help Desk CSD, aby przewoźnik zgłaszał problemy w działaniu systemu.
Następnie wystąpiono do operatora urządzenia ZSL nr [...] (firmy L. Sp. z o.o.) o wyjaśnienie dlaczego, pomimo zgłoszenia urządzenia i jego aktywacji do zgłoszenia [...], nie były przekazywane dane geolokalizacyjne do systemu SENT.
W odpowiedzi (pismo z 14 listopada 2025 r.) operator poinformował, że urządzenie ZSL nr [...] nie przekazywało danych geolokalizacyjnych do systemu PUESC z powodu niewłączonej przez klienta funkcji wysyłania danych Sent Geo. Ponadto operator poinformował, że klienci korzystający z usługi SENT GEO otrzymali instrukcje dotyczące uruchamiania przejazdu SENT, te same informacje są również dostępne na ich koncie w serwisie l.
W celu wyjaśnienia okoliczności przewozu, w piśmie z 3 października 2025 r. zwrócono się do spółki o wskazanie co było powodem nieprzesyłania do systemu SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu o numerach rejestracyjnych [...] na trasie przejazdu przez terytorium Polski. Skarżąca w piśmie z 24 października 2025 r. poinformowała, że przyczyną nieprzesyłania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych był jednostkowy błąd i niedopatrzenie leżące po stronie pracownika spółki.
W piśmie z 27 października 2025 r. Naczelnik Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu, właściwego dla siedziby spółki, poinformował, że wobec spółki: nie prowadził postępowania egzekucyjnego, podmiot nie posiada zaległości podatkowych wobec Skarbu Państwa, spółka złożyła wniosek 24 czerwca 2022 r. o rozłożenie na raty podatku od towarów i usług za 5/2022; wniosek został rozpatrzony pozytywnie decyzją z 4 sierpnia 2022 r. nr 2471-SEW1.4263.46.2022.8 o rozłożeniu zapłaty podatku na 5 rat, a spółka dotrzymała rat.
Zgodnie z załączonym wydrukiem z raportu z aplikacji eOrus dochody spółki kształtowały się następująco (zeznanie roczne CIT-8, PIT-3x Polska): w 2022 r. osiągnęła dochód w wysokości 437 179,09 zł, przy przychodach kształtujących się na poziomie 43 916 971,01 zł i kosztach w wysokości 43 479 791,92 zł, w 2023 r. osiągnęła dochód w wysokości 453 318,03 zł, przy przychodach kształtujących się na poziomie 34 834 019,86 zł i kosztach w wysokości 34 380 701,83 zł, w 2024 r. osiągnęła dochód w wysokości 913 953,32 zł, przy przychodach kształtujących się na poziomie 36 617 356,33 zł i kosztach w wysokości 35 703 403,01 zł.
Postanowieniem z 22 listopada 2025 r. skarżąca została zawiadomiona o przysługujących jej uprawnieniach tj. prawie do wzięcia czynnego udziału w postępowaniu poprzez możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się, co do zebranych w sprawie materiałów i dowodów.
W piśmie z 25 listopada 2025 r. spółka zwróciła się o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, z uwagi na istnienie interesu publicznego lub ewentualnie o nałożenie kary w niższej wysokości. Podkreślono, że spółka prowadzi zgodną z prawem działalność gospodarczą w przedmiocie produkcji i hurtowej sprzedaży wyrobów chemicznych, jest podmiotem prowadzącym skład podatkowy, w związku z czym realizowane przez nią procesy oraz sprzedaż podlegają stałemu nadzorowi właściwych organów podatkowych. Wyjaśniła również, że dostawa została prawidłowo zrealizowana, co potwierdza uzupełnienie zgłoszenia przez podmiot odbierający.
W związku z powyższym, w przedmiotowej sytuacji niezamierzone uchybienie obowiązkowi przekazywania danych geolokalizacyjnych nie stwarzało ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych. Ponadto współpraca spółki z organami podatkowymi świadczy również o braku lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Podjęte przez spółkę dobrowolne działania zmierzające do naprawy skutków uchybienia, polegające na następczym przesłaniu danych geolokalizacyjnych do rejestru SENT-GEO, również potwierdzają prawidłowa realizację transportu do odbiorcy.
Do pisma spółka przedłożyła formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis, oświadczenie o otrzymanej pomocy de minimis w okresie ostatnich 3 lat wraz z zestawieniem wygenerowanym z Systemu Udostępniania Danych o Pomocy Publicznej. Ponadto załączono informacje dotyczące sytuacji ekonomicznej podmiotu za lata 2022-2025 (bilanse oraz rachunek zysków i strat).
Decyzją z 11 grudnia 2025 r. Naczelnik nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 1218, dalej jako: ustawa SENT), to jest niezapewnienie przez przewoźnika w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem [...] przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.
W uzasadnieniu tej decyzji Naczelnik zaznaczył, że przewóz towaru rozpoczął się na terytorium Polski, zatem obowiązki zaangażowanych podmiotów określa art. 5 ustawy SENT, który nakazuje "podmiotowi wysyłającemu" obligatoryjne przesłanie do rejestru zgłoszenia zawierającego elementy enumeratywnie wymienione w tym artykule. Przesłane do systemu zgłoszenie musi odpowiadać stanowi faktycznemu istniejącemu w czasie przewozu. Przewoźnik powinien uzupełnić to zgłoszenie o swoje dane. W niniejszej sprawie podmiot wysyłający był jednocześnie przewoźnikiem.
Mając na uwadze powyższe 22 września 2025 r. o godz. 09:22 Ł.Ł. przesłał do rejestru monitorowania przewozów zgłoszenie któremu system nadał numer referencyjny [...]. Zgłaszający zadeklarował, że przedmiotem przewozu będzie rozcieńczalnik HPF 5.5, klasyfikowany do pozycji Nomenklatury Scalonej CN2207 w ilości 8550 kg. W ww. zgłoszeniu wskazał również: informacje o środku transportu: [...], geolokalizacyjnego [...], miejscu załadunku towaru: ul. [...], C., miejscu dostarczenia towaru: I., planowana data rozpoczęcia przewozu: 2025-09-22, data faktycznego rozpoczęcia przewozu: 2025-09-22, planowana data zakończenia przewozu: 2025-09-24. W trakcie kontroli z 23 września 2025 r. funkcjonariusze Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku stwierdzili brak przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu realizującego przewóz. Analiza danych wskazała, że przewoźnik z chwilą rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju nie miał aktywowanej funkcji wysyłania danych Sent Geo i nie przekazywał danych geolokalizacyjnych z urządzenia [...].
Organ wskazał, że przepisy ustawy SENT nakładają skonkretyzowane obowiązki na wykonującego przewóz drogowy towarów. W związku z tym powinnością przewoźnika jest zapoznanie się z obowiązującymi przepisami jak również zadbanie o znajomość tych przepisów przez osoby z którymi współpracuje prowadząc działalność gospodarczą, a do takich osób należą niewątpliwe kierowcy pojazdów, jak również osoby dokonujące zgłoszeń do systemu monitorowania przewozu i obrotu. Zarówno za własne działania lub ich ewentualny brak, czy też działania osób za pośrednictwem których prowadzona jest działalność gospodarcza odpowiada bezpośrednio przewoźnik i to na nim spoczywa ciężar administracyjnej odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych działań podczas realizacji przewozu. W celu umożliwienia przewoźnikom wywiązywania się z obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych o aktualnym położeniu środka transportu ustawodawca dał możliwość przekazywania danych geolokalizacyjnych za pośrednictwem: lokalizatorów (aplikacja kierowcy) lub z wykorzystaniem zewnętrznego systemu lokalizacji (ZSL lub OBU).
W niniejszej sprawie przewoźnik wpisał w zgłoszeniu [...] urządzenie [...]. Naczelnik wskazał, że fakt zainstalowania w pojeździe urządzenia, z którego przekazywane są dane geolokalizacyjne środka transportu, nie oznacza automatycznie, iż przedsiębiorca wywiązał się z obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych na całej trasie przewozu. Profesjonalny przewoźnik wykorzystując nowe rozwiązania technologiczne związane z przekazywaniem danych geolokalizacyjnych powinien podjąć dalsze działania zmierzające do ustalenia czy zainstalowane urządzenie przekazuje dane geolokalizacyjne do rejestru monitorowania przewozów.
Jednocześnie powinien podjąć takie działania organizacyjne w swoim przedsiębiorstwie, aby w przypadku korzystania z usług firm zewnętrznych podpisać takie umowy, które gwarantowałyby spełnienie wymogów nakładanych ustawą SENT. Organ zauważył także, że przewoźnik ma możliwość weryfikacji prawidłowości działania systemu SENT w zakresie poprawności przesyłania danych geolokalizacyjnych. W każdym momencie dysponuje możliwością sprawdzenia, poprzez odpowiednią stroną internetową, ważności zgłoszenia przewozu wraz z ostatnią pozycją lokalizatora/urządzenia GPS.
Reasumując w niniejszym przypadku przewoźnik niewątpliwie miał obowiązek przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem [...]na trasie przewozu przez terytorium Polski. Wobec faktu nieprzekazywania przez przewoźnika aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem [...] naruszona została norma określona w art. 10a ust. 1 ustawy SENT. W myśl art. 22 ust. 2a ww. ustawy w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł.
Naczelnik ocenił także możliwość odstąpienia od kary zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Organ w piśmie z 3 października 2025 r. wezwał skarżącą do przekazania zindywidualizowanych okoliczności wskazujących na istnienie ważnego interesu strony do odstąpienia od kary, w tym przedłożenia dokumentów potwierdzających sytuację finansową przewoźnika. Skarżąca wyjaśniła, że niedopełnienie obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych do rejestru SENT nie było działaniem celowym i podjęto kroki mające zapobiegać takim zdarzeniem w przyszłości. Spółka zwróciła się także o odstąpienie od wymierzenia kary. Organ podkreślił, że z treści przepisów ustawy o SENT nie wynika, aby nakładanie kar pieniężnych uzależnione było od powstania uszczupleń podatkowych, wskutek naruszenia dyspozycji przepisów w niej zawartych. Argument ten nie może stanowić przesłanki do odstąpienia do nałożenia kary pieniężnej.
Przepisy ustawy o systemie monitorowania przewozów drogowych i kolejowych mają charakter bezwzględnie obowiązujący i zostały tak ukształtowane, że przewidują sankcje za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Wysokość kary pieniężnej z tytułu nieprzekazywania danych geolokalizacyjnych jest dokładnie określona w przepisach i Naczelnik nie ma możliwości jej zmniejszenia.
Organ uzyskał informacje związane z działalnością spółki i zaznaczył, że spółka jest w dobrej kondycji finansowej. Spółka nie zwraca przy tym uwagi na jakiekolwiek nieprzewidziane lub wyjątkowe okoliczności, które wpłynęły na zachwiane podstaw jej funkcjonowania. Przewoźnik, jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą związaną z transportem towarów musi być świadomy ryzyka związanego z takim sposobem zarobkowania i powinien, jeszcze przed rozpoczęciem prowadzenia działalności podjąć takie rozwiązania organizacyjne aby zadość uczynić wymogom stawianym przez poszczególne ustawy regulujące transport drogowy.
Nie można zatem odstąpić od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ważny interes spółki, bowiem jej sytuacja nie jest w tym przypadku wyjątkowa, uzasadniająca przyznanie ulgi. Ważny interes przewoźnika musi być oceniony w sposób obiektywny, zaś dany przypadek cechować się powinien nadzwyczajnością w stosunku do pozostałych, czego jednak w przedmiotowej sprawie nie stwierdzono. Zgromadzony materiał dowodowy nie wskazuje, aby istniały okoliczności uzasadniające odstąpienie od wymierzenia kary ze wzglądu na ważny interes przewoźnika. Naczelnik podkreślił także, że w interesie publicznym leży zarówno zwiększenie bezpieczeństwa obrotu poprzez stosowanie rozwiązań prewencyjnych, takich jak administracyjne kary pieniężne, jak i wyeliminowanie sytuacji, w których wymierzenie kary następowałoby w sposób arbitralny, bez uwzględnienia indywidualnych okoliczności, a także gdy rezultatem zapłaty kar pieniężnych będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy dla zubożonego przedsiębiorcy.
Sytuacja związana z koniecznością przekazywania danych geolokalizacyjnych nie jest sytuacją nadzwyczajną. Przewoźnik nie monitorując osobiście lub za pośrednictwem kierowcy pojazdu faktu przekazywania danych geolokalizacyjnych doprowadził do sytuacji, że przejeżdżający przez terytorium Polski towar "wrażliwy" nie był widoczny w systemie monitorowania przewozów. Dodatkowo brak przekazywania danych geolokalizacyjnych na trasie przewozu objętej zgłoszeniem [...] nie pozwalało na skuteczne monitorowanie przewozu, a co za tym idzie typowanie do kontroli drogowych w miejscach newralgicznych z punktu widzenia możliwości powstania potencjalnych nieprawidłowości w obrocie towarami wrażliwymi. Takie zachowanie przewoźnika stwarza realne zagrożenie wystąpienia nieprawidłowości w handlu tego typu towarami. Stwierdzone naruszenie nie jest uchybieniem formalnym o nieistotnym znaczeniu, lecz jest najcięższym naruszeniem zasad monitorowania przewozu towarów wrażliwych.
Brak monitoringu przewozu nie pozwala na ustalenie czy towar został dostarczony do odbiorcy w takiej samej ilości co załadowany, co skutkuje brakiem możliwości ustalenia czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych skarbu państwa poprzez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach. Zatem nałożona na przewoźnika kara jest proporcjonalna do wagi naruszenia. W interesie publicznym jest to, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go przez podmioty trudniące się przewozem towarów "wrażliwych". Organ wskazał, że spółka do dnia kontroli zarejestrowana jest jako przewoźnik w 4 208 zgłoszeniach SENT. W Ewidencji Systemu Celno-Skarbowego Karta 2 na dzień 28 października 2025 r. zarejestrowano w stosunku do podmiotu S. Sp. z o.o. 2 postępowania dotyczące naruszeń warunków ustawy SENT (w tym jedno niniejsze). Organ z powyższego wywiódł wniosek, że przewoźnik, z uwagi na ilość realizowanych przewozów SENT powinien być świadomy wymagań stawianych przewoźnikom podczas realizacji transportu towarów "wrażliwych". Naruszenie, którego dopuściła się spółka nie było jednorazowe.
Zdaniem Naczelnika waga okoliczności przemawiających za niezastosowaniem instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej ze względu na interes publiczny jest większa od argumentacji przemawiającej za jej zastosowaniem. W przypadku stwierdzenia, że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, traci sens ustalanie czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczna.
W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła jej naruszenie:
- 1) art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, pomimo że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., w szczególności zasady proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa;
- 2) art. 22 ust. 3 ustawy o SENT poprzez dopuszczenie się błędu w wykładni pojęcia "interesu publicznego" i pominięcie przez organ rzeczywistej intencji ustawodawcy i celu ustawy;
- 3) art. 22 ust. 2a ustawy SENT w zw. z art 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności poprzez nałożenie na stronę wysokiej i nieproporcjonalnej kary pieniężnej w związku z niedopełnieniem wyłącznie wymagania formalnego w sytuacji, gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnej.
W uzasadnieniu odwołania spółka podniosła, że niezamierzone, incydentalne uchybienie obowiązkowi przekazywania danych geolokalizacyjnych, przy jednoczesnej prawidłowej realizacji przez skarżącą pozostałych obowiązków wynikających z ustawy o SENT, nie stwarzało w przedmiotowej sprawie ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych. Ponadto współpraca spółki z organami podatkowymi wyraźnie świadczy o braku lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków.
Decyzją z 26 marca 2026 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny sprawy (zbieżny z ustaleniami organu I instancji) oraz ocenił zarzuty odwołania jako bezzasadne. Wskazał, że obowiązkiem przewoźnika jest nie tylko zaopatrzyć środek transportu w lokalizator, ale przede wszystkim podjąć wszelkie działania niezbędne do aktualnego przekazywania danych geolokalizacyjnych do systemu SENT GEO. Przedmiotem określonej w ustawie kary nie jest sam brak lokalizatora, ale niezapewnienie aktualnego przekazywania danych geolokalizacyjnych. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie świadczy, że przewoźnik nie przekazywał do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych na trasie przejazdu, czym naruszył obowiązek określony w art. w art. 10a ust. 1 ustawy SENT. Prawidłowo zatem nałożono na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niewykonanie obowiązku, o którym mowa w ww. przepisie.
DIAS zwrócił ponadto uwagę, że organ I instancji poddał analizie kwestie związane z odstąpieniem od wymierzenia kary, zarówno ze względu na interes strony jak i ze względu na interes publiczny. DIAS stwierdził, że spółka nie wskazała zindywidualizowanych okoliczności mogących stanowić podstawę do zastosowania tej instytucji; w oparciu o które organ np. mógłby powziąć przypuszczenie, że uiszczenie kary z wysokim prawdopodobieństwem sprawi, że ukarany lub jego pracownicy będą zmuszeni do korzystania z pomocy publicznej w celu zapewnienia podstaw egzystencji.
W ocenie organu odwoławczego nie można odstąpić od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ważny interes skarżącej, bowiem jej sytuacja nie jest w tym przypadku wyjątkowa, uzasadniająca przyznanie ulgi. Prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na jej wielkość i formę, to nie tylko uczestnictwo w korzyściach jakie z tego tytułu wypływają (zyskach), ale także ponoszenie pełnej odpowiedzialności za powstałe zobowiązania, w tym z tytułu kar pieniężnych. Przewidziane w ustawie o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi sankcje mają za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, to jest podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów.
Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika i podkreślił, że w interesie publicznym leży zarówno zwiększenie bezpieczeństwa obrotu poprzez stosowanie rozwiązań prewencyjnych, takich jak kary pieniężne, by podmioty wywiązywały się z obowiązków nałożonych ustawą SENT w celu skutecznej kontroli obszarów obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów podatkowych, jak i wyeliminowanie sytuacji, w których wymierzenie kary następowałoby w sposób arbitralny, bez uwzględnienia indywidualnych okoliczności, a także gdy rezultatem zapłaty kar pieniężnych będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy dla zubożonego przedsiębiorcy. Określona przepisami ustawy SENT odpowiedzialność administracyjna za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów wrażliwych ma charakter obiektywny, a więc jest niezależna od winy, czy dobrej lub złej woli danego podmiotu.
Strona jako profesjonalny przewoźnik powinna była mieć świadomość istnienia nałożonych ustawą obowiązków i sankcji za ich nieprzestrzeganie. Naruszenie będące przedmiotem niniejszego postępowania to nie jest też przypadek jednostkowy naruszenia warunków ustawy. Strona pomimo posiadanej wiedzy na temat funkcjonowania ustawy SENT kilkukrotnie dopuszczała się naruszeń regulacji w niej zawartych. Niezapewnienie przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych w trakcie przewozu towaru objętego zgłoszeniem to jedno z cięższych naruszeń ustawy. Działanie to uniemożliwiło służbom celno-skarbowym skuteczne monitorowanie i kontrolę przewozu towarów wrażliwych oraz ustalenie, czy podane w zgłoszeniu dane są zgodne ze stanem faktycznym tak, aby była zapewniona integralność przepływu towarów jak i towarzyszącej jej dokumentacji.
DIAS odnosząc się do nadesłanych przez pełnomocnika dokumentów mających świadczyć o prawidłowości realizacji oraz rozliczenia dostawy towarów objętych przewozem SENT stwierdził, że powyższa kwestia nie była przedmiotem prowadzonego postępowania oraz nie była kwestionowana przez organ. Zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. należy uznać za bezzasadny. Zgromadzony materiał dowodowy odzwierciedlający stan faktyczny sprawy został prawidłowo oceniony przez organ pierwszej instancji. DIAS wskazał, że Dyrektywa nr 2006/112/WE odnosi się do podatku VAT i jej regulacje nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.
Skargę na ww. decyzję DIAS wniosła do sądu administracyjnego spółka, zaskarżając ją w całości i zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego:
- 1) art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, pomimo że przemawiała za tym przesłanka interesu publicznego;
- 2) art. 22 ust. 3 ustawy o SENT w zw. z art. 120, art. 121 § 1 O.p. poprzez dopuszczenie się błędu w wykładni pojęcia "interesu publicznego" i pominięcie przez organ odwoławczy istotnych okoliczności mających wpływ na ocenę zaistnienia ww. przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, a w konsekwencji wadliwe stwierdzenie braku istnienia interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej;
- 3) art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez selektywną i wybiórczą ocenę zebranego materiału dowodowego, ukierunkowaną na potwierdzenie z góry założonej tezy;
- 4) art. 22 ust. 2a ustawy SENT w zw. z art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności poprzez nałożenie na stronę wysokiej i nieproporcjonalnej kary pieniężnej w związku z niedopełnieniem wyłącznie wymagania formalnego w sytuacji, gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnej.
W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.
W uzasadnieniu skargi spółka podkreśliła, że stwierdzone uchybienie obowiązkowi przekazywania danych geolokalizacyjnych było działaniem niezamierzonym oraz incydentalnym, które z uwagi na prawidłową realizację pozostałych obowiązków wynikających z ustawy SENT, nie stwarzało w przedmiotowej sprawie ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych. Ponadto współpraca spółki z organami wyraźnie świadczy o braku lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Strona skarżąca z własnej inicjatywy podjęła dobrowolne działania zmierzające do naprawy skutków uchybienia, polegające na następczym przesłaniu danych geolokalizacyjnych do rejestru SENT-GEO. Co istotne dane te potwierdzają prawidłową realizację transportu towarów do podmiotu odbierającego. Tym samym nie można zgodzić się z tezą organów obu instancji o braku istnienia przesłanki interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej.
We wniosku dowodowym z 24 lutego 2026 r. strona skarżąca przedłożyła dokumenty związane w przedmiotowym transportem - fakturę VAT, dokument WZ oraz dokument przewozowy, na okoliczność prawidłowej realizacji oraz rozliczenia dostawy towarów do podmiotu odbierającego. Odnosząc się do stwierdzenia organu odwoławczego, że kwestia prawidłowości realizacji oraz rozliczenia transakcji związanej z przedmiotowym przewozem nie była przedmiotem prowadzonego postępowania, jak również nie jest kwestionowana przez organ, zarzucono, że dokonano nieprawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego i pominięto istotne dla ustalenia istnienia przesłanki interesu publicznego okoliczności. Organ odwoławczy błędnie uznał brak istnienia przesłanki interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej. Istnienie okoliczności przemawiających za zastosowaniem instytucji odstąpienia dostrzegł nawet organ I instancji wskazując na brak stwierdzonej celowości naruszenia, a co za tym idzie próby ukrycia transakcji oraz na niewielki stosunek stwierdzonych nieprawidłowości do dużej skali wszystkich dokonywanych zgłoszeń.
Okoliczności te w sposób nieuzasadniony nie zostały przez organy uwzględnione przy wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. W konsekwencji, w sposób oczywiście sprzeczny do ww. faktów stwierdzono brak istnienia przesłanki interesu publicznego.
Spółka podsumowała wskazując, że w niniejszej sprawie organ bezpodstawnie przyjął brak istnienia przesłanki interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej. W konsekwencji dopuszczenia się błędnej wykładni przepisów prawa materialnego oraz naruszeń przepisów proceduralnych na przewoźnika nałożona została kara pieniężna w pełnej wysokości, co jest rażąco sprzeczne z zasadą proporcjonalności, a także celem i funkcją przepisów ustawy o SENT. Na spółkę nałożono karę nadmiernie dolegliwą i niewspółmierną do wagi oraz okoliczności uchybienia.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, uznając zarzuty skargi za bezzasadne i podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.
W piśmie procesowym z 6 lipca 2026 r. spółka uzupełniła skargę zarzucając zaskarżonej decyzji dodatkowo naruszenie art. 145 § 2 w zw. z art. 144 § 5 O.p. poprzez naruszenie przepisów postępowania i wadliwe, bezskuteczne doręczenie decyzji organu pierwszej instancji z 11 grudnia 2025 r. na konto w e-Urzędzie Skarbowym pełnomocnika strony skarżącej, będącego doradcą podatkowym, podczas gdy w pełnomocnictwie szczególnym wskazano adres do e-Doręczeń pełnomocnika wpisany do Bazy Adresów Elektronicznych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.
Skarga nie jest zasadna. Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o prawidłowo zastosowane w sprawie przepisy prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło prawidłowo przeprowadzone postępowanie administracyjne.
Na mocy zaskarżonej decyzji na skarżącą spółkę (będącą wysyłającym i przewoźnikiem) została nałożona kara pieniężna w wysokości 10.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT. Przepis ten stanowi, że przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. Wedle art. 22 ust. 2a ustawy SENT w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł.
Nie stanowi przy tym kwestii spornej, że w wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku w dniu 23 września 2026 r. około godziny 9:10 w K., I.stwierdzono, że środkiem transportu o nr rej. [...] przewożony był rozcieńczalnik HPF 5.5, klasyfikowany do pozycji Nomenklatury Scalonej CN2207 w ilości 8550 kg. W wyniku kontroli stwierdzono brak przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu [...].
Niewątpliwie przewóz ww. towaru podlega na mocy art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy SENT systemowi monitorowania przewozu i obrotu, który obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy (art. 3 ust. 1 ustawy SENT). Ustawa ta nakłada na uczestników przewozu tzw. towarów wrażliwych, szczególne obowiązki rejestracyjne i zgłoszeniowe. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy SENT środki techniczne służące monitorowaniu przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi obejmują: (pkt 1) prowadzony w systemie teleinformatycznym rejestr zgłoszeń wraz z modułem gromadzącym i przetwarzającym dane geolokalizacyjne; (pkt 2) lokalizator; (pkt 3) zewnętrzny system lokalizacji, który przekazuje do rejestru dane geolokalizacyjne środka transportu.
Organy ustaliły, że 22 września 2025 r. o godz. 09:22 Ł. Ł. przesłał do rejestru monitorowania przewozów zgłoszenie któremu system nadał numer referencyjny [...]. Zgłaszający zadeklarował, że przedmiotem przewozu będzie rozcieńczalnik HPF 5.5, klasyfikowany do pozycji Nomenklatury Scalonej CN2207 w ilości 8550 kg. W ww. zgłoszeniu wskazał również: informacje o środku transportu: [...], geolokalizacyjnego [...], miejsce załadunku towaru: ul. [...], C., miejsce dostarczenia towaru: I.. Jako planowaną datę rozpoczęcia przewozu wskazano 22 września 2025 r. (która jest też datą faktycznego rozpoczęcia przewozu) i datę zakończenia przewozu – 24 września 2025 r. W trakcie kontroli przeprowadzonej 23 września 2025 r. stwierdzono naruszenie polegające na braku przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu realizującego przewóz. Na podstawie uzyskanych z Centrum Informatyki Resortu Finansów danych geolokalizacyjnych (koordynaty GPS) ustalono, że w okresie przypisania do zgłoszenia [...]urządzenie [...]nie przekazywało danych geolokalizacyjnych do systemu SENT GEO.
W okresie ważności zgłoszenia nie zostało odnotowane wadliwe działanie systemu SENT GEO. Także operator urządzenia ZSL nr [...] (L. Sp. z o.o.) poinformował, że urządzenie ZSL nr [...]nie przekazywało danych geolokalizacyjnych do systemu PUESC z powodu niewłączenia przez klienta funkcji wysyłania danych SENT GEO.
Jakkolwiek strona skarżąca nie kwestionuje powyższych ustaleń (które w ocenie sądu znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy i zasługują na pełną aprobatę), to jednak nie zgadza się z nałożoną na nią karą pieniężną twierdząc, że jest ona niewspółmierna do wagi ww. naruszenia, bowiem stwierdzone uchybienie było działaniem niezamierzonym oraz incydentalnym, które z uwagi na prawidłową realizację pozostałych obowiązków wynikających z ustawy SENT, nie stwarzało w przedmiotowej sprawie ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych. Zdaniem spółki także współpraca z organami wyraźnie świadczy o braku lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Strona skarżąca również z własnej inicjatywy podjęła dobrowolne działania zmierzające do naprawy skutków uchybienia, polegające na następczym przesłaniu danych geolokalizacyjnych do rejestru SENT-GEO. Dane te potwierdzają prawidłową realizację transportu towarów do podmiotu odbierającego.
Podniesiona przez skarżącą argumentacja znajduje odzwierciedlenie w zarzutach skargi, koncentrujących się w szczególności na naruszeniu art. 22 ust. 3 ustawy SENT, który stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT.
Mając na względzie podniesione przez skarżącą zarzuty, sąd wyjaśnia, że z brzmienia art. 22 ust. 2a ustawy SENT jednoznacznie wynika obligatoryjny charakter kary pieniężnej. Dla ustalenia, czy wypełniona została dyspozycja art. 22 ust. 2a ustawy SENT, wystarczające jest wykazanie, że doszło do naruszenia przez przewoźnika obowiązku związanego z drogowym przewozem towarów, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT (co niewątpliwie zostało wykazane w kontrolowanej sprawie i nie stanowi kwestii spornej). Nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy SENT nie podlega zatem uznaniu administracyjnemu, co oznacza że w sytuacji ziszczenia się ustawowej przesłanki organ nie ma możliwości analizy przyczyn naruszenia przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, ani też możliwości miarkowania wysokości kary, co odróżnia tę regulację od innych sankcji administracyjnych, w których dopuszczono elastyczność wymiaru kary.
Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Zostały one ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za sam obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów. Konstrukcja oraz sposób ich zredagowania jest zaś na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań, zarówno przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organy prowadzące postępowania (por. m.in. wyrok WSA w Gdańsku III SA/Gd 52/18, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: "CBOSA"). W tym kontekście nie ma więc znaczenia podnoszona przez skarżącą okoliczność, że stwierdzone działanie było działaniem niezamierzonym, incydentalnym, co w konsekwencji powinno skutkować wymierzeniem kary w niższej wysokości. Jak wywiedziono powyżej, przedmiotowe kary nie podlegają miarkowaniu.
Jakkolwiek do zastosowania sankcji administracyjnej na gruncie ustawy SENT zasadniczo wystarczające jest samo popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz, to ustawa przewiduje "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy. Rodzajem takiej klauzuli jest wspomniany art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Jak trafnie zauważył przy tym NSA w wyroku z 14 stycznia 2025 r. (II GSK 1638/21, CBOSA) możliwość odstąpienia od kary jest jednak wyjątkiem, który należy interpretować ściśle, a nie jako furtkę dla miarkowania sankcji w każdej sprawie, w której strona powołuje się na zasadę proporcjonalności.
Z art. 22 ust. 3 ustawy SENT wynika, że kształtowane nim kompetencje organu administracji zostały oparte na konstrukcji uznania administracyjnego, bowiem w warunkach nim określonych "organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej", zaś same dyrektywy korzystania z tak określonej kompetencji zostały opisane przy wykorzystaniu pojęć niedookreślonych i nieostrych – "przypadek uzasadniony", "ważny interes przewoźnika", "interes publiczny" – co prowadzi do wniosku, że w tym względzie organowi pozostawiono "luz decyzyjny", a etap postępowania prowadzonego na podstawie tego przepisu - w relacji do etapu poprzedzającego, (o którym mowa w ust. 1–2a), służy sprawdzeniu, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. To zaś wiąże się z potrzebą zajęcia jednoznacznego stanowiska (zindywidualizowanego zaistniałymi okolicznościami) wobec ww. niedookreślonych pojęć. Stanowisko to powinno zaś zawierać uargumentowaną i wiążącą propozycję ich rozumienia na gruncie rozpatrywanego przypadku (por. wyrok NSA z 13 listopada 2024 r., II GSK 1661/24).
Innymi słowy w orzecznictwie wskazuje się, że ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, o których mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, ma być rozpatrywany w relacji do danego przypadku, który musi być przy tym uzasadniony. Ocena zaktualizowania się przesłanki "przypadku uzasadnionego" musi uwzględniać rozpoznawanie omawianej przesłanki, po pierwsze - w relacji do celów ustawy SENT, zaś po drugie - w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, co z kolei wiąże się z potrzebą uwzględniania konsekwencji wynikających z zasady proporcjonalności (zwłaszcza w tym jej aspekcie, który odnosi się do tzw. przesłanki niezbędności, której źródłem – w relacji do istoty oraz przedmiotu rozpatrywanej sprawy – jest art. 2 Konstytucji RP - zob. np. wyroki TK w sprawach K 8/07 oraz P 24/12). Wobec funkcji sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej w wysokości bezwzględnie określonej, która nie podlega miarkowaniu oraz wobec zobiektywizowanego charakteru odpowiedzialności administracyjnej, ocena celowości nałożenia kary administracyjnej oraz istnienia interesu publicznego lub ważnego interesu przewoźnika (w odstąpieniu od jej nałożenia) powinna więc uwzględniać potrzebę rozważenia, czy z punktu widzenia okoliczności stanu faktycznego danej sprawy oraz celów ustawy SENT, wymierzenie kary pieniężnej będzie przydatne i niezbędna dla zapewnienia realizacji celów tej ustawy (por. wspomniany wyżej wyrok NSA II GSK 1661/24).
Mając więc na względzie prawidłowe stosowanie art. 22 ust. 3 ustawy SENT, organy mają obowiązek wykazania nie tylko uchybień podmiotów uczestniczących w przewozie towarów poddanych pod regulacje tej ustawy, ale również dokonania oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy, wystąpiły (lub nie) przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W ocenie sądu, organy obu instancji z obowiązku tego wywiązały się w sprawie niniejszej w sposób prawidłowy.
Po pierwsze zasadnie stwierdzono, że za odstąpieniem od wymierzenia kary nie przemawia ważny interes przewoźnika, jeśli się zważy na ustaloną w toku postępowania kondycję finansową strony skarżącej, a także brak powoływania się przez nią na okoliczności nadzwyczajne. Analiza finansowej sytuacji spółki wskazuje, iż podmiot jest w dobrej kondycji finansowej. Na podstawie materiału dowodowego pozyskanego od naczelnika właściwego stronie skarżącej urzędu skarbowego ustalono, że spółka nie posiada zaległości oraz nie jest prowadzone wobec niej postępowanie egzekucyjne. Jakkolwiek zaś spółka 24 czerwca 2022 r. wystąpiła z wnioskiem rozłożenie na raty podatku od towaru i usług za 5/2022, a wniosek ten został rozpatrzony pozytywnie to spółka uregulowała to zobowiązanie, dotrzymując rat.
Z kolei za 2024 r. Spółka uzyskała dochód w wysokości 913 953,32 zł. Informacje te nie wskazują na złą sytuację finansową strony skarżącej, a wręcz przeciwnie - potwierdzają jej płynność finansową. Z akt sprawy ponadto nie wynika, aby zapłata nałożonej kary zagrażała prowadzeniu działalności gospodarczej przez spółkę, która nie wskazała na szczególne, czy nadzwyczajne okoliczności, które uniemożliwiałyby poniesienie kary za stwierdzone naruszenie. Przy czym również zarzuty skargi nie dotyczą oceny tej przesłanki. Uzasadnienie skargi skoncentrowane jest bowiem w zasadniczej mierze na ocenie zaistnienia przesłanki interesu publicznego.
W orzecznictwie przesłankę interesu publicznego charakteryzuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności, czy też zastosowanie ulgi (vide: wyroki NSA: z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19; z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19; z 7 grudnia 2019 r., II GSK 1696/19, pub. CBOSA).
Nie sposób przy tym tracić z pola widzenia, że w interesie publicznym nie leży nakładanie kar pieniężnych na podmioty działające zgodnie z prawem, a dopuszczające się jedynie nieistotnych, czy też oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu SENT, czy też uchybień formalnych. Tego rodzaju przypadki trudno jednak porównywać z naruszeniem stwierdzonym w sprawie niniejszej, w której stwierdzono naruszenie polegające na braku przekazywania do rejestru SENT danych geolokalizacyjnych środka transportu realizującego przewóz rozcieńczalnika HPF 5.5, klasyfikowanego do pozycji Nomenklatury Scalonej CN2207 w ilości 8550 kg. Takiego rodzaju naruszenie jest traktowane w orzecznictwie jako istotne naruszenie celu ustawy, gdyż nawet krótkotrwała utrata sygnału geolokalizacyjnego powoduje, że przewóz przestaje być w pełni monitorowany (por. np. wyrok NSA z 22 maja 2025 r., II GSK 295/23, CBOSA). Naruszenie to uniemożliwiło służbom skuteczną kontrolę przewozu towarów wrażliwych oraz ustalenie w jego trakcie, czy podane w zgłoszeniu dane są zgodne ze stanem faktycznym tak, aby była zapewniona integralność przepływu towarów, jak i towarzyszącej jej dokumentacji.
To zaś skutkowało brakiem możliwości ustalenia w trakcie przewozu, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa poprzez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT, akcyza). Naruszenie obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT, niweczy zatem cel ustawy SENT. Ratio legis tej ustawy zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wprawdzie celem nakładania tych kar nie powinno być zwiększenie w ten sposób dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją regulacji ustawy SENT jest wspomniana funkcja prewencyjna, która przez groźbę kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych, ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania i monitorowania przewozu tych towarów.
Zwraca przy tym uwagę dostrzeżony przez organy obu instancji fakt, że strona skarżąca w okresie od 1 stycznia 2020 r. do dnia kontroli była zarejestrowana jako przewoźnik w 4 208 zgłoszeniach SENT. Funkcjonariusze przeprowadzający kontrolę przeprowadzili w systemie CKD (System Koordynacji Działań) analizę zarejestrowanych zgłoszeń SENT spółki w okresie od 16 do 22 września 2025 r. Stwierdzono brak przekazywania danych geolokalizacyjnych pojazdu o nr rej. [...] realizującego przewóz za zgłoszeniami [...], SENT20250912002057, [...],[...]i [...]. W Ewidencji Systemu Celno-Skarbowego Karta2 na dzień 28.10.2025 r. zarejestrowano w stosunku do skarżącej dwa 2 postępowania dotyczące naruszeń warunków ustawy SENT. Jedno z nich dotyczyło braku przekazywania danych geolokalizacyjnych na trasie przejazdu przez terytorium Polski, a drugie dotyczy niniejszego postępowania. Słusznie zatem uznały organy, że naruszenie, którego dopuściła się spółka nie było jednorazowe - było drugim z kolei naruszeniem popełnionym przez Spółkę,
Podkreślić przy tym należy, że przyjęte w ustawie SENT rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi", których przewóz wiąże się ze zwiększonym ryzykiem. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca, dokonująca licznych przewozów wymagających zgłoszeń SENT, powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, w tym nadzór nad pracownikami, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach, tym bardziej w sytuacji, gdy uprzednio nałożona na nią została kara za analogiczne naruszenie.
W sprawie nie mogą mieć także znaczenia twierdzenia skarżącej, że zaistniałe naruszenie było zdarzeniem zaistniałym z winy pracownika, incydentalnym, które nie stwarzało ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych. Nie ma znaczenia także fakt podjęcia przez skarżącą działań zamierzających do naprawy skutków uchybienia. Zdaniem sądu to na przewoźniku spoczywa obowiązek dołożenia wszelkiej staranności w wypełnieniu obowiązków nałożonych przepisami prawa. Za działania osób za pośrednictwem, których prowadzona jest działalność gospodarcza odpowiada bezpośrednio przewoźnik i to na nim spoczywa ciężar administracyjnej odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych działań podczas realizacji przewozu. Rolą profesjonalnego przewoźnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z transportem "towarów wrażliwych" jest podjęcie takich rozwiązań organizacyjnych, aby zadośćuczynić wymogom ustawowym.
Brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem [...]na trasie przewozu przez terytorium Polski skutkował w sprawie brakiem możliwości skierowania pojazdu w tym czasie do kontroli w celu ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa. Nie ma zatem znaczenia fakt, że trasa przejazdu jest możliwa do odczytania następczo (tj. po dokonaniu przewozu).
Na ma również znaczenia fakt wpisania przez przewoźnika w zgłoszeniu [...] urządzenia [...]. Sam fakt zainstalowania w pojeździe urządzenia, z którego przekazywane są dane geolokalizacyjne środka transportu, nie oznacza automatycznie, iż przedsiębiorca wywiązał się z obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych na całej trasie przewozu. Słusznie wskazały także organy, że przewoźnik ma możliwość weryfikacji prawidłowości działania systemu SENT w zakresie poprawności przesyłania danych geolokalizacyjnych - dysponuje możliwością sprawdzenia, poprzez stroną internetową ważności zgłoszenia przewozu wraz z ostatnią pozycją lokalizatora/urządzenia GPS.
Nie do zaakceptowania jest stanowisko strony skarżącej sprowadzające się do tego, że za odstąpieniem od wymierzenia kary za stwierdzone naruszenie z uwagi na interes publiczny - przemawia brak stwierdzenia uszczuplenia dochodów budżetowych. Sąd zauważa, że brak zagrożenia karą, związany z automatycznym odstępowaniem od jej wymierzenia w przypadku stwierdzenia braku uszczuplenia dochodów budżetowych, doprowadziłby do powszechnego, celowego bądź niecelowego, uchylania się przewoźników od stosowania przepisów ustawy SENT, a w konsekwencji uniemożliwiłoby ściślejszy monitoring towarów wrażliwych. Tymczasem w interesie publicznym leży to, aby system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się obrotem towarami wrażliwymi dochowywały należytej staranności w wypełnianiu obowiązków.
W ocenie sądu w przypadku naruszenia obowiązku wynikającego z ustawy SENT, sięganie po instytucję odstąpienia od kary powinno następować w wyjątkowych sytuacjach, gdyż naruszenie tego rodzaju godzi w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. W sprawie niniejszej taka wyjątkowa sytuacja nie miała miejsca.
Sąd zauważa, że nakładanie kar pieniężnych na gruncie ustawy SENT (a tym samym i w kontrolowanej sprawie) dalekie jest od automatyzmu. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że ustawodawca zróżnicował ich wysokość uwzględniając charakter naruszenia, a co za tym idzie także rodzaj i charakter naruszonego obowiązku. Organ nie jest również pozbawiony uprawnienia do oceny celowości ich nałożenia, determinowany niezbędnością zapewnienia realizacji celów ustawy SENT. Jeżeli więc system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi został oparty na założeniu o samokontroli i samodyscyplinie podmiotów gospodarczych prowadzących działalność podlegającą ustawie SENT, to za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że ustanowienie na gruncie tej ustawy sankcji administracyjnych w postaci kar pieniężnych zostało zdeterminowane ich funkcją motywacyjną pozostającą w związku z prewencyjnym oddziaływaniem w wymiarze indywidualnym, jak i generalnym, co odnosi się do wpływu na zachowanie podmiotu, wobec którego jest (może być) stosowana, i w odniesieniu do którego ma wywoływać motywację do zachowań zgodnych z prawem i przeciwdziałać zachowaniom niepożądanym.
W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie wymierzona kara pieniężna za stwierdzone naruszenie jest adekwatna do celów ustawy SENT i nie jest dla strony dotkliwa w takim stopniu, który uzasadniałby zastosowanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie przesłanki interesu publicznego uwzględniającej treść zasady proporcjonalności na podstawie art. 22 ust 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Nie można tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie skala stwierdzonego naruszenia nie miała nieistotnego charakteru i w konsekwencji uniemożliwiała osiągnięcie zamierzonych przez ustawodawcę celów. W toku postępowania nie stwierdzono, aby zaistniały szczególne okoliczności, które realizację obowiązku ustawowego czyniłyby niemożliwą. Dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie może stanowić uzasadnienia odstąpienia od jej nałożenia.
Niezasadny jest także ostatni zarzut skargi, w którym skarżąca odwołując się do art. 2 i art. 273 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 TUE, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności zarzuciła naruszenie tej zasady, poprzez nałożenie wysokiej i nieproporcjonalnej kary pieniężnej w związku z niedopełnieniem wyłącznie wymagania formalnego w sytuacji, gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnej.
Ustawa SENT istotnie przewiduje względem przewoźników sztywne stawki kar za stwierdzone naruszenia, to jednak stawki te są przede wszystkim zróżnicowane, z uwzględnieniem charakteru naruszenia (im poważniejsze naruszenie, tym wyższa kara), co stanowi pierwszy poziom uwzględnienia konstytucyjnej zasady proporcjonalności, a także zasady neutralności VATu. Kara z ustawy SENT nie jest karą nakładaną w sposób absolutny i zawsze. Choć niewątpliwie rozwiązania te są surowe, co w sposób oczywisty wymusza i zarazem uzasadnia potrzeba ochrony systemu podatkowego przed jego naruszaniem, zwłaszcza w sposób zorganizowany, to jednak w każdym indywidualnym przypadku zastosowanie kary poprzedzone musi zostać analizą przesłanek odstąpienia, o czym stanowi m.in. art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Zarówno zróżnicowanie kar już na poziomie ustawy z uwzględnieniem wagi naruszenia, jak i przede wszystkim przewidziana możliwość odstąpienia od ich nakładania, zapewnia prawne mechanizmy łagodzące nadmierny formalizm prawny, wpisując się tym samym w zasadę neutralności podatku VAT, przenosząc oceny w tym zakresie na etap stosowania prawa (por. np. wyroki NSA z 25 lutego 2025 r., II GSK 1464/24 oraz z 9 stycznia 2024 r., II GSK 1059/23, CBOSA) Przedstawione stanowisko podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie. W kwestii uszczuplenia należności publicznoprawnej sąd wypowiedział się we wcześniejszych rozważaniach.
Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut przedstawiony przez skarżącą w piśmie z 6 lipca 2026 r., dotyczący naruszenia art. 145 § 2 w zw. z art. 144 § 5 O.p. poprzez wadliwe, bezskuteczne doręczenie decyzji Naczelnika z 11 grudnia 2025 r. na konto w e-Urzędzie Skarbowym pełnomocnika strony skarżącej, będącego doradcą podatkowym, podczas gdy w pełnomocnictwie szczególnym wskazano adres do e-Doręczeń pełnomocnika wpisany do Bazy Adresów Elektronicznych. W tej kwestii wskazać należy, że w sytuacji, gdy organ doręczył decyzję na adres e-Urząd Skarbowy, zamiast na adres do e-Doręczeń pełnomocnika wpisany do Bazy Adresów Elektronicznych, a pełnomocnik podejmował aktywne działanie w toku całego postępowania odwoławczego bez sygnalizowania jakichkolwiek obiekcji, to sytuacja ta wykreowała usprawiedliwione przekonanie organu o skuteczności tego kanału komunikacyjnego. Próba wywodzenia z tego błędu skutku w postaci nieistnienia decyzji, dopiero na etapie skargi stanowi nadużycie prawa procesowego i naruszenie zasady lojalności procesowej (zasada estoppel) i nie zasługuje na ochronę sądu (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 9 lipca 2026 r., I SA/Wr 77/26).
Reasumując, sąd podzielił ustalenia faktyczne organu (niepodważone w sprawie przez skarżącą) jak i ocenę prawną sprawy, skoncentrowaną na analizie wystąpienia przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w okoliczności kontrolowanego przypadku. Na uwzględnienie nie zasługiwały zatem zarzuty naruszenia art. 122, art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. powiązane przez skarżącą z selektywną i wybiórczą oceną zebranego materiału dowodowego oraz wadliwym stwierdzeniem braku istnienia interesu publicznego. Wbrew oczekiwaniom strony, odmowa zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy SENT była zasadna. Fakt zaś, że rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji nie spełniło oczekiwań strony nie stanowi podstawy do uwzględnienia podniesionych zarzutów.
Kontrolowany przewóz towarów wrażliwych nie był pierwszym realizowanym przez skarżącą jako przewoźnika towarów podlegających SENT, co oznacza, że przepisy ustawy SENT i wynikające z nich obowiązki przewoźnika oraz sankcje za ich nieprzestrzeganie, były jej znane. W okolicznościach kontrolowanej sprawy odstąpienie od ukarania postawiłoby przewoźnika w uprzywilejowanej sytuacji względem innych przewoźników, tym bardziej, że spółka nie wykazała zindywidualizowanych okoliczności wskazujących na istnienie "ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego" mogących stanowić podstawę do odstąpienia od nałożenia kary.
W konsekwencji skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.).
Marta Joanna Czubkowska Anna Bartłomiejczuk Elżbieta Lemańska