Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, postanowieniem z dnia 05.04.2013 r. nr [...], wydanym na podstawie art. 162 § 1 i § 2, art. 163 § 2 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej "O.p."), odmówił D N przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29.11.2012 r.,nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. Postanowieniem z tej samej daty o nr [...], wydanym na podstawie art. 228 §1 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., organ stwierdził natomiast uchybienie terminowi do wniesienia tego odwołania.
Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym:
Decyzją z dnia 29.11.2012 r. o nr [...], Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie określił D N zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. Decyzję tę przesłano do Strony listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, za pośrednictwem Poczty Polskiej, na adres zamieszkania Podatniczki, tj. ul. N, S. Z powodu nieobecności adresata i niemożności jej doręczenia w sposób przewidziany w art. 149 O.p. przesyłkę dwukrotnie awizowano (w dniu 03 i 11.12.2012 r.). Wobec niepodjęcia korespondencji przez adresata, w dniu 18.12.2012 r., Poczta Polska zwróciła ją do organu podatkowego I instancji, który - w myśl art. 150 § 1 i § 2 O.p. - uznał, że została ona skutecznie doręczona w dniu 17.12.2012 r., zaś termin do złożenia odwołania od tej decyzji upłynął – w dniu 31.12.2012 r.
W dniu 20.02.2013 r., pismami opatrzonym tą samą datą, Strona reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika złożyła odwołanie od opisanej powyżej decyzji z dnia 29.11.2012 r. oraz wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia tego odwołania.
W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu, Strona wskazała, że informację o wydaniu decyzji w sprawie, w tym o jej treści, powzięła dopiero po zapoznaniu się z aktami sprawy przez pełnomocnika, co miało miejsce w dniu 13.02.2013 r. Wskazując na swój brak winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, Strona podniosła, że przez cały okres trwania postępowania podatkowego prowadziła korespondencję z organem podatkowym i nie uchylała się od jej odbioru, a więc tym bardziej nie zachowałaby się w ten sposób w stosunku do przesyłki zawierającej decyzję organu podatkowego, od której służy odwołanie. Podniosła również, że adnotacje dokonane na przesyłce pocztowej znajdującej się w aktach postępowania podatkowego wskazują na poważne uchybienia w sposobie doręczenia zastępczego, albowiem "zapisy doręczyciela pocztowego noszą ślady przerabiania". Wskazała jednocześnie, że skrzynka odbiorcza w jej domu umożliwia dostęp do niej osób trzecich, często bowiem zdarzały się przypadki wandalizmu polegające na jej niszczeniu lub wysypywania jej zawartości - do wniosku, na dowód powyższego, załączono zdjęcia skrzynki odbiorczej wraz z oświadczeniem listonosza.
Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, po rozpoznaniu spraw zainicjowanych ww. wnioskiem i odwołaniem D N, w dniu 05.04.2013 r. wydał opisane na wstępie postanowienia: nr [...], którym odmówił Stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, oraz nr [...], którym stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia tego odwołania.
Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcia, organ odwoławczy potwierdził słuszność stanowiska organu I instancji, że decyzja z dnia 29.11.2012 r. została Stronie skutecznie doręczona, w trybie art. 150 O.p., w dniu 17.12.2012 r. oraz że termin do złożenia odwołania upłynął w dniu 31.12.2012 r. i – w konsekwencji – uznał, że wniesienie w dniu 20.02.2013 r. odwołania nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu.
Organ odwoławczy stwierdził także, że w sprawie zostały spełnione trzy z czterech przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do złożenia odwołania, o których mowa w art. 162 § 1 i § 2 O.p., tj.: że Strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu i złożenie tego wniosku nastąpiło w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi oraz że Strona dopełniła czynności, dla której określony był termin. Natomiast, w ocenie organu, D N nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy.
Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że Strona w żaden sposób nie wykazała, że faktycznie stan jej zdrowia uniemożliwił jej odbiór korespondencji w mieszkaniu, czy placówce pocztowej. Powołując się na wyjaśnienia zawarte w piśmie Poczty Polskiej Centrum Obsługi Finansowej z dnia 25.03.2013 r., nr [...], organ odwoławczy wyjaśnił także okoliczności dokonania poprawki w adnotacji o awizowaniu i stwierdził, że fakt poprawienia daty na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie dyskwalifikuje go jako dokumentu urzędowego, mogącego stanowić dowód w rozpoznawanej sprawie.
Odnosząc się zaś do twierdzenia Strony, co do tego, że informacje o złożonych zawiadomieniach nie są opatrzone podpisem doręczyciela w sposób umożliwiający jego identyfikację, lecz parafą, organ wskazał, że to nie podpis doręczyciela stanowi o skuteczności doręczenia zastępczego pisma. Jednocześnie organ zwrócił uwagę na niekonsekwencję w argumentacji Strony, który twierdziła, że w jej skrzynce oddawczej w terminach 03 i 11.12.2012 r. nie było zawiadomień o pozostawieniu decyzji w Urzędzie Pocztowym.
Nie zgadzając się z ww. postanowieniami Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, D N wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargi, w których wystąpiła o uchylenie tych aktów, z uwagi na ich niezgodność z prawem.
Skarżąca zarzuciła, że oba postanowienia zostały wydane z naruszeniem art. 162 § 1 i § 2 O.p. oraz że postanowienie, którym stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia odwołania, narusza także art. 150 oraz art. 228 § 1 pkt 2 O.p.
W uzasadnieniu Skarżąca opisała dotychczasowy przebieg sprawy oraz podniosła, że - wbrew stanowisku organu - skutecznie uprawdopodobniła brak swojej winy niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania, o czym świadczą wadliwe doręczenie lub nieszczęśliwy splot okoliczności, w konsekwencji których nie otrzymała ona przesyłki zawierającej decyzję, więc nie miała nawet możliwości zapoznania się z nią. Skarżąca podniosła również, że nie otrzymała zawiadomienia (ani pierwszego ani drugiego) o złożeniu spornej decyzji w placówce pocztowej. Wskazała ponadto, że często zdarzało się, że zawartość skrzynki oddawczej Skarżącej była opróżniana w akcie wandalizmu.
Skarżąca załączyła do skargi kopie innych zawiadomień obarczonych, w jej ocenie, błędami (bez wpisanego terminu odbioru przesyłki oraz zawiadomienie powtórne, z którego wynikało, że termin odbioru przesyłki upływa 15 dnia od dnia sporządzenia awiza), które potwierdzają wadliwość dokumentów "wytworzonych przez doręczyciela" i które to organ podatkowy uznaje za dokumenty urzędowe.
W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o ich oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonych postanowieniach.
Skargi D N zostały zarejestrowane oddzielnie pod sygn. akt I SA/Sz 529/13 oraz I SA/Sz 530/13. Na rozprawie w dniu 02.10.2013 r., działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej "P.p.s.a"), Sąd zarządził połączenie wskazanych spraw do łącznego rozpoznania i wspólnego rozstrzygnięcia, i prowadzenie sprawy pod sygn. akt I SA/Sz 529/13. Sprawy te pozostawały bowiem w związku, który poza aspektem podmiotowym, tzn. związanym z osobą tej samej Podatniczki, przejawiał się także w związku faktycznym oraz prawnym. Względy ekonomii procesowej przemawiały zatem zdecydowanie za ich połączeniem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:
Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a., stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia administracyjne. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania, albo w przypadku stwierdzenia, że postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a.). Dokonując wskazanej oceny, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.).
W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonych postanowień, Sąd stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z ww. przesłanek koniecznych do wyeliminowania tych aktów z obrotu.
Skarżąca wniosła skargi na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z 29.11.2012 r. oraz stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od tej decyzji, kwestionując zasadniczo prawidłowość dokonanego w trybie art. 150 O.p. doręczenia decyzji organu I instancji.
Z uwagi na powyższe, zasadne jest przytoczenie na wstępie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących doręczeń, w ich brzmieniu obowiązującym w dacie doręczania ww. decyzji.
Zgodnie z art. 148 § 1 O.p., pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.
Z kolei, w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 149 O.p.).
Natomiast, zgodnie z art. 150 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:
- 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej
- - w przypadku doręczania pisma przez pocztę;
- 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1).
Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2).
Doręczenie uregulowane w art. 150 O.p. stanowi doręczenie zastępcze. Skuteczne doręczenie pisma w trybie zastępczym uwarunkowane jest od spełnienia dwóch przesłanek: złożenia pisma na określony czas (14 dni) w placówce pocztowej bądź urzędzie gminy i pozostawienia zawiadomienia o miejscu złożenia pisma. Przyjęcie tzw. fikcji doręczenia pisma możliwe jest więc po uprzednim ustaleniu, że o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej lub urzędzie gminy adresat został zawiadomiony w sposób określony w art. 150 § 2 O.p. Ustalenie spełnienia tego warunku daje podstawę do przyjęcia, że adresat miał faktycznie możliwość uzyskania wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowywaniu w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy oraz że swoim zaniechaniem uchybił obowiązkowi dochowania należytej staranności w prowadzeniu własnych spraw.
Dla uznania zatem, że wspomniana decyzja organu I instancji została skutecznie doręczona Skarżącej w trybie art. 150 O.p. konieczne było wykazanie przez organ, że właściwy miejscowo Urząd Pocztowy w Szczecinie zawiadomił Skarżącą w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać.
Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że przedmiotowa decyzja była przesłana na adres zamieszkania Skarżącej (tj. ul. N, [...] S) - listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, za pośrednictwem Poczty Polskiej. Z adnotacji umieszczonych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz przesyłce wynika, że z powodu nieobecności adresata i niemożności jej doręczenia w sposób przewidziany w art. 149 O.p. przesyłkę dwukrotnie awizowano (w dniu 03.12.2012 r. i 11.12.2012 r.), umieszczając informacje o pozostawieniu pisma w UP [...]w skrzynce pocztowej adresata, oraz że wobec niepodjęcia korespondencji przez adresata, w dniu 18.12.2012 r., Poczta Polska zwróciła ją do organu podatkowego I instancji który - w myśl art. 150 § 2 O.p. - uznał, że została ona skutecznie doręczona w dniu 17.12.2012 r. (fikcja doręczenia).
Skarżąca zarówno we wniosku o przywrócenie terminu, jak i w skargach kwestionowała prawidłowość takiego doręczenia, wskazując na wadliwość zwrotnego potwierdzenia odbioru, przejawiającą się w poprawce dokonanej w dacie pierwszego awizowania (z "1" lub "2" grudnia 2012 r. na "3" grudnia 2012 r.) oraz nieczytelność podpisów złożonych przez doręczającego pod adnotacjami o wizowaniu przesyłki.
W tym miejscu wskazać należy, że zwrotne potwierdzenie dowodu doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym, wywołującym określone skutki procesowe dla adresata korespondencji i korzystającym z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą. Wiarygodności dokumentowi urzędowemu można odmówić jedynie w przypadku, gdy zostanie przeprowadzone skuteczne postępowanie dowodowe przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą (art. 194 O.p.).
Faktem jest, że data pierwszego awiza nosi znamiona poprawienia, jednakże z wyjaśnień uzyskanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie od Poczty Polskiej S.A. Centrum Obsługi Finansowej (pismo z dnia 25.03.2013 r. znak: [...]), wynika, że zainteresowany w sprawie listonosz podczas dokonywania adnotacji o awizowaniu przesyłki pomylił się i wpisał nieprawidłową datę na przesyłce oraz potwierdzeniu odbioru. Po stwierdzeniu tego faktu dokonał korekty, poprawiając datę z 2.12.2012 r. na dzień 3.12.2012 r. W ocenie Sądu, za przyjęciem, że wskazana poprawka nosiła charakter sprostowania oczywistej omyłki wskazuje nie tylko okoliczność, że dzień 2.12.2012 r. (jak zauważyła sama Skarżąca) był niedzielą, ale również informacja zawarta w ww. piśmie Poczty Polskiej, że przesyłkę poleconą zawierającą decyzję organu podatkowego I instancji skierowano do doręczenia w dniu 03.12.2012 r. Podkreślić przy tym należy, że w pisemnym oświadczeniu ww. listonosz podał także, że zarówno pierwsze, jak i powtórne zawiadomienie pozostawił w dniach awizowania w skrzynce oddawczej adresata.
Reasumując, w przywołanych powyżej okolicznościach, fakt poprawienia daty na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie dyskwalifikuje go jako dokumentu urzędowego, mogącego w niniejszej sprawie stanowić dowód dokonania ww. opisanych czynności, wymaganych do przyjęcia skuteczności doręczenia w trybie art. 150 O.p.
Podobnież za dyskwalifikacją tego dokumentu nie może przemawiać sposób, w jaki doręczyciel podpisał sporządzone adnotacje. Przepisy postępowania podatkowego nie wymagają szczególnej formy podpisu doręczyciela, w szczególności nie przewidują, aby podpis ten obejmował całe jego nazwisko i był w całości czytelny. W ocenie Sądu, wystarczające jest, by doręczyciel posłużył się takim podpisem, jakiego używa na co dzień. Sama forma podpisu uproszczonego nie może stanowić podstawy do uznania, że potwierdzenie odbioru nie zostało podpisane albo że zawiera dane niepolegające na prawdzie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19.01.2011 r., sygn. akt II FSK 165/11, dostępne w CBOS).
Ponadto o nieprawidłowości dokonanego doręczenia nie może świadczyć podnoszona przez Skarżącą okoliczność, że od daty drugiego awiza (tj. 11.12.2012 r.) do daty dokonaniu zwrotu przesyłki do organu (tj. 18.12.2012 r.) nie upłynął okres 7 dni. Przepisy art. 150 O.p. nie nakładają bowiem na pocztę obowiązku dochowania takiego terminu pomiędzy drugim awizem a datą zwrotu przesyłki. Z przywołanych powyżej przepisów wynika jedynie, że w razie niepodjęcia pisma po pierwszym zawiadomieniu, powtórne zawiadomienie następuje w terminie 7 dni, i - co istotne dla niniejszej sprawy - pismo uważa się za doręczone w ostatnim dniu 14-dniowego okresu, w jakim przechowuje go poczta.
Zasadnie zatem organ odwoławczy uznał, że do skutecznego doręczenia doręczenie decyzji organu podatkowego I instancji doszło z upływem 14 dnia od dnia dokonania pierwszego awiza w dniu 03.12.2012 r., tj. 17.12.2012 r., i - w konsekwencji - że termin do złożenia odwołania od tej decyzji upłynął z dniem 31.12.2012 r.
Na marginesie wskazać należy, że bez wpływu na powyższą ocenę pozostają załączone przez Skarżącą do skarg, a niedotyczące rozpoznawanych spraw, kopie zawiadomień Poczty Polskiej
Zastrzeżeń Sądu nie budzą również stwierdzenia organu odwoławczego, poczynione w zakresie dotyczącym odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji.
Przepisy art. 162 § 1 i § 2 O.p. przewidują, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie, z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.
Dla przywrócenia terminu konieczne jest zatem kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie:
- 1) uchybienie terminowi;
- 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie;
- 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi;
- 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.
W świetle wcześniej poczynionych ustaleń, w ocenie Sądu niewątpliwe jest, że w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały trzy spośród czterech przesłanek warunkujących pozytywne rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu (ww. pkt 1, 2 i 4). nie został natomiast spełniony warunek polegający na uprawdopodobnieniu braku winy Skarżącej w uchybieniu terminowi.
W ocenie Sądu, organ odwoławczy słusznie uznał, że Skarżąca nie uprawdopodobniła okoliczności wskazujących na brak jej winy w uchybieniu terminu. Kryterium braku winy wiąże się bowiem z koniecznością dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, a powołane przez Skarżącą okoliczności nie wskazują na to, że niedokonanie czynności w ustawowym terminie spowodowane było przeszkodą nie do przezwyciężenia, przy dochowaniu najwyższej staranności.
Za okoliczność braku winy w uchybieniu terminu nie może być uznane powołane przez Skarżącą twierdzenie, że nie odebrała dwukrotnie awizowanej przesyłki zawierającej decyzję, gdyż w datach wskazanych na kopercie przesyłki pocztowej znajdującej się w aktach sprawy w jej skrzynce pocztowej nie było informacji o próbie doręczenia oraz o złożeniu przesyłki pocztowej w placówce pocztowej. Podkreślenia przy tym wymaga, że chcąc wykazać, że awiz tych faktycznie nie było w skrzynce - z uwagi na powszechny dostęp do niej i otwieranie skrzynek przez nieznanych sprawców - Skarżąca przedstawiła zdjęcia oddawczej skrzynki pocztowej z nr [...], mające potwierdzać łatwość dostępu do jej zawartości, oraz oświadczenie listonosza, że wielokrotnie zdarzało się, iż ulotki jak również listy były porozrzucane wokół tej skrzynki.
W ocenie Sądu, wskazywana okoliczność nie może zostać przyjęta za ekskulpującą Skarżącą od winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. Skarżąca podnosząc bowiem taką okoliczność, w żaden sposób nie wykazała, że podejmowała choćby próby zlikwidowania zaistniałej sytuacji (przykładowo, że próbowała zabezpieczać skrzynkę, bądź ustanowiła pełnomocnika do odbioru jej korespondencji na czas naprawy lub wymiany skrzynki, bądź zgłaszała jakiekolwiek zastrzeżenia czy reklamacje na poczcie co do sposobu doręczania przesyłek) oraz że wyciągnięcie obu awiz z jej skrzynki listowej faktycznie wystąpiło i miało charakter zdarzeń incydentalnych, nagłych, nie do przezwyciężenia. Wręcz przeciwnie, przedstawiane przez nią dowody świadczą o tym, że Skarżąca stan taki świadomie tolerowała i godziła się na jego negatywne konsekwencje.
Jednocześnie zauważyć należy, że Strona wiedziała o zbliżającym się terminie wydania decyzji, gdyż w dniu 09.10.2012 r. odebrała osobiście postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego informujące o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, tj. do 10.12.2012 r. Ponadto w dniu 13.11.2012 r. Skarżąca odebrała zawiadomienie organu I instancji z dnia 29.10.2012 r. wydane na podstawie art. 200 § 1 O.p., zgodnie z którym "przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego".
Tym samym, wiedząc o zbliżającym się terminie zakończenia sprawy, Skarżąca w trosce o swoje interesy mogła wskazać organowi I instancji inny adres do doręczeń albo skorzystać z pomocy osób trzecich, tj. ustanowić pełnomocnika do występowania w sprawie lub upoważnić inną osobę do odbioru korespondencji. Powyższe jednak w niniejszej sprawie nie miało miejsca.
Podkreślić przy tym należy, że przywrócenie terminu tylko na podstawie gołosłownego twierdzenia, że Skarżąca nie odebrała awiza prowadziłoby do nieuzasadnionego podważenia instytucji doręczenia zastępczego, tym bardziej, że jak wynika z adnotacji znajdujących się na przesyłce była ona dwukrotnie, prawidłowo awizowana. W każdej takiej sytuacji Strona mogłaby bowiem obalić domniemanie doręczenia przesyłki w trybie awizo poprzez zwykłe oświadczenie, że awizo to nie zostało umieszczone w skrzynce pocztowej czy też ze skrzynki tej zostało przez nieustalonego sprawcę wyciągnięte (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18.04.2013 r., sygn. akt I SA/GL 1106/12, LEX nr 1316405).
W konsekwencji Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów Skarżącej co do naruszenia przez organ odwoławczy art. 150 oraz art. 162 § 1 i § 2 O.p.
Za niezasadny Sąd uznał również zarzut Skarżącej, że organ odwoławczy naruszył przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Skoro bowiem organ ten jednoznacznie ustalił, że skuteczne doręczenie decyzji organu I instancji nastąpiło w dniu 17.12.2012 r., to prawidłowe było stwierdzenie, że wniesienie przez Skarżącą w dniu 20.02.2013 r. odwołania nastąpiło z uchybieniem 14-dniowego terminu, określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Organ odwoławczy zobligowany był zatem do podjęcia rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 O.p, tj. stwierdzenia w formie postanowienia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.
W tym stanie sprawy, uznając zarzuty skarg za nieuzasadnione, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd skargi oddalił.