Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczeciniez 1 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Sz 406/26

Uzasadnienie

Zaskarżoną do Sądu decyzją z 20 lutego 2026 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. (NUS) z 14 lipca 2025 r., nr [...], ustalającą A.B. (Strona, Podatniczka, Skarżąca) podatek od spadków i darowizn w wysokości [...] zł z tytułu nabycia praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek śmierci, po zmarłej 8 sierpnia 2021 r. K. D..

Jako podstawę prawną decyzji DIAS wskazał na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2025.111 ze zm., dalej: "O.p") oraz art. 1 ust. 2, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 3, art. 7 ust. 1 i ust. 3, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 1, art. 15 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy z 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U.2021.1043 ze zm., dalej: "u.p.s.d.").

Jak wynika z akt sprawy, zgodnie z zaświadczeniem Banku [...] S.A.

z 19 sierpnia 2021 r. (k. 2 administracyjnych akt sprawy), tego dnia na rzecz Podatniczki dokonano wypłaty środków pieniężnych w kwocie [...]zł - tytułem realizacji 100% dyspozycji wkładem na wypadek śmierci po zgonie klienta banku - K. D. (siostry Strony).

Pismem z 11 lipca 2024 r. NUS wezwał B. R. do złożenia zeznania SD-3, z tytułu nabycia praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci, po zmarłej w dniu 8 sierpnia 2021 r. K. D..

W odpowiedzi na to wezwanie, w wiadomości e-mail z 19 lipca 2024 r. Strona wskazała m.in.:, że nie składała ww. zeznania, gdyż nie nabyła żadnych środków z tytułu spadku, zapisu, polecenia, darowizny ani żadnego innego. Wykonanie dyspozycji na wypadek śmierci było konsekwencją tego, że za życia siostry Strona była pełnomocnikiem do jej konta i chodziło o to, by pełnomocnictwo nie wygasło z chwilą śmierci i zapewniło środki na godny pochówek bez potrzeby potwierdzenia nabycia spadku jeszcze przed pogrzebem. 11 sierpnia 2021r. Strona udała się wraz z siostrzeńcem do Banku [...], by pozbyć się wszelkich obowiązków związanych z tym kontem i przekazania siostrzeńcowi pieniędzy. Tego dnia na rachunku bankowym było [...] zł. Według przepisów mogła wykonać dyspozycję do określonej sumy, resztę środków podjął siostrzeniec Strony już po dokonaniu poświadczenia dziedziczenia. Podatniczka wyjaśniła, że nigdy nie była właścicielem tych pieniędzy, a jedynie pełnomocnikiem.

Wszelkie środki i mieszkanie nabył syn zmarłej siostry M. D. i zgłosił nabycie spadku, w tym pieniędzy. Podatniczka wyjaśniła, że nie zgłosiła nabycia środków w składanym co roku oświadczeniu majątkowym i nie miałaby żadnego interesu w ukrywaniu ewentualnego całkowicie legalnego i nieopodatkowanego dochodu.

Jednocześnie Podatniczka przedłożyła:

1. - historię rachunku bankowego zmarłej z 31 lipca 2021 r. prowadzonego przez Bank [...],
2. - potwierdzenie transakcji z 19 sierpnia 2021 r. z banku [...] Spółka Akcyjna,
3. - potwierdzenie transakcji z 30 sierpnia 2021 r. z banku [...] Spółka Akcyjna,
4. - zgłoszenie śmieci klienta z 11 sierpnia 2021 roku, z Banku [...] Spółka Akcyjna.

Postanowieniem z 6 września 2024 r. NUS wszczął z urzędu postępowanie wobec Strony, w zakresie podatku od spadków i darowizn, z tytułu nabycia praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci po zmarłej K. D..

Organ, postanowieniem z 16 września 2024 r., dołączył do akt sprawy, jako dowody, wskazane wyżej dokumenty, tj.: ww. zaświadczenie banku z 19 sierpnia 2021 r., wezwanie do złożenia zeznania, wydruk wiadomości e-mail Podatniczki z 19 lipca 2024 r. z ww. załącznikami.

Następnie organ, decyzją z 4 października 2024 r., nr [...], ustalił Stronie podatek od spadków i darowizn w wysokości [...] zł, z tytułu nabycia praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci po zmarłej K. D..

Strona wniosła odwołanie od tej decyzji. Wraz z odwołaniem złożyła do organu kopię aktu poświadczenia dziedziczenia po K. D., kopię dokonanego przez M. D. zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (ZD-Z2) wraz z potwierdzeniem dokonanego zgłoszenia, kopie potwierdzenia transakcji z 19 sierpnia 2021 r. i 30 sierpnia 2021 r.

DIAS, po rozpoznaniu sprawy w związku z odwołaniem Strony, decyzją z 5 marca 2025 r., nr [...], uchylił w całości decyzję NUS i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, wskazując na konieczność zawiadomienia podatniczki o uchybieniu terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych oraz poinformowania o możliwości złożenia w ciągu 30 dni wniosku o przywrócenie terminu do dokonania czynności, dla której termin został uchybiony w oparciu o przepis art. 15 zzzzzn2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 568 ze zm.).

NUS zawiadomił Stronę o uchybieniu terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych oraz poinformował o możliwości złożenia w ciągu 30 dni wniosku o przywrócenie terminu do dokonania czynności, dla której termin został uchybiony. Podatniczka nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu.

Następnie NUS decyzją z 14 lipca 2025 r., nr [...], ustalił Podatniczce podatek od spadków i darowizn, w wysokości [...] zł, z tytułu nabycia praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci, po zmarłej siostrze. Wartość środków pieniężnych ([...] zł), zgromadzonych na rachunku bankowym zmarłej, została przyjęta przez organ pierwszej instancji, jako czysta wartość. Organ zaliczył Stronę do I grupy podatkowej. Pomniejszył wartość nabycia o kwotę wolną od podatku oraz ustalił podatek według skali odpowiedniej dla nabywcy zaliczonego do I grupy podatkowej.

W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie w całości postępowania jako bezprzedmiotowego, Podatniczka zarzuciła naruszenie:

1. - art. 1 ust. 2 u.p.s.d., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że Strona zrealizowała ustanowioną dyspozycję z rachunku spadkodawczyni na swoją rzecz, podczas gdy dokonała czynności zgodnie z ostatnią wolą spadkodawczyni i przekazała całość środków jedynemu spadkobiercy, ani przez chwilę dyspozycja na wypadek śmierci nie została faktycznie wykonana przez wprowadzenie środków pieniężnych do majątku strony, w szczególności poprzez przelew na jej rachunek bankowy, co więcej Strona dokonała przelewu bezpośrednio na rachunek spadkobiercy;
2. - art. 56 ust. 1 i 5 ustawy Prawo bankowe, przez ich niezastosowanie i przyjęcie, że pomimo tego, że zgodnie z dyspozycją na wypadek śmierci środki pieniężne nie zostały wypłacone Stronie, tym samym dyspozycja nie została wykonana w rozumieniu art. 56 ust. 3, a zatem środki pozostały w masie spadkowej i mogły być przedmiotem dziedziczenia, gdyż tylko wypłacenie środków zgodnie z dyspozycją skutkuje ich wyłączeniem z masy spadkowej,
3. - naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 i 3 O.p., poprzez pominięcie posiadanych informacji przez organ pierwszej instancji, jak i okoliczności wskazanych w treści dokumentów, tj. aktu poświadczenia dziedziczenia, informacji związanych ze złożonymi przez spadkobiercę deklaracjami oraz potwierdzenie transakcji z 19 sierpnia 2021 r. oraz 30 sierpnia 2021 r.; organ nie ocenił w sposób prawidłowy, jak faktycznie doszło do rozporządzenia sumą pieniężną stanowiącą dyspozycję na wypadek śmierci.

Podatniczka wskazała m.in., że oszczędności, mieszkanie nabył jedyny syn zmarłej; także środki zgromadzone na rachunku wkładcy w całości otrzymał syn zmarłej.

W ocenie Strony, NUS powinien podjąć się analizy zgłoszenia dokonanego przez syna K. D., dotyczącego nabycia spadku po zmarłej matce. Wyjaśniła, że w ww. zgłoszeniu, syn zmarłej wykazał nabycie w spadku m. in. oszczędności zgromadzonych na rachunku bankowym prowadzonym w Banku [...], które to okoliczności nie mogą zostać pominięte przy ocenie sprawy, ponieważ zgłoszenie nie było kwestionowane przez organ.

W piśmie z 31 października 2025 r. Podatniczka wniosła o przeprowadzenie dowodów: odebrania wyjaśnień podatniczki w charakterze strony na okoliczność faktycznego znaczenia czynności prawnej, której dotyczy postępowanie i przesłuchania jedynego spadkobiercy – M. D. na okoliczność poinformowania go o tym, że pieniądze wchodzą w skład spadku i ich faktycznego otrzymania i spożytkowania na własne cele.

Nadto, podtrzymała wnioski dowodowe dotyczące dokumentów, które złożyła, jak i tych, które pozostają w dyspozycji organów administracji skarbowej.

Postanowieniem z 20 lutego 2026 r. nr [...], wydanym na podstawie art. 180 § 1, art. 181, art. 188 i art. 216 O.p., DIAS odmówił przeprowadzenia dowodów w postaci odebrania wyjaśnień od Podatniczki w charakterze strony i przesłuchania M. D..

DIAS stwierdził w uzasadnieniu postanowienia, że odebranie wyjaśnień od Podatniczki w charakterze strony na okoliczność faktycznego znaczenia czynności prawnej, której dotyczy postępowanie, nie przyczyni się do wyjaśnienia tej okoliczności, albowiem charakter/znaczenie czynności prawnej objętej postępowaniem jest wyczerpująco udowodnione innymi dowodami.

W odniesieniu do wniosku o przesłuchania M. D. w charakterze świadka na okoliczność poinformowania Podatniczki o tym, że pieniądze wchodzą w skład spadku i ich faktycznego otrzymania i spożytkowania na własne cele stwierdził, że jest on nieuzasadniony, gdyż faktyczne otrzymanie pieniędzy jest dostatecznie udowodnione innymi dowodami, a inne okoliczności są nieistotne dla sprawy.

W cenie DIAS, zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego.

Zaskarżoną decyzją z 20 lutego 2026 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję NUS z 14 lipca 2025 r.

DIAS wskazał, że przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia zasadności ustalenia Podatniczce podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci, po zmarłej K. D..

Organ ten wyjaśnił, że przepisy u.p.s.d. w art. 1 wskazują enumeratywnie katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Stosownie do treści art. 1 ust. 2 u.p.s.d., podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

DIAS wyjaśnił, że nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci nie następuje w drodze spadku. Powołując się na art. 922 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny, wyjaśnił dalej, że do spadku nie należą prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Do tego rodzaju praw majątkowych należą prawa do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci.

DIAS przywołał treść art. 56 ust. 1 oraz ust. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (DZ.U.2026.38 – t.j., dalej: "P.b.") regulujące instytucję dyspozycji na wypadek śmierci i wyjaśnił, że osoba wskazana przez posiadacza w umowie rachunku bankowego ma możliwość zadysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku, bezpośrednio po śmierci wkładcy, bez konieczności sądowego lub notarialnego stwierdzenia praw do spadku - co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Najważniejszy skutek takiej dyspozycji oznacza, że środki znajdujące się na rachunku nie wejdą w skład spadku.

Nabycie środków pieniężnych na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek śmierci jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, z możliwością skorzystania z całkowitego zwolnienia od podatku. DIAS stwierdził, że B. R. nie skorzystała z uprawnienia do zwolnienia podatkowego.

DIAS stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie bezsporne jest, że K. D. zmarła 8 sierpnia 2021 r., była posiadaczką środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku w Banku [...] Spółka Akcyjna. Na rzecz Podatniczki była złożona dyspozycja wkładem na wypadek śmierci posiadacza rachunku. Dniem nabycia przez Podatniczkę środków pieniężnych zgromadzonych na koncie bankowym tytułem dyspozycji wkładem na wypadek śmierci, jest data śmierci wkładczyni (czyli K. D.). Oznacza to, że środki pieniężne znajdujące się w dacie śmierci na koncie bankowym wkładczyni stały się własnością Podatniczki.

Na dzień śmierci K. D. (8 sierpnia 2021 r.) stan jej rachunku bankowego w Banku [...] S.A. wynosił [...] zł (historia rachunku).

W dniu 19 sierpnia 2021 r. Bank, na rzecz osoby uprawnionej – Podatniczki, dokonał wypłaty środków pieniężnych w kwocie [...]zł, tytułem realizacji dyspozycji wkładem na wypadek śmierci po śmierci klienta - K. D. (pismo Banku [...] S.A. z 25 czerwca 2025 r., pisemne wyjaśnienia Podatniczki z 19 lipca 2024 r., zaświadczenie Banku [...] S.A. z 19 sierpnia 2021 r., potwierdzenie przelewu z 19 sierpnia 2021 r.).

DIAS wyjaśnił dalej, że Podatniczka zadecydowała o sposobie wypłaty środków pieniężnych, wskazując M. D. i jego numer rachunku bankowego (zgłoszenie śmierci klienta z 11 sierpnia 2021 r.). W efekcie tego, z rachunku bankowego zmarłego posiadacza rachunku (nadawca) na podany przez Podatniczkę rachunek bankowy - Bank [...] Spółka Akcyjna dokonał na rzecz B. R. (odbiorca) wypłaty środków pieniężnych w kwocie [...]zł, ze wskazaniem tytułu: "dnws po zm. D. K. na podstawie ustanowionej do rachunku dyspozycji w 100% dla B. R.. Wskazane nabycie przez Podatniczkę jest przedmiotem tego postępowania.

Następnie, 30 sierpnia 2021 r., bank z rachunku bankowego zmarłej (nadawca) na rachunek bankowy spadkobiercy - M. D. dokonał wypłaty [...] zł, ze wskazaniem tytułu: "spadek po zm. D. na podstawie Aktu Poświadczenia Dziedziczenia w całości M. D." (akt poświadczenia dziedziczenia z 12 sierpnia 2021 r., potwierdzenie przelewu z 30 sierpnia 2021 r.). DIAS wyjaśnił, że to nabycie tytułem spadku podlegać będzie ocenie w innym postępowaniu.

DIAS stwierdził, że Podatniczka nie złożyła zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 w terminie uprawniającym do zwolnienia określonego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., ani też zeznania o nabyciu rzeczy i praw majątkowych SD-3 tytułem nabycia praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek śmierci po zmarłej siostrze. Podatniczka twierdzi, że nie nabyła żadnych środków pieniężnych ([...] zł), że środki te weszły do spadku.

W związku z powyższym, organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od spadków i darowizn tytułem nabycia praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci po zmarłej K. D..

DIAS stwierdził, że zgodnie z art. 56 ustawy Prawo bankowe, organ pierwszej instancji trafnie ocenił charakter prawny nabycia prawa wskutek śmierci wkładcy jako niewchodzącego w skład spadku, albowiem prawo to przechodzi na osoby bliskie (stosownie do dyspozycji wkładcy) niezależnie od przysługującego im statusu spadkobiercy. Takie stanowisko wynika jednoznacznie z treści art. 1 ust. 2 u.p.s.d, wykładanego łącznie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, w powiązaniu z art. 56 P.b. Prawa majątkowe wskazane przez posiadacza rachunku przechodzą wraz z jego śmiercią na rzecz zapisobiercy, niezależnie od tego, czy jest on powołany do dziedziczenia z mocy testamentu lub ustawy, a zatem w tym przypadku nie jest konieczne przeprowadzanie postępowania o stwierdzenie nabycia spadku. Przepisy prawa nie uzależniają skuteczności nabycia praw do tych środków ani powstania obowiązku podatkowego od tego, na jaki rachunek bank dokona technicznej realizacji wypłaty.

Wskazanie przez podatniczkę w Banku [...] S.A. - rachunku bankowego M. D. posłużyło wyłącznie określeniu sposobu wypłaty środków pieniężnych przez bank i ma charakter czysto techniczny. Nie zmienia to faktu, że to Podatniczka nabyła prawo do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji zmarłej siostry. Środki zgromadzone na rachunku bankowym K. D., zostały wypłacone jej w trybie art. 56 ust. 1 ustawy Prawo bankowe i nie weszły w skład masy spadkowej po zmarłej.

DIAS uznał zarzuty naruszenia art. 56 ust. 1 i 5 P.b. za nieuzasadnione.

DIAS wyjaśnił dalej, że w postępowaniu odwoławczym ponownie dokonał czynności merytorycznych w zakresie zrekonstruowania stanu faktycznego i interpretacji stosownych przepisów prawa materialnego. Ocenił każdy dokument, każde wyjaśnienie - według zasad prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów. Przy ocenie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania, miały znaczenie prawidła logiki, zgodności oceny z doświadczeniem życiowym, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności i bezstronności oceny.

Niezasadne okazały się, zdaniem organu, także zarzuty naruszenia przepisów postępowania z art. 122 i art. 187 O.p. Wbrew odmiennym wywodom odwołania, organ podatkowy prowadził postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały zgromadzony materiał dowodowy w sprawie oraz ocenił na jego podstawie, czy i jaka okoliczność faktyczna, istotna dla sprawy, została udowodniona.

W skierowanej do Sądu skardze na opisaną wyżej decyzję, Skarżąca zarzuciła:

1. 1) naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 i 3 O.p. mających wpływ na wynik postępowania tj. brak dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych i ich oceny prawnej poprzez:
2. a) odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony, a w razie potrzeby dla dodatkowych ustaleń faktycznych przesłuchania jedynego spadkobiercy, tj. M. D., w stosunku do których to dowodów organy skarbowe uznały je za nieistotne, chociaż zmierzały do ustalenia braku podstaw do opodatkowania wobec faktycznej woli spadkodawczyni, a tym samym faktycznego znaczenia dyspozycji na wypadek śmierci, która taka formę przybrała jedynie formalnie wobec faktu, że część środków spadkodawczyni, stanowiących spadek dla jej jedynego syna, znajdowała się koncie bankowym i działania wobec nich można było podejmować jedynie w oparciu o formy przewidziane w Prawie bankowym;
3. b) pominięcie i niepoddanie jakiejkolwiek ocenie, na co wskazuje treść uzasadnień obu decyzji, informacji zawartych w żądanych przez organ I instancji przekazanych emailowo wyjaśnieniach strony, zmierzających do wykazania, że nie doszło do jakiegokolwiek przysporzenia na rzecz Skarżącej i braku takiej woli przysporzenia na jej rzecz po stronie spadkodawczyni oraz informacji, że rola Skarżącej sprowadziła się ostatecznie do technicznego przekazania całości środków z konta spadkodawczyni na konto spadkobiercy - zwłaszcza wobec odmowy przesłuchania strony;
4. c) pominięcie posiadanych informacji z urzędu przez organ pierwszej instancji jak i okoliczności wskazanych w treści dokumentów takich jak: poświadczenie dziedziczenia - akt notarialny repertorium A nr [...] sporządzony przed notariuszem P. D., a także informacji związanych ze złożonymi przez spadkobiercę deklaracjami w zakresie przedmiotów wchodzących w skład spadku, jak i potwierdzeniami transakcji z 19 sierpnia 2021 r. i 30 sierpnia 2021 r. oraz treści dokumentów dotyczących przelewu środków wprost z konta spadkodawczyni na konto jedynego spadkobiercy i brak oceny, jak faktycznie doszło do rozporządzenia sumą pieniężną stanowiącą formalnie przewidzianą Prawem bankowym dyspozycję na wypadek śmierci; brak ustaleń, czy kwota ta została przekazana stronie, czy strona faktycznie weszła w posiadanie tych środków, aby była mowa o ich wyłączeniu z masy spadkowej zgodnie z treścią art. 53 ust 5 Prawa bankowego.
5. 2) naruszenie art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r o podatku od spadków i darowizn poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że strona otrzymała podlegające opodatkowaniu przysporzenie, podczas gdy dokonała czynności formalnie tylko osadzonej na gruncie Prawa bankowego, a zgodnej z ostatnią wolą spadkodawczyni i przekazała całość środków jedynemu spadkobiercy, bezpośrednio na jego rachunek;

oraz ewentualnie, z ostrożności procesowej:

1. 3) naruszenie art. 56 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe poprzez ich niezastosowanie nawet do tak nieprawidłowo ustalonego, wskutek braków postępowania dowodowego, stanu faktycznego i przyjęcie, że pomimo tego, że zgodnie z dyspozycją na wypadek śmierci środki pieniężne nie zostały wypłacone Stronie, co skutkuje tym, że środki pieniężne pozostały w masie spadkowej i mogły być przedmiotem dziedziczenia, gdyż tylko wypłacenie środków zgodnie z dyspozycją na wypadek śmierci i włączenie ich do majątku skutkuje ich wyłączeniem z masy spadkowej.

Mając na uwadze powyższe zarzuty wniosła o:

1. 1. uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji ją poprzedzającej;
2. 2. umorzenie postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego.

Do skargi Strona dołączyła kopię decyzji organu I i II instancji, historię rachunku bankowego, zgłoszenie śmierci klienta, umowę pożyczki z 20 grudnia 2018 r., potwierdzenia przelewów wprost na konto spadkobiercy, potwierdzenie przelewu z konta spadkobiercy na spłatę jego kredytu, dwa wydruki emailowych wyjaśnień.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie.

Dodatkową argumentację Skarżąca przestawiła w piśmie z 25 czerwca 2026 r., akcentując, że do włączenia do majątku konieczne jest wejście w posiadanie z zamiarem zatrzymania rzeczy dla siebie (animus rem sibi habendi) oraz faktyczne objęcie posiadanie. Skarżąca podniosła, że zamiaru takiego nigdy nie miała i w posiadanie przedmiotowych środków nigdy nie weszła, nie mogła z nich korzystać. Wypłaty dokonała na rzecz syna zmarłej, zgodnie z jej wolą. Nadto, w ww. piśmie ponownie zakwestionowała oddalenie przez organ wniosków dowodowych.

Do pisma dołączyła kierowane do M. D. zaświadczenie banku z 22 czerwca 2026 r., zgłoszenie M. D. o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje

Stosowanie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie ustaliły Skarżącej podatek z tytułu nabycia prawa do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci czy też winny zastosować zwolnienie z tego podatku, czego domagała się Skarżąca.

Zdaniem organów podatkowych w sytuacji nabycia praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek śmierci obowiązek podatkowy powstaje z chwilą śmierci wkładcy, co wynika wprost z dyspozycji art. 6 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d., a więc w przedmiotowej sprawie, obowiązek podatkowy powstał w dniu 8 sierpnia 2021r. tj. w dniu śmierci K. D.. W rezultacie, niezależnie od przekazania tych środków na wskazany przez Skarżącą rachunek bankowy syna zmarłej, należało ustalić Skarżącej podatek z tytułu nabycia prawa do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładczyni na wypadek jej śmierci.

Skarżąca natomiast konsekwentnie podkreśla, że nie nabyła żadnych środków pieniężnych ([...] zł), bowiem środki te weszły do spadku.

Racje w sporze należało przyznać organowi.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

Według ust. 2 powyższej normy podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Art. 6 u.p.s.d. określa moment powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 u.p.s.d. obowiązek podatkowy powstaje:

1. 1) przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku;
2. 3) przy nabyciu praw do wkładów oszczędnościowych określonych w art. 1 ust. 2 - z chwilą śmierci wkładcy;

3a) przy nabyciu jednostek uczestnictwa określonych w art. 1 ust. 2 - z chwilą śmierci uczestnika funduszu inwestycyjnego.

Natomiast zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Co istotne, według art. 4a ust. 2 u.p.s.d., jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Wskazać jeszcze należy, że ustęp 3 powyższej normy stanowi, że w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do

I grupy podatkowej.

Ponadto, według art. 56 ust. 1 p.b. posiadacz rachunku oszczędnościowego, rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego lub rachunku terminowej lokaty oszczędnościowej może polecić pisemnie bankowi dokonanie - po swojej śmierci - wypłaty z rachunku wskazanym przez siebie osobom: małżonkowi, wstępnym, zstępnym lub rodzeństwu określonej kwoty pieniężnej (dyspozycja wkładem na wypadek śmierci). Natomiast, stosownie do postanowień art. 56 ust. 5 p.b. kwota wypłacona zgodnie z ust. 1 nie wchodzi do spadku po posiadaczu rachunku.

Tym samym, warunkiem zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku jest zgłoszenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego faktu nabycia tych praw majątkowych w terminie 6 miesięcy od daty powstania obowiązku podatkowego. Co istotne, przepisy normujące kwestię zwolnienia podatkowego i muszą być wykładane ściśle, zasadą jest bowiem zapłata podatku, w tym od nabycia prawa do wkładu oszczędnościowego czy jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego na podstawie dyspozycji wkładcy, co wyraźnie wynika z art. 1 ust. 2 u.p.s.d.

Sąd zauważa, że dyspozycja wkładem oszczędnościowym na wypadek śmierci jest rozporządzeniem innym niż testament, a kwota objęta dyspozycją nie wchodzi do spadku po posiadaczu rachunku oszczędnościowego i nie podlega dziedziczeniu. Prawo to przechodzi na osoby bliskie (stosownie do dyspozycji wkładcy) i jest, niezależne od przysługującego im ewentualnego statusu spadkobiercy, niezależne od nabycia przez osoby fizyczne praw majątkowych tytułem dziedziczenia, polecenia testamentowego czy innych tytułów wskazanych art. 1 ust. 1 u.p.s.d. Wynika to jednoznacznie z treści art. 1 ust. 2 u.p.s.d. wykładanego łącznie z przywołanym powyżej art. 1 ust. 1 tej ustawy.

Dyspozycja wkładem na wypadek śmierci jest odrębną regulacją od ogólnych zasad dziedziczenia. Prawa, będące przedmiotem zapisu bankowego zostają wyłączone ze spadku po posiadaczu rachunku. Zapis tego typu jest jednostronną czynnością prawną dokonywaną przez posiadacza rachunku na wypadek jego śmierci. Oznacza to, że postanowienia zawarte w zapisie są realizowane dopiero po śmierci posiadacza rachunku. Prawa majątkowe wskazane przez posiadacza rachunku przechodzą wraz z jego śmiercią na rzecz zapisobiorcy, niezależnie od tego czy jest on powołany do dziedziczenia z mocy testamentu lub ustawy, a zatem w tym przypadku nie jest konieczne przeprowadzanie sądowego postępowania o stwierdzenie nabycia spadku, na co zwracała Skarżąca uwagę w kierowanych do NUS wyjaśnieniach.

Zatem, dyspozycja wkładem oszczędnościowym na wypadek śmierci jest rozporządzeniem innym niż testament, a kwota objęta dyspozycją nie wchodzi do spadku po posiadaczu rachunku oszczędnościowego/jednostek uczestnictwa i nie podlega dziedziczeniu.

Zatem zbędne było oczekiwanie przez Skarżącą, że organ podatkowy dokona, w toku postępowania o ustalenia podatku z tytułu nabycia praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji na wypadek śmierci, którego Stroną, bez żadnych wątpliwości jest Skarżąca, dodatkowych ustaleń wykraczających poza granice sprawy, to jest kwestie związane ze zgłoszeniem spadku przez spadkobiercę wkładczyni – jej syna M. i zaliczeniem spornej kwoty do spadku.

W realiach rozpoznanej sprawy ustalono, że na dzień śmierci K. D. (8 sierpnia 2021 r.) stan jej rachunku bankowego w Banku [...] S.A. wynosił [...] zł (historia rachunku). 19 sierpnia 2021 r. Bank, na rzecz osoby uprawnionej – Podatniczki, dokonał wypłaty środków pieniężnych w kwocie [...]zł, tytułem realizacji dyspozycji wkładem na wypadek śmierci po śmierci klienta - K. D. (pismo Banku [...] S.A. z 25 czerwca 2025 r., pisemne wyjaśnienia Podatniczki z 19 lipca 2024 r., zaświadczenie Banku [...] S.A. z 19 sierpnia 2021 r., potwierdzenie przelewu z 19 sierpnia 2021 r.).

Skarżąca zadecydowała o sposobie wypłaty środków pieniężnych, wskazując M. D. i jego numer rachunku bankowego (zgłoszenie śmierci klienta z 11 sierpnia 2021 r.). W efekcie tego, z rachunku bankowego zmarłego posiadacza rachunku (nadawca) na podany przez Podatniczkę rachunek bankowy - Bank [...] Spółka Akcyjna dokonał na rzecz Podatniczki (odbiorca) wypłaty środków pieniężnych w kwocie [...]zł, ze wskazaniem tytułu: "dnws po zm. D. K. na podstawie ustanowionej do rachunku dyspozycji w 100 % dla B. R..

Z tych względów wskazane nabycie przez Podatniczkę jest przedmiotem tego postępowania, prawidłowo prowadzonego przez organy podatkowe wobec Skarżącej, tj. osoby, która nabyła prawo majątkowe – dyspozycję wkładem na wypadek śmierci.

Wbrew twierdzeniom Skarżącej, organy podatkowe prawidłowo ustaliły więc na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego i obowiązującego stanu prawnego, że Skarżąca zadysponowała, jako osoba uprawniona, znajdującymi się na rachunku bankowym zmarłej siostry środkami pieniężnymi w wysokości [...] zł, sporządzając dyspozycję przekazania tych środków na rachunek bankowy syna zmarłej. Bez żadnych wątpliwości stwierdzić należało, że nie można takiej czynności oceniać, jak chce tego Skarżąca, jedynie jako czynność techniczną, formalną, "osadzoną" tylko na gruncie Prawa bankowego i pozostającą poza zakresem u.p.s.d. Tak więc, bez wpływu na dokonaną ocenę w sprawie pozostają podnoszone przez Skarżącą, a także sygnalizowane w toku postępowania, nieformalne ustalenia rodzinne w zakresie planowanego dysponowania zgromadzonymi środkami pieniężnymi na rachunku bankowym K. D..

Zwrócenia uwagi wymaga, że nie uszło uwadze organu, że 30 sierpnia 2021 r., tj. po sporządzeniu w dniu 12 sierpnia 2021 r. aktu poświadczenia dziedziczenia, bank z rachunku bankowego zmarłej (nadawca) na rachunek bankowy spadkobiercy M. D. dokonał wypłaty [...] zł, ze wskazaniem tytułu: "spadek po zm. D. K. na podstawie Aktu Poświadczenia Dziedziczenia w całości M. D." (akt poświadczenia dziedziczenia z 12 sierpnia 2021 r., potwierdzenie przelewu z 30 sierpnia 2021 r.). Pozostała kwota wypłacona bowiem na rzecz (podkreślenie własne) Skarżącej do spadku nie wchodziła. Organ podatkowy zasadnie też wskazał, że to nabycie tytułem spadku podlegać będzie ocenie w innym postępowaniu.

Ponownie zatem należy podnieść, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od spadków i darowizn, w związku z nabyciem praw do wkładów oszczędnościowych określonych w art. 1 ust. 2 u.p.s.d. - stosownie do zapisu w art. 6 ust. 1 pkt 3 tej ustawy - powstaje z chwilą śmierci wkładcy. W niniejszej sprawie obowiązek ten powstał 8 sierpnia 2021 r., tj. z chwilą śmierci K. D.. Co istotne, w art. 4 i 4a u.p.s.d. przewidziano odstępstwa od ogólnych zasad opodatkowania, tzn. zwolnienia od podatku. Warunkiem zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku jest zgłoszenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego faktu nabycia tych praw majątkowych w terminie 6 miesięcy od daty powstania obowiązku podatkowego.

Podatniczka nie złożyła zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 w terminie uprawniającym do zwolnienia określonego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d.

Skarżąca konsekwentnie podkreśla, że nie nabyła żadnych środków pieniężnych ([...] zł), że środki te weszły do spadku.

Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika jednak bezspornie, że na rzecz Skarżącej zostało dokonane zlecenia wypłaty wkładu oszczędnościowego, w związku z realizacją ustanowionej na rzecz Podatniczki przez jej siostrę dyspozycji na wypadek jej śmierci. Z tego tytułu wypłacona została Skarżącej – na wskazany rachunek bankowy, którego posiadaczem jest syn wkładczyni, kwota [...]zł. Zatem bezsprzeczne pozostaje, że zaistniało zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Z tych względów za nieuzasadniony należało uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 1 ust. 2 u.p.s.a. oraz art. 56 ust. 1 i ust. 5 P.b.

Postępowanie w sprawie, spełnia wymagania określone przepisami Ordynacji podatkowej ponieważ okoliczności faktyczne sprawy zostały właściwie, w zakresie niezbędnym dla treści rozstrzygnięcia, ustalone, co odpowiada wymogom zawartym w art. 122 i art. 187 § 1 O.p.

W ocenie Sądu, prawidłowo organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, zasadnie wyjaśniając w uzasadnieniu postanowienia z dnia 20 lutego 2026 r. że odebranie wyjaśnień od Skarżącej w charakterze strony na okoliczność faktycznego znaczenia czynności prawnej, której dotyczy postępowanie, nie przyczyni się do wyjaśnienia tej okoliczności, albowiem charakter/znaczenie czynności prawnej objętej postępowaniem jest wyczerpująco udowodnione innymi dowodami i podlega analizie organu. W odniesieniu do wniosku o przesłuchania M. D. w charakterze świadka na okoliczność poinformowania Podatniczki o tym, że pieniądze wchodzą w skład spadku i ich faktycznego otrzymania i spożytkowania na własne cele prawidłowo także organ stwierdził, że wniosek ten jest nieuzasadniony, gdyż faktyczna wypłata na rzecz Podatniczki jest dostatecznie udowodnione innymi dowodami, a pozostałe, podnoszone prze Stronę, okoliczności są nieistotne dla sprawy.

Stan faktyczny sprawy ustalony przez organy podatkowe nie budził zatem wątpliwości i został przyjęty za podstawę sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji (art. 141 § 4 p.p.s.a.).

Zatem, jak zasadnie przyjęto, nabycie przez Skarżącą prawa do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji ustanowionej na rzecz Podatniczki przez siostrę K. D., podlegało opodatkowaniu na zasadach ogólnych, uregulowanych w art. 4a ust. 3 u.p.s.d. i określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi i nie dopatrując się, w ramach kontroli zaskarżonego aktu, dokonanej w trybie art. 134 § 1 p.p.s.a., tego rodzaju naruszeń prawa, które spowodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił na podstawie art. 151 tej ustawy