Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opoluz 1 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Op 826/25

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi wniesionej przez R. G. [dalej: skarżący, strona, podatnik] jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu [dalej: Dyrektor, DIAS, organ odwoławczy] z 22 sierpnia 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie [dalej: Naczelnik, organ I instancji] z 9 kwietnia 2025 r. określającą R. G. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2020 roku do grudnia 2020 roku w łącznej wysokości 28.432 zł.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie wszczął wobec Strony postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od kwietnia 2020 r. do grudnia 2020 r. Postępowanie zostało wszczęte z uwagi na niezłożenie przez Podatnika deklaracji dla podatku od towarów i usług uwzględniającej w całości ustalenia przeprowadzonej kontroli podatkowej m.in. w zakresie objętym postanowieniem o wszczęciu postępowania.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za:

1. • kwiecień 2020 r. w wysokości 1.788 zł,
2. • maj 2020 r. w wysokości 8.746 zł,
3. • czerwiec 2020 r. w wysokości 3.800 zł,
4. • lipiec 2020 r. w wysokości 3.855 zł,
5. • sierpień 2020 r. w wysokości 1.713 zł,
6. • wrzesień 2020 r. w wysokości 2.586 zł,
7. • październik 2020 r. w wysokości 2.546 zł,
8. • listopad 2020 r. w wysokości 1.115 zł,
9. • grudzień 2020 r. w wysokości 2.283 zł.

Organ I instancji zauważył, iż skarżący pomimo formalnego zawieszenia działalności gospodarczej, która była w okresie wcześniejszym prowadzona w zakresie przeważającego PKD - sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet 47.91.Z., od 26 marca 2020 r., prowadził za pomocą portali internetowych Allegro, OLX i osobiście aktywną sprzedaż [...], wyspecjalizowanych części [...], ubrań i akcesoriów [...] oraz sprzętu i narzędzi [...] osiągając z tego tytułu obroty podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a mimo to nie składał deklaracji dla celów tego podatku. Naczelnik stwierdził również, że skarżący nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Organ I instancji otrzymał od A. sp. z o.o. informację na temat działania skarżącego w strukturach platformy sprzedażowej Allegro. Naczelnik stwierdził, że z raportu tego wynika, że w 2020 r. skarżący miał zarejestrowane loginy sprzedażowe na tej platformie sprzedażowej. Do odpowiedzi A. załączyło też raport zawierający 525 pozycji przedmiotów sprzedanych przez stronę, jako użytkownika, w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2021 r. Z wykazu aukcji organ I instancji wyliczył, że w 2020 r. sprzedaż, pomimo zawieszenia działalności, kształtowała się w poszczególnych miesiącach roku podatkowego w wartościach wykazanych w tabeli 4 uzasadnienia decyzji Naczelnika, uzyskując łączną wartość 107.147 zł za cały rok.

Z analizy organu odwoławczego wynika, że w okresie, kiedy skarżący prowadził działalność zarejestrowaną, tj. do 26 marca 2020 r., średniomiesięczne przychody skarżącego z tytuł prowadzonej działalności wynosiły średniomiesięcznie 9 833 zł (w okresie styczeń – marzec 2020 r.) podczas gdy średniomiesięczne przychody w całym 2020 r. wynosiły 8.928 zł, co oznacza spadek przychodów z tego tytułu około 10 %, a przedmiot działalności w okresie jej zawieszenia jak i po tym dniu w znacznej mierze pozostawał zbieżny (za wyjątkiem sprzedaży sprzętów [...]).

Z analizy opisów aukcji internetowych, w ocenie Naczelnika, wynika, że podatnik wystawiał na sprzedaż odzież [...], głównie [...] (w różnych rozmiarach: [...], [...], [...]), części [...] typu: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...]. Opisy aukcji wskazują, że są to towary nowe. Asortyment jest powtarzalny i skupia się raczej na wybranej grupie akcesoriów [...] i [...] przeznaczonych do [...], typu [...]. Podatnik oferował też do sprzedaży różnego rodzaju [...] oraz [...], [...], [...], [...]. Zdaniem organu I instancji opisy aukcji nie wskazują na prywatny charakter oferowanych do sprzedaży produktów.

Naczelnik otrzymał również odpowiedź G. sp. z o.o., z której wynika, że w 2020 r. skarżący posiadał aktywne konta na portalu. Organ I instancji ustalił, że podatnik dodał w 2020 r. 98 ogłoszeń oferujących na sprzedaż różnego typu: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], w różnych rozmiarach odzież [...] oraz 44 ogłoszenia sprzedaży: [...], akcesoriów [...] typu: [...], [...], [...], [...], [...], [...]. W zakresie [...] w roku 2020 skarżący oferował do sprzedaży za pomocą OLX 12 przedmiotów. Z opisów ogłoszeń wynika, że oferowany do sprzedaży asortyment cechuje powtarzalność i starannie wybrana, wyspecjalizowana grupa produktów – [...] i akcesoria do [...].

W ocenie organu I instancji o prowadzeniu przez stronę działalności gospodarczej świadczą następujące okoliczności:

1. - prowadzenie działalności we własnym imieniu – rejestracja kont na platformach sprzedażowych Allegro i OLX na własne nazwisko, posiadanie przypisanych do nich rachunków bankowych, które wskazywano odbiorcom w celu uiszczania płatności, do kontaktów w ofertach sprzedaży podatnik podawał swój numer telefonu i adres e-mail;
2. - podatnik wystawił w latach 2020-2021 na platformie Allegro 525 ofert sprzedaży, a na platformie OLX 142 ogłoszenia, średnio na jedno z kont bankowych powiązanych z tymi platformami w 2020 r. wpływały miesięcznie 22 zapłaty za transakcje (261 wpłat/12 miesięcy), transakcje dokonywane były w każdym miesiącu 2020 r., co wskazuje na ciągłość działalności,
3. - w roku 2020 podatnik dokonał dostaw towaru z tytułu sprzedaży internetowej akcesoriów [...], [...] i urządzeń [...] na łączną wartość brutto 270.983,37 zł, w prowadzonym postępowaniu strona nie przedstawiła w większości przypadków dowodów zakupu, jednak przy tak ustalonej wartości sprzedaży należy stwierdzić, że działalność była nastawiona na osiągnięcie zysku i miała charakter zarobkowy,
4. - ilość oferowanych produktów (525 ofert na Allegro i 142 ogłoszenia na OLX), ich powtarzalność, opisy aukcji oraz odpowiedzi nabywców towarów wykluczają prywatny charakter oferowanych do sprzedania produktów,
5. - wysyłanie sprzedanych towarów przez kurierów i posiadanie konta na portalu Furgonetka.pl, w latach 2020-2021 podatnik zrealizował za pomocą tego portalu 384 doręczenia przesyłek kurierskich,
6. - wyspecjalizowana oferta sprzedaży ukierunkowana na produkty i akcesoria związane z dobrze znaną stronie tematyką [...],
7. - posługiwanie się kontami służącymi do sprzedaży produktów wyłącznie z danej branży,
8. - aktywne podejmowanie działań w zakresie sprzedaży przez Internet, angażujące przy tym środki podobne do wykorzystywanych przez innych producentów, handlowców i usługodawców,
9. - posiadanie doświadczenia w tej dziedzinie wskutek prowadzenia we wcześniejszych latach sklepu internetowego w takim samym zakresie.

Naczelnik nie podzielił stanowiska skarżącego dotyczącego wyprzedawania prywatnego majątku, gdyż twierdzenia te nie zostały poparte żadnymi dowodami, a inne dowody np. opisy aukcji, gdzie wskazywano, że towar jest nowy, oświadczenia kupujących, tytuły przelewów wskazują na odmienny stan faktyczny. Podatnik nie przedłożył żadnych dowodów na poparcie tezy, że były to osobiste przedmioty, używane od dawna, a następnie sprzedawane ze względu na modernizację wyposażenia. Rozmiar prowadzonej sprzedaży, duża ilość sprzedawanego towaru, asortyment z kilku konkretnych grup towarowych np. [...] i akcesoria do [...], odzież i obuwie [...] oraz częstotliwość sprzedaży (od kilku do kilkudziesięciu transakcji miesięcznie) wskazuje zdaniem organu I instancji, że podatnik dokonywał jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie deklarując przychodów osiągniętych z tego tytułu. Stopień aktywności podatnika w zakresie obrotu akcesoriami [...], [...] i sprzętem [...], w zakresie form działania, przybrał fachową formę, na co wskazują profesjonalnie przygotowane opisy aukcji internetowych.

Naczelnik stwierdził, że nawet jeżeli przedmiotowe towary ([...], akcesoria [...], [...]) były wykorzystywane w jakimś zakresie na cele prywatne podatnika, przy czym jednocześnie systematycznie były przez 2 lata zbywane, uwzględniając częstotliwość tej sprzedaży, przy zaangażowaniu 3 aktywnych kont na portalu Allegro, 2 aktywnych kont OLX i pozyskiwaniu tą drogą nabywców – wskazuje to na taki stopień aktywności handlowej i zaangażowanych środków dla prowadzenia działalności, które są podobne do tych, jakie są wykorzystywane przez handlowców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, co wykracza poza ramy sprzedaży o charakterze okazjonalnym, obejmującej wykonywanie prawa własności w zakresie zarządu majątkiem prywatnym. Okoliczność, iż podatnik nabywał akcesoria [...], odzież [...], [...], [...] i inne sprzęty szczegółowo opisane w decyzji - na własne potrzeby, nie stoi na przeszkodzie temu, by ów majątek został następnie wykorzystany do celów wykonywania działalności gospodarczej. Zdaniem organu I instancji, ilość i częstotliwość dokonywanych transakcji wykraczała poza działania związane ze sprzedażą majątku prywatnego.

Z uwagi na to, że skarżący nie prowadził za okres od kwietnia do grudnia 2020 r. ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, pomimo dokonywania sprzedaży w tym okresie, nie dokumentował sprzedaży za ten okres, organ stwierdził brak ksiąg podatkowych oraz innych danych pozwalających na ustalenie podstawy opodatkowania. Z uwagi na powyższe organ wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala na odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, w trybie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż dowody pozyskane w trakcie postępowania nie wskazują wprost na rzeczywistą kwotę obrotu. Przyjęta przez organ podatkowy drugiej instancji, za Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Nysie, metoda szacowania jest oparta na realnych założeniach, dokonana na podstawie ustaleń faktycznych poczynionych w toku postępowania, co do wysokości uzyskanych należności z tytułu dokonanej sprzedaży i w ocenie organu doprowadziła do ustalenia kwoty najbardziej zbliżonej do realnie uzyskanego obrotu.

Organ poddał analizie wpływy na rachunki bankowe skarżącego nr [...] oraz nr [...] - pod kątem ich związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Uznając, że w zaistniałych okolicznościach prawidłowym było przyjęcie, że wpłaty na rachunki bankowe skarżącego tytułem aukcji internetowych oraz nazw oferowanych towarów odzwierciedlają wartość niezaewidencjonowanej przez skarżącego sprzedaży, a w konsekwencji wielkość rzeczywistego obrotu w tej części. Ustalone okoliczności dały podstawę do ustaleń, iż niezaewidencjonowana sprzedaż nie dotyczyła majątku prywatnego skarżącego.

Z uwagi na fakt, iż skarżący nie prowadził ewidencji sprzedaży, do wyliczenia obrotu przyjęto kwoty wpływów na konta bankowe skarżącego, powiązane z profilami sprzedażowymi Allegro i OLX, a stanowiące zapłatę za sprzedane towary: akcesoria [...], [...] oraz urządzenia [...] - tabela nr 2 i nr 3 decyzji, a także kwotę, zapłaconą gotówką, wynikającą z zawartej umowy sprzedaży [...].

Odpowiadając na argumenty podatnika, Naczelnik stwierdził, że opisy aukcji nie wskazują na zbiory przedmiotów sprzed 20-30 lat. Oferowane [...] były produkowane w latach 2014-2020. Poza tym zmieniającą się technologią produkcji odzieży [...], stosowanych mechanizmów i konstrukcji [...] stale ewoluuje. Modele [...] sprzed 20, a nawet 10 lat nie wzbudziłyby zainteresowania kupujących. Tak samo używane, według strony, części do [...] i ubrania nie byłyby kupowane w cenach zbliżonych do nowych modeli. Pasjonaci [...] nie dokonywaliby zakupu sprzętu produkowanego w starej technologii, gdyż sprzęt przeznaczony jest do [...], gdzie ważne jest bezpieczeństwo. Zdaniem organu I instancji, wskazane przez stronę przyczyny wyprzedaży – według oświadczenia – osobistych kolekcji, ze względu na potrzebę wybudowania domu i spłacenia kredytu, nie uzasadniają zwolnienia z opodatkowania obrotu uzyskanego ze spornych transakcji, gdyż rozstrzygające w tym zakresie jest spełnienie ustawowych przesłanek uznania konkretnej aktywności za działalność gospodarczą.

Powody prowadzenia takiej działalności nie mają tutaj znaczenia. Ponadto rozmiary sprzedaży prowadzonej na portalach internetowych wykluczają przyjęcie tezy o nastawionej na własne potrzeby aktywności w przedmiotowym zakresie. Wyjaśnienia dotyczące posiadanego majątku prywatnego oraz podkreślanie, że branża [...] jest pasją rodziny podatnika, mogłyby być uznane za racjonalne, jednakże same w sobie nie dowodzą, że strona nie prowadziła działalności gospodarczej. Podatnik nie potrafił wskazać i udowodnić, które ze sprzedanych towarów należą do jego majątku osobistego. Nie prowadził osobnej ewidencji sprzedawanych przedmiotów osobistych, które w inny sposób trudno byłoby wyodrębnić ze względu na skalę przeprowadzanych transakcji i podobny asortyment.

Oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organ I instancji nie dał wiary wyjaśnieniom strony wskazującym na dokonywanie sprzedaży na potrzeby własne z majątku osobistego. Działania podatnika były bowiem zorganizowane. Do sprzedaży narzędzi [...] ([...] i [...]) podatnik założył osobny profil sprzedażowy, co nie potwierdza incydentalnego charakteru sprzedaży używanych urządzeń, a wskazuje na profesjonalną sprzedaż dokonywaną przez sklep internetowy. W 2020 r. podatnik sprzedał co najmniej 26 sztuk [...] lub [...], często w odstępie kilku dni, co wykracza znacznie poza standardowe zapotrzebowanie gospodarstwa domowego. Nie wskazał też żadnego z 26 sprzedanych urządzeń jako osobistego, które po cechach szczególnych tego urządzenia można było za takie uznać.

Ponadto z przykładowych opisów ofert sprzedaży na portalu Allegro wynika, że sprzęt był nieużywany, zapakowany w kartonach, z instrukcjami, mógł być powystawowy, testowy lub pochodzić ze zwrotów towarów, gdyż jego ceny odbiegały od ceny tych samych modeli. To samo potwierdzili kupujący, że sprzęt był ewentualnie powystawowy – z rysami, drobnymi brakami. Naczelnik nie dał więc wiary wyjaśnieniom strony wskazującym na to, że sprzedawała własny używany sprzęt. Z podobnych powodów Naczelnik nie uznał za wiarygodne zeznań świadka A. G., która zeznała, że sprzęt był używany i kupiony dawno temu.

Organ uznał, że od 20 kwietnia 2020 r. skarżący stał się podatnikiem podatku od towarów i usług. Organ wskazał, że zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. f ustawy o VAT, skarżący utracił prawo do zwolnienia w związku z zawarciem umowy na odległość i dokonaniem dostawy towaru z grupy urządzeń elektrycznych, które są zaszeregowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług do grupy 27.51.21.0. Jak bowiem wynika z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Jednak zwolnień, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

1. - urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27).

Dodatkowo organ wskazał, iż mające na uwadze, że od 20 kwietnia 2020 r. skarżący stał się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a z przedłożonych dowodów wynikało, że [...], które sprzedał podatnik w okresie od kwietnia do grudnia 2020 r., były w głównej mierze nabywane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, Naczelnik zastosował do sprzedaży procedurę opodatkowania podatkiem od towarów i usług towarów używanych, o której mowa w art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4, ust. 10 i ust. 15 ustawy o VAT. Oznacza to, że w przypadku używanych [...] nabywanych od osób wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega marża netto, stanowiąca różnicę pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu, po pomniejszeniu o zawarty w tej marży podatek VAT wg stawki 23%, wyliczony metodą "w stu" (marża netto = cena sprzedaży-cena zakupu), co Naczelnik zobrazował w decyzji w tabeli nr 12.

Z opisaną decyzją nie zgodził się podatnik i wniósł odwołanie, jednak Dyrektor, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w drugiej instancji, decyzją z 22 sierpnia 2025 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika, stwierdzając, że brak jest podstaw faktycznych i prawnych do uchylenia decyzji organu I instancji.

DIAS w uzasadnieniu swej decyzji potwierdził ustalenia faktyczne zawarte w decyzji objętej odwołaniem oraz ich ocenę prawną. W opinii Dyrektora podejmowane przez podatnika działania spełniają definicję prowadzenia działalności gospodarczej. Oceniając w tym kontekście działalność strony, organ odwoławczy stwierdził, że stopień jej aktywności na niwie obrotu oferowanymi towarami w zakresie form działania i środków, czyni ją podobną do działalności handlowców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, która przybrała formę profesjonalną, czyli stałą ze względu na powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji. Dyrektor nie dał wiary wyjaśnieniom strony w zakresie wyprzedawania majątku prywatnego.

Oceniając dowód z przesłuchania A. G., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu stwierdził, że zeznania te są wewnętrznie sprzeczne i nie znajdują odzwierciedlenia w doświadczeniu życiowym, jak i ogólnodostępnej wiedzy. Z jednej strony bowiem przesłuchiwana zeznała, że wszystkie wymienione sprzęty zakupiła przez Internet jako sprzęt używany dawno temu, następnie zeznała że celem posiadania większej ilości sprzętu była kwestia wymiany na inny. Z zeznań wynika, iż posiadała większą ilość [...] w celu ich wymiany, jednak takowej nie dokonywała bowiem cały posiadany sprzęt był zakupiony "dawno temu". Dokonując analizy zeznań, DIAS uznał zeznania przesłuchiwanej A. G. za niewiarygodne. DIAS zaznaczył, iż nie znajduje żadnego racjonalnego uzasadnienia sporządzenie przez nią zestawień dokładnych dat i kwot uzyskanych ze sprzedaży używanego sprzętu [...] z wydzieleniem kwot dotyczących przesyłek, zwłaszcza że nie sporządziła ona żadnych zestawień dotyczących rozliczeń ze skarżącym za sprzedane sprzęty, jak również brak jest dowodów potwierdzających jego zakup.

DIAS za niepolegające na prawdzie uznał zeznania dotyczące sprzedaży [...] w dacie 29 października 2020 r. przy uwzględnieniu realizowanej przez skarżącego sprzedaży w tym dniu, ze względu, iż na podstawie danych pozyskanych ze strony https://archiwum.allegro.pl/ ustalono, że w tym dniu skarżący sprzedał nowy [...] (aukcja nr [...]). DIAS wskazał, iż zarówno z opisu, jak i zdjęć wynika, że był to sprzęt nowy, nieużywany, co stoi w całkowitej sprzeczności z zeznaniami Świadka, jakoby sprzedaż ta dotyczyła zakupionego przez Świadka używanego sprzętu, który był następnie przez Świadka używany.

DIAS wskazał, że podejmowane przez skarżącego działania spełniają definicję prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT. W ocenie Dyrektora w przedmiotowej sprawie znajdował zastosowanie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT., a podstawową przesłanką czynnością powodującą utratę prawa do zwolnienia dokonywanych dostaw towarów był fakt, że 20 kwietnia 2020 r. skarżący otrzymał na rachunku bankowym G.1 nr [...] zapłatę z tytułu sprzedaży urządzenia [...] - [...]. Moment sprzedaży nastąpił wraz z zapłatą za towar. Organ wskazał, że wymieniony produkt jest zaszeregowany wg PKWiU do grupy 27.51.21.0. W związku z dokonaniem jego dostawy skarżący na podstawie art. 113 ust. 13 punkt 1) lit. f) tiret trzecie ustawy o VAT utracił prawo do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W ocenie DIAS działania skarżącego były zorganizowane. W szczególności, iż do sprzedaży narzędzi [...] ([...] i [...]) skarżący założył osobny profil sprzedażowy o nazwie [...], co nie potwierdza incydentalnego charakteru sprzedaży używanych przez skarżącego urządzeń, a wskazuje na profesjonalną sprzedaż dokonywaną przez sklep internetowy. Skarżący sprzedał co najmniej 27 sztuk [...] lub [...], co wykracza znacznie poza standardowe zapotrzebowanie gospodarstwa domowego. Ponadto skarżący nie wskazał żadnego z 27 sprzedanych urządzeń jako osobistego, które po cechach szczególnych tego urządzenia można było za takie uznać. Dyrektor zauważył, iż z przykładowych opisów ofert sprzedaży na portalu Allegro wynika, że sprzęt był nieużywany, zapakowany w kartonach, z instrukcjami, mógł być powystawowy, testowy lub pochodzić ze zwrotów towarów, gdyż jego ceny odbiegały od ceny tych samych modeli, a to potwierdzili kupujący.

Ponadto DIAS zauważył, że opisane dowody przeczą skarżącego twierdzeniom jakoby skarżący sprzedał własny używany sprzęt, czemu dyrektor nie daje wiary. DIAS nie uznał oświadczenia skarżącego, iż podawał nieprawdę w ogłoszeniach za wiarygodne, nie stwierdzono bowiem z odpowiedzi od kontrahentów, że skarżący podawał dane niezgodne ze stanem faktycznym.

Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji nie pominął zeznań A. G. w sposób arbitralny, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Faktem jest, że nie dał wiary wszystkim zeznaniom tego świadka. Niemniej jednak organ szczegółowo opisał, jakimi kierował się przesłankami dokonując takiej, a nie innej oceny tego dowodu. Rozpatrując ponownie sprawę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie dopatrzył się w tym zakresie naruszenia tzw. swobodnej oceny dowodów przez Naczelnika, wyrażonej w art. 191 Op.

DIAS zauważył, iż organ I instancji odniósł się do dowodu z wywiadu z A. B. W zakresie powołania się na wywiad z A. B. stwierdził, iż argumentacje organu I instancji uznaje za niefortunną. Niemniej biorąc pod uwagę całość pozostałej argumentacji nie wpływa ona na sposób rozstrzygnięcia sprawy.

Ponadto zdaniem DIAS, organ I instancji prawidłowo dokonał oceny dotyczącej "profesjonalnego" charakteru wykonywanej przez skarżącego działalności. DIAS podkreślał przy tym, że wskazują na to przesłanki wskazane już wcześniej w niniejszej części decyzji, jak częstotliwość transakcji, ilość, utrzymywanie kilku kont na serwisach sprzedażowych, rachunków bankowych i pozostałe.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie dopatrzył się postępowania organu pierwszej instancji nacechowanej na nieuzasadnione zwiększenie wpływów budżetowych. Zdaniem DIAS, organ I instancji podjął inicjatywę w celu poszukiwania faktur zakupu wystawionych na skarżącego i uwzględnił te faktury w rozliczeniu podatku od towarów i usług. Również z inicjatywy organu zastosowana została specjalna procedura VAT marża. Przyczyniło się to do zmniejszenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług. DIAS stwierdził, iż nie sposób odnieść się do rozmów skarżącego przeprowadzanych z pracownikami świadczącymi pracę w Urzędzie Skarbowym w Nysie ponieważ Fakt ich przeprowadzenia oraz ich przebieg nie jest poparty żadnym materiałem dowodowym.

W ocenie DIAS, organ I instancji uwzględnił wszystkie wyjaśnienia skarżącego i w tym zakresie organ nie ograniczył się jedynie do wybiórczej oceny tychże wyjaśnień, lecz zestawił je z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie (w tym m.in. rachunkami bankowymi, odpowiedziami osób kupujących, archiwalnymi aukcjami, odpowiedziami z OLX i Allegro, odpowiedziami firm przewozowych). Zdaniem DIAS, organ I instancji w uzasadnieniu decyzji szczegółowo odniósł się do poszczególnych transakcji zawieranych przez skarżącego, które uznał za dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na opisaną na wstępie decyzję DIAS, podatnik wniósł do Sądu skargę, zarzucając: brak uznania za wiarygodne zeznań oraz przedstawionych dowodów i wyjaśnień w sprawie, błędy w określonych kwotach zobowiązania podatkowego w poszczególnych miesiącach, brak kompletności i zasadności w dokumentach oraz błędne uznanie za podatnika VAT. W uzasadnieniu podniósł, że zaskarżona decyzja wynika bezpośrednio z pierwotnego postępowania i nie nosi oznak ponownego zbadania sprawy, chociażby w kluczowych jej aspektach.

Skarżący podniósł, iż niezasadnie został oznaczony jako podatnik podatku VAT. Zdaniem skarżącego, organ subiektywnie ocenił zeznania A. G. uznając je za niewiarygodne z prawdą i stanem faktycznym. W ocenie skarżącego, zeznania te nie były odniesione do faktycznej sytuacji posiadania i późniejszej sprzedaży/wymiany kilku urządzeń [...] w okresie ok. 2 lat, a nie okazanych skarżącemu zestawień w US, które to bezpośrednio wynikają przecież z tych transakcji sprzedaży i je dokumentują.

Skarżący zaznaczył, że nie jest również prawdą, iż zrezygnował z pracy, aby zajmować się sklepem internetowym, nie ma wiedzy – skąd organ bierze podobne stwierdzenia i na jakiej podstawie. Sklepu internetowego nigdy nie posiadał, a jedynie okazjonalnie konta na Allegro i OLX, jak wielu prywatnych użytkowników.

Odnosząc się do zestawienia ilości paczek pochodzącego z firmy F., wskazał, że ilość paczek nadanych i odebranych według F., jak stwierdził Urząd to 384 szt., jednak jest to liczba łącznie w latach 2020-2021, z czego w ok. 30 podatnik był odbiorcą (sam zlecał odbiór rzeczy przez kuriera), a w ok. 90 dotyczą one różnych innych okoliczności jak zwroty towarów, reklamacje, zakupy na budowę, etc. co daje średnią 11 paczek w miesiącu na pozostałe pozycje.

Podatnik zaznaczył, iż w odniesieniu do ilości prezentowanych przez niego ofert w: tym okresie ustalonych na 525 szt. - w Allegro oraz 142 szt. w OLX, przy zliczaniu tych ilości zostały wzięte pod uwagę duplikaty, wznawiane oferty po ich zakończeniu i braku sprzedaży pojawiały się ponownie i powiększały te ilość.

Jak wskazał skarżący, za nadużycie należy uznać, podważanie argumentacji skarżącego poprzez użycie przez organ fragmentu wywiadu z A. B. (utytułowana [...]), iż wystarczą [...] rocznie do [...]. Skarżący podniósł, iż wskazany wywiad nie ma związku z jego sprawą. Skarżący zauważył, iż użytkuje wraz z żoną po kilka [...] rocznie, z których każdy jest inny i do innego rodzaju [...]. Skarżący dodał, iż sama A. B. posiada ok. [...] rożnych [...].

Podatnik podniósł też, że jest pasjonatem [...] od 20-30 lat oraz uprawia [...] od 30 lat, a rzeczy, które posiadał, zmieniał często i były one możliwie nowoczesne (z reguły jedno do siedmioletnie), poza kilkoma rzeczami kolekcjonerskimi, jednak co do zasady przeprowadzał częste modernizacje sprzętu, którego używał. Zatem cała ocena tej sytuacji jest błędna i nieznanego stronie pochodzenia.

Zdaniem podatnika organ wybrał losowo 2 opisy ogłoszeń na [...], aby podtrzymać krzywdzącą dla niego narrację i jednocześnie sugeruje tym samym, że wszystkie sprzedawane przez niego były nowe, a działalnością zajmował się profesjonalnie. Podatnik podnosi, iż na 24 pozycje sprzedane na tym koncie ogółem, 19 dotyczy sprzętu [...] i [...], 14 rzeczy było używane, 5 opisane "jak nowe" lub zbliżone.

Podatnik zwrócił uwagę, iż organ błędnie przywołał [...] (str. 12 poz.

8) jako [...] "[...]", w sytuacji gdy nie było takiego [...] i występuje on tylko jako [...]. Skarżący wskazał, że nie jest w stanie ocenić poza tym jaskrawym przypadkiem, czy przywoływane opisy i tytuły ogłoszeń w ogóle miały miejsce i odnoszą się do stanu faktycznego, gdyż nie ma już dostępu do tych danych. Taki błąd sprawia, iż ciężko uznać na rzetelne zebrane dowody. Po tak długim czasie i wobec braku dostępu do tych danych podatnik nie jest w stanie zweryfikować tej i każdej innej pozycji z tego, czy pozostałych zestawień.

Podatnik zaznaczył, że większość urządzeń była używana, z może kilkoma wyjątkami, gdzie były one użyte, wyczyszczone i wyglądały jak nowe. Nigdy jednak nie wprowadził w błąd kupującego, zawsze starannie opisując stan i przedstawiając zdjęcia, jeżeli sprzęt był używany, to wcześniej zawsze o tym informował przed sprzedażą choćby telefonicznie, a niska cena uwzględniała taki stan rzeczy.

W większości kupował używane rzeczy na portalu Allegro i kilka razy nowe w sklepie [...], stąd też nie jest możliwe, aby sprzedawał nowe rzeczy i w seryjnej skali.

Zaznaczył, iż zarówno sprzedaż 10 używanych [...] w 2 lata, jak i kilkunastu [...] w tym okresie nie pozwoliłoby żadnej ukierunkowanej na zarobek działalności gospodarczej zachować rentowność i utrzymać się na rynku, tym bardziej że sprzedano te rzeczy poniżej kosztów ich zakupu.

W odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, uznając podniesione zarzuty i argumenty za niezasługujące na uwzględnienie. Jednocześnie zaznaczył, że zarzuty skargi w znacznej części stanowią powtórzenie zarzutów podnoszonych w odwołaniu.

Podczas rozprawy skarżący wyjaśniał, że do zawieszenia działalności gospodarczej doszło z uwagi na zły stan jego zdrowia. W tym czasie zaprzestał również innej pracy zarobkowej, dodatkowo miał zwiększone potrzeby finansowe, wynikające z budowy domu co spowodowało, że zaczął wyprzedawać majątek prywatny będący asortymentem związanym z [...]. Posiadał duże ilości sprzętu z uwagi na to, że z żoną aktywnie [...] – startując w [...], a sprzedaży czterech [...] w ciągu roku nie uważa za dużą ilość, obecnie bowiem posiada na użytek prywatny pięć różnych [...] i około pięciu [...] należących do żony.

Odnosząc się do sprzętu [...], wyjaśnił, że [...] zakupił w promocyjnej cenie na potrzeby teściowej. Wyjaśnił, że mieszka w N., a teściowa w O., co powodowało, że nie mogli korzystać z jednego urządzenia. Zarzucił, że organ, dokonując ustaleń, błędnie ustalił przychód, wziął bowiem pod uwagę również te przelewy, które zostały zaksięgowane na koncie skarżącego jako zwroty z tytułu odstąpienia od umowy zawartej na odległość. Wskazał, że ustalone przez organ zobowiązanie podatkowe jest znacznie wyższe, niż wynikałoby to z sytuacji, kiedy prowadziłby zarejestrowaną działalność, organ bowiem odmówił pomniejszenia podatku VAT wynikającego z zakupów kosztowych z uwagi na to, że skarżący nie dysponował fakturami. Wyjaśnił, że nie pobierał faktur z uwagi na to, że zakupy traktował jako zakupy prywatne. Przedstawił jednak organowi dowody nabycia większości produktów.

Skarżący wskazał, że organ w istocie odmawia mu prawa zarządzania i sprzedawania majątku prywatnego. Podkreślił, że sprzęty służyły jego osobistym potrzebom. Podkreślił, że organ dokonał niewłaściwej oceny materiału dowodowego, opartej przypuszczalnie na doświadczeniu życiowym osób prowadzącym postępowanie, w którym nie uwzględnił okoliczności związanych ze skarżącym. Zarzucił, że organ odwoławczy w zasadzie przytoczył ustalenia i ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organ I instancji. Dodatkowo podnosił, że organ nie wyjaśnił, czy urządzenia typu [...], [...], które legły u podstaw pozbawienia go zwolnienia od podatku VAT, spełniają kryteria klasyfikacji do działu 27 – urządzenia elektryczne, nie zostały bowiem w tym dziale wprost wymienione, a inne grupy są określone w sposób szczegółowy. Wskazał również na rozszerzający zakres interpretacji przepisów podatkowych.

Obecny na rozprawie pełnomocnik organu podkreślił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika taka skala działalności skarżącego, która nie może zostać uznana za wyprzedaż majątku prywatnego. Rozmiar tej działalności jest zbliżony do okresu, w którym skarżący prowadził działalność zarejestrowaną. Pełnomocnik organu wyjaśnił, że sprzedaż [...] 20 kwietnia 2020 r. spowodowała utratę prawa do zwolnienia z VAT, jednak nie była to jedyna transakcja, a pierwsza, która wyznaczyła moment, od którego skarżącemu zwolnienie nie przysługiwało w związku z otrzymaniem zapłaty za tę [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Jak stanowi art. 1 ust. 1-2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na zasadzie art. 3 § 1 ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.) [dalej; ppsa] sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje w szczególności orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 ppsa).

Zgodnie z art. 145 § 1 ppsa, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

1. 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;
2. 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie (art. 145 § 2 ppsa). W przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie (art. 145 § 3 ppsa). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 ppsa).

Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Zarazem, jak stanowi art. 133 § 1 ppsa, sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy, na podstawie akt sprawy.

Sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czyli weryfikuje czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga sprawy merytorycznie, lecz ocenia zgodność z przepisami prawa decyzji, postanowień i innych aktów podejmowanych przez organy administracji publicznej. Badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przez organy administracji publicznej przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność zastosowania wykładni tych przepisów.

Sąd administracyjny nie rozstrzyga o uprawnieniach, czy też obowiązkach, a jedynie może uchylić zaskarżony akt lub czynność, lub stwierdzić ich nieważność w przypadkach wskazanych w ustawie. Sąd administracyjny nie ocenia rozstrzygnięcia organu pod kątem jego słuszności, czy też celowości, jak również nie rozpatruje sprawy kierując się: zasadami współżycia społecznego, zasadami ekonomiki obrotu gospodarczego, czy uznawanymi społecznie normami pozaprawnymi, ale w zakresie dokonywanej kontroli zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji – orzekając w sprawie – nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu, w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji albo wznowienie postępowania administracyjnego zakończonego zaskarżoną decyzją. Nie wnosiła też o to strona. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego aktu wykazała również, że nie jest on wadliwy w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Kluczowy problem w sprawie i punkt wyjścia dalszych rozważań odnoszących się do wymiaru podatku stanowi ustalenie, czy organy podatkowe obu instancji zasadnie przypisały skarżącemu prowadzenie działalności gospodarczej w okresie od kwietnia do grudnia 2020 r., a w konsekwencji również, czy skarżący prawidłowo został uznany za podatnika podatku od towarów i usług, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo określił skarżącemu wysokość zobowiązania w tym podatku.

W tym miejscy podkreślić należ, że na potrzeby rozliczeń podatku od towarów i usług ustawodawca wprowadził osobną definicję działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Jednak zwolnień, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

1. - preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
2. - komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
3. - urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27), maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28 Mając na uwadze powyższe, konieczne jest w pierwszej kolejności skonfrontowanie działań podatnika ustalonych w ramach stanu faktycznego sprawy z normatywnymi wzorcami działalności gospodarczej wynikającymi z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Dokonując rozważań w tym zakresie dotrzeć należy, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2014 r., sygn. akt. I FSK 1577/13, sąd ten powołał się na treść Dyrektywy 2006/112/WE Rady dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. Nr 347/1, dalej: Dyrektywa 2006/112/WE) (poprzednio Szóstą Dyrektywa rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku). Zgodnie z dyrektywą działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców i usługodawców, włączając w to górnictwo, działalność rolniczą i wykonywanie wolnych zawodów.

W ocenie Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowej analizy zarówno przepisów prawa krajowego, jak i przepisów ww. dyrektywy. Zdaniem Sądu, organy słusznie uznały, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z tą działalnością związanych czy też nie. W każdym przypadku, gdy działalność podmiotu przybierze charakter zorganizowany oraz zarobkowy - stanie się działalnością gospodarczą.

Zdaniem Sądu, odnosząc powyższą analizę natury ogólnej do stanu sprawy, należało stwierdzić, że w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy prawidłowo podsumował poczynione ustalenia faktyczne. Sąd, podzielając stanowisko organów podatkowych stwierdził, że o prowadzeniu przez stronę działalności gospodarczej (pomimo formalnego jej zawieszenia) świadczą okoliczności takie jak:

1. - rejestracja kont na platformach sprzedażowych Allegro i OLX na własne nazwisko, posiadanie przypisanych do nich rachunków bankowych, które wskazywano odbiorcom do uiszczania płatności;
2. - podawanie w ofertach sprzedaży, w celu nawiązania kontaktu, numeru telefonu i adresu e-mail podatnika;
3. - wystawienie w latach 2020-2021 na platformie Allegro 525 ofert, a na platformie OLX 142 ofert;
4. - dokonywanie transakcji handlowych w całym roku podatkowym objętym zaskarżoną decyzją;
5. - w okresie od kwietnia do grudnia 2020 r. dokonanie dostaw towaru z tytułu sprzedaży internetowej akcesoriów [...], [...] i urządzeń [...] na łączną wartość brutto 198.455,03 zł;
6. - znaczna ilość opublikowanych ofert sprzedaży produktów, ich powtarzalność, opisy towarów oraz odpowiedzi osób zainteresowanych nabyciem towarów;
7. - wysyłanie sprzedanych towarów przez kurierów i posiadanie konta na portalu Furgonetka.pl;
8. - znaczna ilość wysyłek w roku 2020;
9. - wyspecjalizowana oferta sprzedaży ukierunkowana na produkty i akcesoria związane ze [...];
10. - posługiwanie się odrębnymi kontami służącymi przede wszystkim do sprzedaży produktów z wybranej branży;
11. - aktywne podejmowanie działań w zakresie sprzedaży przez Internet, angażujące przy tym siły i środki zwykle wykorzystywane przez handlowców i usługodawców;
12. - doświadczenie podatnika w zakresie sprzedaży, ze względu na prowadzenie we wcześniejszych okresach działalność w takim samy zakresie;
13. - dokonywanie opłat za korzystanie z serwisu aukcyjnego Allegro;
14. - zbieżność zakresu oferowanych produktów związanych ze [...] z produktami oferowanymi do sprzedaży w ramach wcześniej prowadzonej działalności gospodarczej;
15. - korzystanie z usług operatorów płatności internetowych, takich jak PayU, PayPro;
16. - częstotliwa i systematyczna sprzedaż towarów z branży [...] i [...] na platformach internetowych, potwierdzona historią wpływów na rachunki bankowe, ilością i charakterem towarów oferowanych do sprzedania, odpowiedziami kupujących oraz opisami przesyłek zrealizowanych za pomocą portalu Furgonetka.pl.

Zdaniem Sądu okoliczności te rozpatrywane każda z nich odrębnie same w sobie nie przesądzałyby o dokonywaniu sprzedaży w sposób właściwy dla prowadzenia działalności gospodarczej, jednakże wszystkie one postrzegane łącznie odpowiadają definicji działalności gospodarczej wynikającej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Bez znaczenia prawnego w kwestii stwierdzenia, czy w sprawie niniejszej strona prowadziła w kwietniu i następnych miesiącach roku 2020 sformalizowaną prawnie działalność gospodarczą, wobec faktu, że działalność skarżącego była zorganizowana i ciągła, a także nakierowana na osiągnięcie zysku. Nieistotna pozostaje natomiast rzeczywista przyczyna formalnego zawieszenia działalności gospodarczej, a także ustalenie, czy oferowane towary były rzeczywiście nowe, powystawowe, czy używane i następnie oczyszczone. Aktywność handlowa podatnika była bowiem w roku 2020 ponadprzeciętna, w tym sensie, że działania skarżącego przekroczyły granice gospodarowania (zarządu) własnym majątkiem, a całość okoliczności faktycznych sprawy pozwala na wyprowadzenie wniosku, że z czynności sprzedaży strona uczyniła sobie stałe źródło zarobkowania, pomimo formalnego zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej.

Świadczy o tym zarówno znaczna ilość ofert sprzedaży, co oznacza, że wystawianie ofert sprzedaży nie miało charakteru incydentalnego, jak i znaczna ilość zleceń przewozu towaru (patrz: dane przekazane przez F.). Okoliczność, że część zleceń przewozu mogła dotyczyć prywatnych zakupów skarżącego nie wyklucza ustalenia, że pozostałe zlecenia przewozu dotyczyły profesjonalnego obrotu generowanego przez podatnika i tak też zostały zakwalifikowane. Organy w postępowaniu podatkowym powiązały bowiem dane dotyczące zapłat za towary nabywane od podatnika z danymi przekazanymi przez inne podmioty, takie jak A., O. i F., uwzględniając w szczególności również ustalenia odnoszące się do płatności związanych ze zwrotem towarów.

W ocenie Sądu, organy prawidłowo ustaliły, że korzystanie z usług serwisów takich jak Furgonetka (przewozy), czy PayU (płatności), jest jednym z istotnych przejawów profesjonalizacji obrotu gospodarczego i wyrazem działania przemyślanego, zorganizowanego. Całość opisanych w zaskarżonej decyzji działań strony, zdaniem Sądu, przeczy tezie podatnika o zwykłym dysponowaniu zgromadzonym dotąd majątkiem i wyzbywaniu się zbędnych rzeczy używanych.

W toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego organy obu instancji przeprowadziły rozbudowane postępowanie dowodowe i wykonały szczegółowe analizy dostępnych danych. Organy skorzystały z danych udostępnionych przez banki, A., O., F., czy samego skarżącego i jego kontrahentów. Zgromadzone informacje zostały ze sobą powiązane tworząc spójny obraz stanu faktycznego sprawy, a Sąd nie znalazł powodów do zakwestionowania ustaleń faktycznych, uznając je za znajdujące podstawy w zebranych dowodach.

Sąd dostrzega również, że organ I instancji, wobec braków w dokumentacji zgromadzonej przez podatnika, wskutek nieodnotowania dokonanych transakcji sprzedaży po stronie przychodów w stosownej dokumentacji, a także – zakupów po stronie kosztów (§ 10 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Dz.U. poz. 2544 ze zm.), przeprowadził oszacowanie, o którym mowa w art. 23 Op. Oszacowanie wskazane w art. 23 § 1 Op. jest narzędziem dopuszczalnym wówczas, gdy ustalenie podstawy opodatkowania w zestawieniu z nieodtworzonym lub częściowo odtworzonym stanem faktycznym, okazuje się niemożliwe. Oszacowanie polega na przybliżonym określeniu wartości podstawy opodatkowania.

Zatem warunkiem koniecznym jest niemożność ustalenia podstawy opodatkowania w sposób przewidziany w art. 23 § 2 pkt 2 O.p., w myśl którego organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Z uwagi na to, że skarżący nie prowadził za okres od kwietnia do grudnia 2020 r. ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, pomimo dokonywania sprzedaży w tym okresie, oraz nie dokumentował sprzedaży za ten okres, organ stwierdził brak ksiąg podatkowych oraz innych danych pozwalających na ustalenie podstawy opodatkowania. W takim przypadku zgromadzony materiał dowodowy nie pozwalał na odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, w trybie art. 23 § 2O.p., gdyż dowody pozyskane w trakcie postępowania nie wskazują wprost na rzeczywistą kwotę obrotu.

W ocenie Sądu, organy podatkowe na tle analizowanej sprawy dążył do uzyskania wyniku oszacowania najbardziej zbliżonego do rzeczywistej podstawy opodatkowania – uwzględniając wszelkie dostępne dane pozyskane z kilku rozproszonych źródeł (zapisy operacji bankowych, dane platform sprzedażowych, dane dotyczące ekspedycji towaru, przedłożone przez podatnika umowy nabycia przez niego towarów, wyjaśnienia strony, oświadczenia kontrahentów). W ocenie Sądu, zastosowana przez organ indywidualna metoda szacowania jest prawidłowa i ściśle powiązana z danymi pozyskanymi w ramach postępowania podatkowego, odzwierciedlającymi aktywność podatnika w zakresie podejmowanych czynności opodatkowanych. Z uwagi na fakt, iż skarżący nie prowadził ewidencji sprzedaży, do wyliczenia obrotu przyjęto kwoty wpływów na konta bankowe, powiązane z profilami sprzedażowymi Allegro i OLX, a stanowiące zapłatę za sprzedane towary: akcesoria [...], [...] oraz urządzenia [...] -tabela nr 2 i nr 3 decyzji, a także kwotę, zapłaconą gotówką, wynikającą z zawartej umowy sprzedaży [...].

Sąd wyjaśnia w tym miejscu, że przy określeniu podstawy opodatkowania w drodze oszacowania organ podatkowy ma obowiązek dążyć do tego, aby była ona jak najbardziej zbliżona do rzeczywistej podstawy opodatkowania, na ile jest to możliwe, albowiem jest to wyraz kompromisu przy tolerancji błędu w wyliczeniach jako nieunikniony efekt, który dotyczy podatnika nieprowadzącego rzetelnej dokumentacji z przyczyn od siebie zależnych. Organ ma obowiązek uzasadnić przyjętą metodologię i precyzyjnie przedstawić w decyzji dane oraz wyliczenia, aby mogły być z jednej strony przedmiotem polemiki z podatnikiem, a z drugiej – kontroli sądowoadministracyjnej (wyrok NSA z 4 marca 2026 r., I FSK 359/23). Zdaniem Sądu, warunki powyższe zostały w sprawie spełnione, ponieważ organ I instancji wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji wybór metody oszacowania, wyszczególnił dane będące podstawą obliczeń, a także przedstawił wynik tych obliczeń, co opisano w części historycznej niniejszego uzasadnienia.

Wynik oszacowania z natury swojej przedstawia przybliżoną wartość podstawy opodatkowania i z samego założenia przyjmuje pewną tolerancję błędu. Podatnik nie przedstawił takiej analizy stanu sprawy, która mogłaby stać się przyczyną skutecznego zakwestionowania wyniku oszacowania podstawy opodatkowania, jak również Sąd z urzędu nie dopatrzył się takich wadliwości oszacowania, które mogłyby podważyć trafność analiz organów obu instancji. W ocenie Sądu, przyjęta przez organ podatkowy drugiej instancji, za Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Nysie metoda szacowania jest oparta na realnych założeniach, dokonana na podstawie prawidłowych ustaleń faktycznych co do wysokości uzyskanych należności z tytułu dokonanej sprzedaży i dlatego bez wątpienia jest najbardziej zbliżona do realnie uzyskanego obrotu. Organ wpływy na rachunki bankowe nr [...] oraz nr [...] poddał analizie pod kątem ich związku z prowadzoną przez działalnością gospodarczą.

W tej sytuacji prawidłowym było przyjęcie, że wpłaty na rachunki bankowe tytułem aukcji internetowych oraz nazw oferowanych towarów odzwierciedlają wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży, a w konsekwencji wielkość rzeczywistego obrotu w tej części. Ustalone okoliczności dały podstawę do ustaleń, iż niezaewidencjonowana sprzedaż nie dotyczyła majątku prywatnego. Sąd w pełni podziela utrwaloną w orzecznictwie zasadę, zgodnie z którą za działalność handlową (a w konsekwencji gospodarczą) nie uznaje się upłynniania składników majątku osobistego, o ile towary te nie były nabywane bądź użytkowane z zamiarem ich późniejszego zbycia i nie miały powiązań z prowadzoną działalnością. Niemniej jednak, przenosząc powyższą regułę na grunt niniejszej sprawy, argumentacja skarżącego wskazująca na wyprzedaży majątku prywatnego jest całkowicie nieuzasadniona i sprzeczna z ustalonym przez organy i prawidłowo ocenionym stanem faktycznym.

W sferze podatku od towarów ochrona majątku osobistego kończy się w momencie, gdy posiadacz podejmuje aktywne działania handlowe, które angażują środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalnych przedsiębiorców. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wyklucza tezę o prywatnym charakterze analizowanych transakcji. Sprzedaż majątku prywatnego ma z reguły charakter incydentalny i okazjonalny. W badanej sprawie skarżący prowadził zorganizowaną, sprzedaż na odległość przy użyciu dotychczasowej infrastruktury handlowej (kanały wysyłkowe, konta platform internetowych). Stałość, powtarzalność oraz regularność dostaw w oczywisty sposób wykraczają poza ramy zwykłego zarządu majątkiem osobistym.

W kwestii akcentowanej przez skarżącego sprzedaży [...], Sąd wyjaśnia, że w istocie – według danych przekazanych przez O. [...] został wystawiony przez podatnika do sprzedania, przy czym jednak nie został on opisany w ogłoszeniu jako [...]. Jednakże tego rodzaju pomyłka organu jest bez znaczenia w sprawie, ponieważ [...] był oferowany potencjalnym nabywcom. Ponadto dane pozyskane od O. i A. zostały przeniesione do uzasadnienia decyzji, a podatnik nie wykazał w postępowaniu podatkowym, że dane przekazane przez platformy sprzedażowe są nieprawidłowe. Natomiast odnosząc się do zeznań świadka A. G., Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, który stwierdził, że nie są wiarygodne zeznania świadka, który wskazywał na sprzęt [...] od dawna używany, w sytuacji gdy w żadnej z ofert podatnika nie pojawił się sprzęt [...] zauważalnie zużyty.

Dalej, co do zasady, nazwa konta sprzedażowego byłaby obojętna w sprawie, jednak konto o nazwie [...] budzi jednoznaczne skojarzenia z [...] i co w sprawie istotne – służyło w znacznej mierze do sprzedaży urządzeń [...], w tym [...]. Podkreślenia wymaga też to, że o profesjonalizacji sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie świadczy sama ilość kont założonych w serwisach sprzedażowych (okoliczność w gruncie rzeczy nieistotna), lecz sposób korzystania z aktywnych kont sprzedażowych. Zdaniem Sądu, jest to jeden z elementów potwierdzających, że działalność strony była przemyślana i zorganizowana. Nieistotne w sprawie są natomiast przyczyny, z powodu których podatnik formalnie zawiesił działalność gospodarczą, ponieważ nie wpływają na ustalenie podstawy opodatkowania. Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut skarżącego, który podniósł, że nigdy nie prowadził sklepu internetowego. Aktualnie w przestrzeni internetowej dostępne są specjalnie zaprojektowane miejsca, w których następuje skojarzenie sprzedawców i nabywców, takie jak właśnie OLX, czy Allegro i inne.

Prowadzenie sklepu internetowego nie wymaga obecnie stworzenia specjalnie zaprojektowanej witryny, pozyskania unikalnego adresu internetowego i wykupienia "miejsca" na serwerze. Podejmowanie działań typowych dla regularnie funkcjonującego sklepu internetowego wymaga obecnie jedynie dostępu do platformy sprzedażowej i jest to wiedza powszechna. Argumenty skarżącego zmierzające do wykazania, że nie wystąpiła okoliczność prowadzenia działalności zorganizowanej i ciągłej, a także nastawionej na zysk, niebędącej prostą wyprzedażą zgromadzonego majątku, albo też do wykazania błędów w zakresie ustalenia faktów, są zatem nietrafne. Z analizy zgromadzonego materiału dowodowego wynika chronologiczny i nierozerwalny ciąg zdarzeń gospodarczych.

Skarżący prowadził wcześniej działalność gospodarczą, której prowadzenie zostało formalnie zawieszone w okresie od 26 marca 2020 r. do 17 maja 2021 r. Dokonanie formalnego zgłoszenia o zawieszeniu wykonywania działalności, w żaden sposób nie doprowadziło do faktycznego i realnego zakończenia aktywności gospodarczej. Wręcz przeciwnie – zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że po dacie formalnego zawieszenie działalności gospodarczej, skarżący w sposób płynny i nieprzerwany kontynuował w istocie ten sam model biznesowy. Nie bez znaczenia dla tej oceny pozostaje okoliczność, że w okresie, kiedy skarżący prowadził działalność zarejestrowaną, tj. do 26 marca 2020 r., średniomiesięczne przychody skarżącego z tytuł prowadzonej działalności wynosiły średniomiesięcznie 9.833 zł (w okresie styczeń – marzec 2020 r.) podczas gdy średniomiesięczne przychody w całym 2020 r. wynosiły. 8.928 zł, co oznacza spadek przychodów z tego tytułu około 10 %, a przedmiot działalności w okresie jej zawieszenia jak i przed tym dniem w znacznej mierze pozostawał zbieżny.

Przechodząc do kwestii uznania skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług z uwagi na utratę prawa do zwolnienia z podatku VAT, Sąd stwierdził, że organy prawidłowo ustaliły, że od dnia sprzedaży pierwszej [...] podatnik utracił prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust.1 i 9 ustawy o VAT. Od 20 kwietnia 2020 r., zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. f ustawy o VAT, skarżący utracił prawo do zwolnienia w podatku od towarów i usług w związku z zawarciem umowy na odległość i dokonaniem dostawy towaru – [...]. Jak bowiem wynika z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Jednak zwolnień, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

1. - preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
2. - komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
3. - urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27),
4. - maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28).

Sąd dostrzega, że w toku postępowania organy podatkowe zaklasyfikowały sprzedawane przez Skarżącego [...] i [...] do konkretnego grupowania PKWiU 27.51.21.0 (Roboty kuchenne, miksery; inne urządzenia elektromechaniczne z samodzielnym silnikiem elektrycznym, w rodzaju stosowanych w gospodarstwie domowym, gdzie indziej niesklasyfikowane). Przypisanie [...], czy [...] do kategorii urządzeń stricte domowych (jak miksery czy roboty kuchenne) może budzić uzasadnione wątpliwości interpretacyjne i z technicznego punktu widzenia jest mało precyzyjne, co zasygnalizował skarżący. Zgodnie bowiem z oficjalnymi wytycznymi Głównego Urzędu Statystycznego oraz konstrukcją Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), urządzenia służące do pielęgnacji zieleni i ogrodów mogą wpisywać się w podklasę PKWiU 28.30.40.0 (Kosiarki do pielęgnacji trawników, parków lub terenów sportowych), która stanowi część szerszego działu PKWiU 28 (Maszyny i urządzenia, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Oceniając jednak sytuację skarżącego należy wskazać, iż ta nieścisłość klasyfikacyjna – choć formalnie zauważalna – nie ma w tym konkretnym przypadku decydującego znaczenia dla ostatecznego rozstrzygnięcia podatkowego. Istotne jest bowiem brzmienie przepisu art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. f ustawy o VAT. Ustawodawca, tworząc katalog towarów, których sprzedaż przez Internet (na odległość) bezwzględnie odbiera prawo do zwolnienia z VAT, ujął ten przepis bardzo szeroko. Wymienił w nim – bezpośrednio po sobie – zarówno towary z działu PKWiU 27, jak i z działu PKWiU 28. Nie budzi wątpliwości Sądu, że intencją ustawodawcy, było objęcie tym samym, restrykcyjnym rygorem podatkowym obu tych grup towarowych łącznie. Dla oceny, czy skarżący, korzystał ze zwolnienia w podatku od towarów i usług, kluczowy był sam fakt prowadzenia sprzedaży wysyłkowej sprzętu mechaniczno-elektrycznego. Oba ww. działy znajdują się w tym samym, zamkniętym katalogu wyłączeń, a ewentualny błąd klasyfikacyjny organu pierwszej instancji pozostaje bez jakiegokolwiek wpływu na prawidłowość ustalenia utraty prawa do omawianego zwolnienia.

Nawet jeśliby przyjąć, że przypisanie [...] i [...] do grupowania PKWiU 27.51.21.0 jest nieprawidłowe, to korekta tego oznaczenia nie może doprowadzić do zmiany rozstrzygnięcia na korzyść podatnika. Wynika to z faktu, że wówczas należało by przyjąć jako prawidłowe zaklasyfikowane do działu PKWiU 28. W oficjalnej strukturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod pozycją PKWiU 28.30.40.0 widnieją wprost wymienione: "Kosiarki do pielęgnacji trawników, parków lub terenów sportowych". W tej sytuacji, ostateczny skutek prawny pozostaje bez zmian – sprzedaż tego rodzaju towarów na odległość obligowała do rozliczania podatku VAT od pierwszej transakcji. Organy badając sprzedaż [...] przeanalizowały, czy sprzedaż urządzeń [...] ([...] i [...] szczegółowo wymienionych w decyzji) ma związek z prowadzoną przez działalnością gospodarczą. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że od 20 kwietnia 2020 r, skarżący sprzedał 27 [...] bądź [...], osiągając z tego tytułu znaczne przychody.

Ponadto założył na portalu Allegro dwa profile związane ze sprzedażą sprzętu [...] o nazwach: [...] i [...] ([...] nieużywany). Dokonując ustaleń faktycznych, organ I instancji wystąpił dwukrotnie: 5 grudnia 2023 r. oraz 5 marca 2024 r. do T. M., który dokonał 20 kwietnia 2020 r. wpłaty na konto bankowe skarżącego za zakupioną [...], jednak T. M. nie odebrał korespondencji i nie udzielił żadnych wyjaśnień. Co jednak istotne w dniu 20 kwietnia 2020 r. skarżący otrzymał także wpłatę za zakup [...] na to samo konto bankowe od P. D. W odpowiedzi na zapytanie organu pierwszej instancji, P. D. wskazał, że zakupił od skarżącego [...]. [...] była opisana jako powystawowa lub demonstracyjna, co oznaczało, że nie była używana, a jedynie wykorzystywana do demonstracji/pokazu jej użytkowania. Stąd też cena opiewająca na 990 zł, gdyż nowa [...] tego typu kosztowała wtedy około dwukrotnie więcej. Uwagę zwraca również okoliczność, że w toku postępowania organ I instancji wystąpił z zapytaniami do kolejnych wybranych osób, które dokonały od skarżącego zakupu sprzętu [...].

Na postawie ich wyjaśnień, organ ustalił: W. B. wpłata za zakup z 6 maja 2020 roku - [...], sprawna kupiona na OLX, M. B. wpłata za zakup z 11 maja 2020 r. - [...] była sprawna nowa lub powystawowa, M. S. wpłata za zakup 18 maja 2020 r. - [...] powystawowa firmy G.2 elektryczna, akumulatorowa, zgodna z ogłoszeniem, Z. D. wpłata za zakup 21 maja 2020 r. - [...] sprzęt słabej jakości zakupiony na OLX lub Allegro, W. B.1 wpłata za zakup 25 maja 2020 r. - [...], kupiona bez akumulatora, bez faktury i paragonu, R. S. wpłata za zakup 26 maja 2020 r. - zakupiony sprzęt: [...] i [...] był sprawny, ze śladami użytkowania, W. Ł. wpłata za zakup 12 czerwca 2020 r.- [...], sprzęt powystawowy, A. P. wpłata za zakup 16 lipca 2020 r. - zakupiona [...], nie nosiła śladów użytkowania, mogła być powystawowa.

Ponadto jak wynika z akt sprawy, organ pierwszej instancji sprawdził archiwalny profil [...] i na podstawie 2 losowo wybranych aukcji z 2020 r. nr [...] i nr [...] stwierdzono następujące opisy oferowanych do sprzedaży przedmiotów: o [...] - 40%. Kategorie [...], lokalizacja J., oferta Kup teraz: 1 090 zł.

Opis: Witamy, do sprzedania oferujemy nową [...], [...], wysoki model, ułatwia prace w [...] bez [...] czy [...] i serwisu [...]... Duża szerokość [...], niska waga. Cały oryginalny komplet 35/61 akcesoriów - [...], [...], 1 bateria 40V 2Ah, ładowarka, [...], instrukcje. [...] nieużywana, może posiadać rysy transportowe. Nowa w sklepie 1 700 zł.

1. • [...] - 30%. Kategorie [...], lokalizacja J., oferta Kup teraz: 1 990 zł. Opis: Witamy, do sprzedania oferujemy nową (nieużywana) [...], [...],[...] (z regulowanym [...]), najwyższy model, ułatwia prace w [...] bez [...] czy potrzebnego [...] i serwisu [...]. Duża szerokość [...], wydajny i cichy [...]. Cały oryginalny komplet akcesoriów - [...], [...], [...], 2 baterie 40V 2Ah, ładowarka, [...], instrukcje. [...] ma dodatkowa [...] na druga baterie co wydłuża jej prace. Nowa w sklepie 2 800 zł.

W ocenie Sądu, zebrany przez organy materiał dowodowy dawał podstawy, do przyjęcia, że działania podejmowane były w sposób ciągły i zorganizowany. Do sprzedaży narzędzi [...] ([...] i [...]) skarżący założył osobny profil sprzedażowy o nazwie [...], co nie potwierdza incydentalnego charakteru sprzedaży jako urządzeń używanych przez rodziców skarżącego, a wskazuje na sprzedaż dokonywaną w okolicznościach zbliżonych do warunków i czynności, jakie podejmowane są przez podmioty prowadzące sklep internetowy. Jak wynika z akt sprawy, w 2020 r. skarżący sprzedał co najmniej 27 sztuk [...] lub [...], co wykracza znacznie poza standardowe zapotrzebowanie przeciętnego gospodarstwa domowego. Nie wykazał też, aby którekolwiek z 27 sprzedanych urządzeń służyło mu do celów użytku osobistego. Kwalifikacji takiej nie można było także przyjąć oceniając po cechach szczególne tych urządzeń.

Ponadto z przykładowych opisów ofert sprzedaży na portalu Allegro wynika, że sprzęt wykazany na tych ofertach był nieużywany, zapakowany w kartonach, z instrukcjami, mógł być powystawowy, testowy lub pochodzić ze zwrotów towarów, gdyż jego ceny odbiegały od ceny tych samych modeli. Powyższe potwierdzili również kupujący, wskazując, że sprzęt był ewentualnie powystawowy, z rysami, drobnymi brakami.

W ocenie Sądu, prawidłowe i znajdujące oparcie w materiale dowodowym jest zatem stanowisko organów, że od 20 kwietnia 2020 r. skarżący stał się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, że rozpoczął sprzedaż na odległość urządzeń, które wykluczają i możliwość skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Analiza obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszym postępowaniu – w tym historii operacji, nadania przesyłek, wolumenu i powtarzalności sprzedaży, w tym sprzętu [...] na odległość – w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza zorganizowany, powtarzalny charakter działań skarżącego. Aktywność ta była nakierowana na stałe generowanie zysku. Sprzedaż dokonywana w sposób zorganizowany za pośrednictwem środków porozumiewania się na odległość i w pełni wyczerpuje zatem znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co konstytuuje skarżącego jako podatnika tego podatku.

Raz jeszcze należy podkreślić, że nie bez znaczenia dla tej oceny pozostaje okoliczność, w okresie, kiedy skarżący prowadził działalność zarejestrowaną, tj. do 23 marca 2020 r., średniomiesięczne przychody skarżącego z tytuł prowadzonej działalności wynosiły średniomiesięcznie 9.833 zł (w okresie styczeń – marzec 2020 r.) podczas gdy średniomiesięczne przychody w całym 2020 r. wynosiły. 8.928 zł, co oznacza spadek przychodów z tego tytułu około 10 %, a przedmiot działalności w okresie zawieszenia jak i po tym dniu w znacznej mierze pozostawał zbieżny - za wyjątkiem sprzedaży sprzętu [...] szczegółowo wykazanego w decyzji. Niemniej jednak zakres czynności podejmowanych przez skarżącego w związku ze sprzedażą sprzętu typu [...] i [...] wykazywał cechy typowe dla działalności handlowej.

Istotne w sprawie jest również to, że w okresie od kwietnia do grudnia 2020 r. skarżący nie prowadził żadnych ksiąg podatkowych, w tym również rejestrów sprzedaży i zakupów VAT. W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez pracowników Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie nie przedłożył żadnej dokumentacji dotyczącej zakupów. Na wezwania do przedłożenia dowodów zakupu wszystkich towarów sprzedawanych w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. – przedłożył w dniu 4 maja 2022 r. 9 faktur kosztowych, niedotyczących jednak okresu objętego postępowaniem.

W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt. 1 lit. a ustawy o VAT:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1. 1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
2. a) nabycia towarów i usług,

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, posiadanie przez podatnika prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług stanowi conditio sine qua non (warunek konieczny) realizacji prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokument ten pełni funkcję formalnego i wyłącznego (z zastrzeżeniem wyjątków ustawowych) nośnika prawa do odliczenia, bez którego uprawnienie materialnoprawne nie może zostać skutecznie zrealizowane. W analizowanym stanie faktycznym, skarżący mimo niedopełnienia obowiązku rejestracyjnego, z mocy art. 113 ust. 13 ustawy o VAT, stał się podatnikiem czynnym z chwilą dokonania pierwszej dostawy towarów wyłączonych ze zwolnienia podmiotowego. W odniesieniu do konstrukcji podatku od towarów i usług należy podkreślić, iż prawo do odliczenia nie ma charakteru abstrakcyjnego i nie może opierać się na domniemaniach. Strona dążąca do pomniejszenia swojego zobowiązania podatkowego zobowiązana jest wykazać i udokumentować poniesiony wydatek wyłącznie za pomocą prawidłowo wystawionych faktur, które stanowią w tym zakresie jedyny, legalny nośnik podatku naliczonego.

Niedopełnienie tego obowiązku i brak możliwości przedstawienia faktur zakupowych skutkuje bezwzględną utratą prawa do odliczenia. Konstrukcja prawa do odliczenia opiera się na ścisłym formalizmie dowodowym, co wyklucza możliwość szacowania lub domniemywania kwot podatku naliczonego. Skoro skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą poza systemem rejestracji VAT oraz uchybił podstawowej dbałości o własne interesy poprzez niedokumentowanie nabyć fakturami, działał na własne ryzyko i odpowiedzialność, wywołując negatywne dla siebie skutki prawne. Płynąca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zasada neutralności nie ma charakteru absolutnego i chroni jedynie tych podatników, którzy przestrzegają procedur. Organ podatkowy nie jest uprawniony do sanowania zaniedbań podatnika, a brak materialnych nośników podatku naliczonego w postaci faktur obliguje organ do określenia zobowiązania wyłącznie w oparciu o podatek należny, bez możliwości obniżenia go o koszty niewykazane wymaganym prawem dokumentem,

Niedopełnienie przez skarżącego ustawowego obowiązku rejestracji (art. 96 ust. 1 ustawy o VAT) wywołało negatywne i nieodwracalne skutki w sferze dokumentowania ponoszonych kosztów. Prowadząc niezarejestrowaną działalność i nie gromadząc faktur zakupowych, skarżący działał na własne ryzyko gospodarcze i w sposób autonomiczny pozbawił się instrumentów umożliwiających wykazanie i odliczenie podatku naliczonego. Wobec powyższego skarżący, nie może skutecznie oczekiwać, iż organ podatkowy w procesie rekonstrukcji zobowiązania podatkowego uwzględni w strukturze podatku naliczonego koszty, które wbrew regułom ustawowym nie zostały wykazane i udokumentowane fakturami zakupowymi.

Odnosząc się z kolei do przedłożonej przez skarżącego dokumentacji w postaci paragonów fiskalnych, za prawidłowe należało uznać stanowisko organu, że dokumenty te nie mogą zastąpić dokumentów fakturowych. Przedłożone dowody nie spełniają dyspozycji art. 106e ustawy o VAT, co wyklucza możliwość zakwalifikowania tych dokumentów jako tzw. faktur uproszczonych. W ocenie Sądu, przyjęte przez organ ustalenia w zakresie wysokości podatku naliczonego za 2020 r. przedstawione na str. 44 zaskarżonej decyzji uznać należy za prawidłowe.

Odnotować również należy, że toku postępowania zarówno przed organem pierwszej instancji jak i będącym następstwem wydania tej decyzji wzięto pod uwagę, że [...], które zostały sprzedane w okresie od kwietnia do grudnia 2020 r., były w głównej mierze nabywane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Organ w tym zakresie zastosował szczególną procedurę opodatkowania VAT towarów używanych, o której mowa w art. 120 ust. 1 pkt.4, ust. 4, ust. 10 i ust. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ww. przepisami, w przypadku używanych [...] nabywanych od osób wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega marża netto stanowiąca różnicę pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu, po pomniejszeniu o podatek VAT wg stawki 23% zawarty w tej marży, wyliczony metodą "w stu"(marża netto= cena sprzedaży - cena zakupu). Organ wyliczył podstawę opodatkowania dla 7 używanych [...], do których skarżący przedłożył w dniu 29 października 2024 r. dowody nabyć z lat poprzednich.

Do wyliczeń nie przyjęto dowodów zakupu z poz. 1, 3 i 6, gdyż poz. 1 zakupu dotyczyła dostawy [...] w okresie, kiedy skarżący korzystał ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, tj. z 3 kwietnia 2020 r. Poz. 3 dokumentuje nabycie paragonem fiskalnym, z którego nie wynika, kto jest nabywcą towaru oraz paragon wystawiony jest 18 marca 2021 r., a według oświadczenia skarżącego dotyczy nabycia [...] sprzedanego w maju 2020 roku. Poz. 6 dotyczy według używanej od wielu lat starej [...], a nie dwuletniego [...] (co wynika z przedłożonego przez skarżącego dowodu zakupu). Pomimo że skarżący nie prowadził ewidencji z uwzględnieniem danych swoich kontrahentów, pozwalających na stwierdzenie, że są podmiotami wskazanymi w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, organ na podstawie okazanych do pisma z 29 października 2024 r. umów zbadał określone warunki do stosowania tej formy opodatkowania i na podstawie dostępnej bazy podmiotów wynikających z Centralnego Rejestru Podatników - Krajowej Ewidencji Podatkowej, dostępnych również dla organu w systemie SZD stwierdził, że podmioty, od których skarżący nabywał [...], spełniają wymogi określone w punktach od 1 do 5 art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu, nie znajduje uzasadnienia zarzut podatnika, który argumentował, że organ odwoławczy nie przeprowadził ponownej analizy sprawy i nie dokonał pełnego ponownego jej rozpatrzenia. Otóż w sposób naturalny w decyzji DIAS utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji powtórzono ustalenia i oceny organu I instancji, miejscami skracając lub uzupełniając dotychczasowy wywód, a także odniesiono się do zarzutów i argumentów odwołania. Nie świadczy to w żaden sposób o zaniechaniu przez organ odwoławczy pełnego ponownego rozpatrzenia sprawy w trybie odwoławczym, lecz o podzieleniu stanowiska organu w zakresie ustaleń faktycznych i sformułowanych ocen prawnych.

Podsumowując Sąd, nie stwierdził w sprawie takiego naruszenia przez DIAS lub NUS przepisów prawa materialnego i procesowego, które usprawiedliwiałoby uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 ppsa. Organy zasadnie ustaliły, że podatnik prowadził w roku 2020 działalność gospodarczą, która podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych w obowiązujących wówczas przepisach. Dalsze ustalenia organów były już tylko konsekwencją tej pierwotnej konstatacji. Analiza akt sprawy jednoznacznie wskazuje, że organ nie przekroczył granic swobodnej oceny dowodów. Fakt, że organ wywiódł z materiału dowodowego wnioski odmienne od oczekiwanych przez stronę, nie oznacza naruszenia prawa. Organ poddał analizie każdy z dowodów z osobna oraz we wzajemnym ich powiązaniu, szczegółowo wyjaśniając w uzasadnieniu, którym dowodom dał wiarę, a którym tego waloru odmówił. Dokonana ocena opiera się na obiektywnych przesłankach, jest spójna i logiczna. Samo subiektywne przekonanie skarżącego o innej wadze poszczególnych dowodów stanowi jedynie polemikę z prawidłowo ustalonym stanem faktycznym i nie świadczy o naruszeniu

Z opisanych wyżej przyczyn Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ppsa.

Wobec oddalenia skargi strony postępowania sądowoadministracyjnego, na zasadzie art. 199 ppsa, samodzielnie ponoszą koszty postępowania związane ze swym udziałem w sprawie.