Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczyz 28 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Bd 143/26

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 25 sierpnia 2025 r. Prezydent Miasta Włocławek określił [...] Sp. z o. o. Sp. k. z siedzibą we [...] ("Skarżąca", "Spółka", "Strona") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...], [...] oraz przy ul. [...] za rok 2024 w kwocie 17.220 zł. Organ określił również wysokość rat i termin ich płatności.

Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Włocławku (dalej także: "SKO") utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ podał, że Prezydent Miasta ustalił, iż w roku objętym decyzją w posiadaniu Spółki znajdowały się następujące nieruchomości:

1. - przy ul. [...], [...], sklasyfikowana jako tereny mieszkaniowe (B) o pow. 0,0676 ha, zabudowana czterokondygnacyjnym budynkiem sklasyfikowanym jako budynki mieszkalne o pow. zabudowy 355 m2 oraz jednokondygnacyjnym budynkiem sklasyfikowanym jako budynki transportu i łączności o pow. zabudowy 118 m2; z danych zawartych w prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości księdze wieczystej wynika, że na podstawie aktu notarialnego z dnia 20 grudnia 2024 r., własność przedmiotowej nieruchomości wpisana została na rzecz T. D.;
2. - przy [...] wyodrębniony lokal mieszkalny o pow. użytkowej 161,28 m2 oraz związany z przedmiotowym lokalem udział do nieruchomości położonej we [...] przy [...], sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe (B), co daje powierzchnię 284,29 m2,
3. - przy ul. [...], [...], sklasyfikowana jako tereny mieszkaniowe (B) o pow. 0,3313 ha, zabudowana dwukondygnacyjnym budynkiem sklasyfikowanym jako budynki oświaty, nauki i kultury oraz sportowe o pow. zabudowy 578 m2 oraz jednokondygnacyjnym budynkiem sklasyfikowanym jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa o pow. zabudowy 45 m2 (rozebrany w grudniu 2024 r.).

Spółka zaskarżyła decyzję organu I instancji w całości jednak de facto zarzuty odwołania koncentrują się wokół nieruchomości położonej przy ul. [...] i charakteru oraz klasyfikacji znajdujących się na niej budynków. Nie sformułowano żadnych zarzutów odnoszących się do nieruchomości położnych przy ul. [...] i ul. [...]. W zaskarżonym zakresie organ ustalił, iż:

1. - Skarżąca prawo własności nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...] nabyła od T. D. na podstawie aktu notarialnego z dnia 15 lipca 2024 r.;
2. - w dniu 24 lipca 2024 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od przedmiotowych nieruchomości na rok 2024, w której wykazała do opodatkowania inne grunty o pow. 2690,00 m2 oraz budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych o pow. użytkowej 877,70 m2,
3. - z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 18 lipca 2023r., dotyczącego przekazania przedmiotowej nieruchomości przez Powiat W. T. D. wynika, że powierzchnia użytkowa dwukondygnacyjnego budynku o powierzchni zabudowy 578 m2 wynosi 1030 m2, z kolei powierzchnia użytkowa jednokondygnacyjnego budynku o powierzchni zabudowy 45 m2 wynosi 37,20 m2,
4. - w dniu 13 maja 2025 r. Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2024, obowiązującą od sierpnia 2024 r. oraz korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2025, obowiązującą od stycznia w których wykazała do opodatkowania odnośnie nieruchomości położonej przy ul. [...] wyłącznie grunty o pow. 3313,00 m2,
5. - zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta Włocławek z dnia 5 czerwca 2024 r. zostało udzielone pozwolenie na budowę dla Skarżącej obejmujące przebudowę, rozbudowę i nadbudowę ze zmianą sposobu użytkowania budynku oświaty, nauki i kultury oraz sportu (dotychczas Ośrodek Rehabilitacji Dziecięcej) na budynek zamieszkania zbiorowego – kwatery pracownicze (budynek usługowy) wraz z parkingiem i infrastrukturą techniczną oraz rozbiórkę budynku gospodarczego, na terenie działki przy ul. [...] we [...]. Na podstawie danych zawartych w Geoportalu Miasta Włocławek (ortofotomapa) organ podatkowy ustalił, że obecnie na przedmiotowej nieruchomości znajduje się wyłącznie dwukondygnacyjny budynek o pow. zabudowy 578 m2.

W związku z rozbieżnościami co do powierzchni użytkowych budynków znajdujących się na nieruchomości położonej przy ul. [...], wykazywanymi przez Spółkę w deklaracjach na podatek od nieruchomości w latach 2024-2025 oraz powierzchniami wynikającymi z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 18 lipca 2023 r., organ podatkowy pismem z dnia 15 maja 2025 r. wezwał Spółkę do wskazania faktycznych powierzchni użytkowych poszczególnych budynków, tj. dwukondygnacyjnego budynku o pow. zabudowy 578 m2 oraz jednokondygnacyjnego budynku o pow. zabudowy 45,00 m2.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, Spółka wskazała, że "powierzchnia użytkowa wszystkich budynków znajdujących się na nieruchomości położonej przy ul. [...] wynosi 0 m2; data rozbiórki budynku sklasyfikowanego jako budynki produkcyjnie usługowe i gospodarcze dla rolnictwa została zakończona dnia 9 grudnia 2024 r., prace rozbiórkowe rozpoczęto dnia 11 lipca 2024 r.; data dokonania całkowitego pozbawienia dachu budynku dwukondygnacyjnego sklasyfikowanego jako budynki oświaty nauki i kultury oraz sportowe to lipiec 2024 roku". Do ww. pisma Spółka załączyła skan fragmentu dziennika budowy wydanego dnia 9 lipca 2024 r. oraz dokumentację zdjęciową (dwa zdjęcia).

Organ wskazał, że na nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...] realizowane jest zamierzenie inwestycyjne obejmujące przebudowę, rozbudowę, i nadbudowę ze zmianą sposobu użytkowania budynku oświaty, nauki i kultury oraz sportu na budynek zamieszkania zbiorowego – kwatery pracownicze (budynek usługowy) wraz z parkingiem i infrastrukturą techniczną oraz rozbiórkę budynku gospodarczego. Z decyzji Prezydenta Miasta Włocławek z dnia 5 czerwca 2024 r. oraz z projektu zagospodarowania terenu i projektu architektoniczno-budowlanego załączonych do wniosku o pozwolenie na budowę z dnia 14 lutego 2024 r. nie wynika, żeby w związku z ww. zamierzeniem budowlanym miały być podejmowane roboty budowlane, mające na celu rozbiórkę lub całkowite i trwałe pozbawienie dachu dwukondygnacyjnego budynku o pow. zabudowy 578 m2. Powyższa decyzja obejmuje wyłącznie pozwolenie na rozbiórkę budynku gospodarczego, tj. jednokondygnacyjnego budynku o pow. zabudowy 45 m2.

Rozbiórki tego budynku zgodnie z oświadczeniem Spółki z dnia 15 maja 2025 r. oraz wpisem w dzienniku budowy dokonano w grudniu 2024 r. Z dziennika budowy, którego fragment Spółka załączyła do ww. oświadczenia nie wynika, żeby dokonano rozbiórki lub usunięcia dachu z dwukondygnacyjnego budynku o pow. zabudowy 578 m2. Z treści wpisów w dzienniku budowy dotyczących przebiegu robót budowlanych, potwierdzanych przez kierownika budowy wynika natomiast, że trwają prace budowlane "wewnątrz istniejącego budynku". Ponadto w dzienniku budowy geodeta dokonał wpisu następującej treści: "wytyczono rozbudowę istniejącego budynku zgodnie z projektem i PZT".

Organ podkreślił, że w deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2024 złożonej w dniu [...] lipca 2024 r. oraz w deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2025 złożonej w dniu [...] stycznia 2025 r. Spółka wykazywała do opodatkowania powierzchnię użytkową budynków znajdujących się na nieruchomości położonej przy ul. [...]. Następnie na podstawie korekt z [...] maja 2025 r. do opodatkowania zgłoszono wyłącznie grunt o powierzchni 3.313 m2.

Organ ustalił, iż na nieruchomości przy ul. [...] w 2024 r. znajdował zarówno jednokondygnacyjny budynek sklasyfikowany jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa o pow. zabudowy 45 m2, jaki i dwukondygnacyjny budynek sklasyfikowany jako budynki oświaty nauki i kultury oraz sportowe o pow. zabudowy 578 m2. Dopiero składając deklaracje na podatek od nieruchomości na rok 2025 dotyczącą nieruchomości położonej przy ul. [...] Spółka powinna pomniejszyć powierzchnię użytkową budynków wykazywaną do opodatkowania o powierzchnie użytkową budynku sklasyfikowanego jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa o pow. zabudowy 45 m2 (zgodnie z wpisem w dzienniku budowy oraz oświadczeniem podatnika budynek rozebrany w grudniu 2024 r.).

Określając wysokość podatku od nieruchomości w zakresie powierzchni gruntu jako przedmiot opodatkowania organ podatkowy przyjął dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla miasta Włocławek w zakresie powierzchni użytkowej budynków:

1. a) odnośnie lokalu znajdującego się przy ul. [...] organ podatkowy przyjął dane zawarte w księdze wieczystej nr [...],
2. b) odnośnie budynków znajdujących się przy ul. [...] organ podatkowy przyjął dane wynikające z deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2023 i informacje o nieruchomościach i obiektach budowlanych złożone przez T. D. (poprzedni właściciel nieruchomości położonej przy ul. [...] i jednocześnie wspólnik Skarżącej spółki) oraz deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2024 złożonej przez Skarżącą po nabyciu tej nieruchomości, które są tożsame,
3. c) odnośnie budynków znajdujących się przy ul. [...] organ podatkowy przyjął dane będące w aktach sprawy, stanowiącej podstawę ustalenia powierzchni użytkowej budynków przy ul. [...], podlegającej opodatkowaniu w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2023, zawarte w księdze wieczystej nr [...] oraz akcie notarialnym Repertorium A Nr [...] z dnia 4 sierpnia 2025 r.

Kolegium w pełni podzieliło stanowisko organu I instancji odnośnie zarówno przedmiotu opodatkowania jak i zastosowanej stawki. Podczas gdy wymiar podatku od nieruchomości położnych przy [...] oraz ul. [...] nie budzi wątpliwości Skarżącej, zarzuciła ona organowi I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania odnośnie w odniesieniu do budynków znajdujących na nieruchomości przy ul. [...]. Skoro kwoty wskazane w korekcie deklaracji budziły zastrzeżenia organu I instancji zasadnie wszczął on postępowanie w przedmiotowej sprawie i wydał decyzję.

Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w treści odwołania organ zauważył, iż brak jest podstaw do zastosowania art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 707, dalej: "u.p.o.l."), na który wskazuje Spółka w odwołaniu, gdyż dotyczy on osób fizycznych, do których Spółki nie można zaliczyć. Odnosząc się do twierdzeń Spółki że obiekt dwukondygnacyjny o pow. 578 m2 nie może być kwalifikowany jako budynek, a tym bardziej budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na to, iż pozbawiony został dachu, organ wyjaśnił, że z akt postępowania wynika, iż budynek ten jest w trakcie prac, w wyniku, których zyska nowe przeznaczenie. Wbrew twierdzeniom Spółki nie można uznać, iż demontaż całości czy części dachu w wyniku tych prac stanowi o tym, iż dany obiekt przestaje być budynkiem. Krótkotrwałe, wynikające z prowadzonych prac remontowych pozbawienie budynku przegród budowlanych czy też dachu nie może być utożsamianie z nieistnieniem budynku.

Z kolei, jeżeli dany budynek istnieje nieprzerwanie, to jego przebudowa mająca na celu zmianę parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego nie powoduje wygaśnięcia obowiązku podatkowego. Z dokumentów przedstawionych przez Spółkę nie wynika, aby budynek dwukondygnacyjny przeznaczony został do rozbiórki i aby prace rozbiórkowe trwały. Powyższe świadczy o tym, iż brak było podstaw prawnych dla uznania, iż powierzchnia użytkowa wszystkich budynków znajdujących się na nieruchomości położonej przy ul. [...] wynosi 0 m2. Takiego stanowiska nie można przyjąć zarówno w odniesieniu do budynku gospodarczego, który rozebrany został dopiero w grudniu 2024 r., jak i do budynku o pow. zabudowy 578 m2.

Odnosząc się z kolei do kwalifikacji tego budynku jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej organ wskazał, na treść art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Kluczowy jest także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, w którym orzeczono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Skutkiem tego wyroku jest uznanie, że o związku z działalnością gospodarczą nie może decydować sam fakt posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Organ podniósł, że Spółka została wpisana od 23 kwietnia 2019 r. do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Z informacji zawartych w KRS wynika, że przedmiot przeważającej działalności Spółki stanowi prowadzenie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych a ponadto prowadzenie robót budowlanych specjalistycznych, działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. SKO uznało, że nieruchomości położone przy ul. [...] (zarówno grunt jak i budynek gospodarczy oraz budynek dwukondygnacyjny) są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajduje – Spółkę, nawet jeżeli nie została uwzględniona w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych.

Co więcej, przedmiot działalności Spółki obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej tym samym przy zastosowaniu stawki podwyższonej podatku nie ma znaczenia czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. Fakt, że budynek dwukondygnacyjny pozbawiono stropu czy dachu w jakiejś części i prowadzone są prace służące zmianie przeznaczenia i parametrów budynku odłączono świadczy o tym, iż Spółka podejmuje i realizuje zachowania mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej tym bardziej, że przedmiot jej działalności wpisuje się w zakres prowadzonych prac.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ uznał, iż są one niezasadne, w tym zarzut naruszenia art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organ podatkowy dokonując wykładni tego przepisu uwzględnił wytyczne z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, do zarzucanego uchybienia zatem nie doszło. Co więcej, organ nie przyjął że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę automatycznie skutkuje zastosowaniem najwyższej stawki podatku od nieruchomości. Przeciwnie, organ dokonał wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, eliminując interpretację opartą wyłącznie na kryterium podmiotowym. Ocena związku nieruchomości z działalnością gospodarczą została dokonana w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych, w szczególności funkcjonalne powiązanie nieruchomości z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę.

W sprawie nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności wskazywanych przez podatnika art. 122, art. 124 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej: "O.p."). Organ podjął bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadził materiał uprawniający do wydania decyzji.

W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji; z ostrożności procesowej wniesiono także o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa na okoliczność wykazania faktu czy nieruchomości objęte treścią zaskarżonej decyzji, spełniały wymogi uznania ich za budynek wobec braku posiadania dachu. Zarzucono:

1. I. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj.:
2. 1) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a oraz pkt 2 lit. b u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie i wadliwą wykładnię, polegającą na przyjęciu, że nieruchomości położone przy ul. [...] są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują – Spółkę, podczas gdy budynki na niej położone nie mogły być uznane za związane z prowadzoną działalnością, co skutkowało niewłaściwym określeniem wysokości stawki podatku od nieruchomości od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
3. 2) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędną wykładnię i uznanie, że obiekt przy ul. [...] w roku 2024 spełniał ustawową definicję budynku, mimo trwałego i fizycznego braku dachu, co stanowi element konstytutywny budynku;
4. 3) art. 217 Konstytucji RP oraz art. 121 § 1 O.p. przez jego niezastosowanie i brak określenia wysokości zobowiązania podatkowego w sposób jasny i precyzyjny;
5. II. błąd w ustaleniach faktycznych:
6. - przez wskazanie, że przedmiotowe nieruchomości przy ul. [...] są funkcjonalnie powiązane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, podczas, gdy budynki te nie spełnią definicji budynku,
7. - przyjęcie, że w roku 2024 budynek posiadał dach (stropodach), podczas gdy z zapisów dziennika budowy pod datami 24 lipca i 18 września 2024 r. oraz dokumentacji fotograficznej wynika fakt jego całkowitej rozbiórki,
8. - błędne przyjęcie, że stan braku dach miał charakter przejściowy, podczas, gdy stan braku dachu jest długotrwały, który to błąd z kolei skutkował poniższym naruszeniem przepisów prawa procesowego;
9. III. naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj.:
10. 1) art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 122 i 124 O.p. przez brak wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego, w szczególności z uwagi na:
11. - brak podjęcia przez organy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy,
12. - brak wzięcia pod uwagę przez organy dokumentów księgowych i podatkowych Skarżącego oraz dokumentacji projektowej i budowlanej,
13. - brak zbadania przez organy okoliczności związanych z faktycznym wykorzystywaniem budynków znajdujących się na przedmiotowych nieruchomościach do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym brak oględzin,
14. 2) art. 210 § 1 pkt 6 O.p. oraz art. 210 § 4 O.p. przez nienależyte uzasadnienie decyzji i oparcie rozstrzygnięcia na błędnym założeniu, że brak dachu miał charakter "przejściowy i krótkotrwały";
15. 3) art. 229 w zw. z art. 187, art. 188, art. 197 i art. 198 O.p. przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości oraz dowodu z opinii biegłego, co nie pozwala na jednoznaczne ustalenie, czy nieruchomości objęte treścią zaskarżonej decyzji, spełniały wymogi uznania ich za budynek na gruncie prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji i postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak i prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 1435; dalej: "p.p.s.a."). Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność uchylenia zaskarżonego aktu, który odpowiada prawu i został uzasadniony w sposób zrozumiały.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 119 pkt 2 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli wniosek o rozpoznanie sprawy w tym trybie złoży strona i żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Wobec wniosku organu (k. 13 akt sądowych) i braku sprzeciwu strony skarżącej sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym.

Kwestią sporną w kontrolowanej sprawie jest określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2024 z tytułu posiadania gruntu i budynku przy ul. [...] we [...]. Skarżąca w dniu 24 lipca 2024r. złożyła deklarację na podatek od posiadanych nieruchomości na rok 2024, w której wykazała do opodatkowania inne grunty o pow. 2690,00 m2 oraz budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych o pow. użytkowej 877,70 m2. Następnie w dniu 13 maja 2025 r. Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2024, obowiązującą od sierpnia 2024 r. oraz korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2025, obowiązującą od stycznia w których wykazała do opodatkowania odnośnie nieruchomości położonej przy ul. [...] wyłącznie grunty o pow. 3.313,00 m2. W związku z wątpliwościami wynikającymi z korekt deklaracji organ pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2024r.

Przedmiot sporu w sprawie stanowią dwie kwestie: (1) czy przebudowa i rozbiórka (częściowa) dachu budynku w trakcie inwestycji skutkuje unicestwieniem budynku w czasie inwestycji i wygaśnięciem na ten czas zobowiązania w podatku od nieruchomości oraz (2) czy grunt i budynek są związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej. W ocenie składu orzekającego w obu wskazanych kwestiach prawidłowe jest stanowisko organu, że: (1) przebudowa i częściowa rozbiórka dachu budynku w trakcie inwestycji nie skutkuje unicestwieniem budynku w czasie inwestycji i wygaśnięciem na ten czas obowiązku podatkowego oraz (2) grunt i budynek są związane z prowadzeniem przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Odnośnie pierwszej kwestii należy podnieść, że decyzją Prezydenta Miasta Włocławek nr 79/2024z dnia 05 czerwca 2024r. udzielono Spółce pozwolenia na przebudowę, rozbudowę i nadbudowę ze zmianą sposobu użytkowania budynku oświaty, nauki i kultury oraz sportu (dotychczas Ośrodek Rehabilitacji Dziecięcej) na budynek zamieszkania zbiorowego – kwatery pracownicze (budynek usługowy) wraz z parkingiem i infrastrukturą techniczną oraz rozbiórkę budynku gospodarczego, na terenie działki przy ul. [...] we [...]. Ze wskazanej decyzji jak i projektu zagospodarowania terenu i projektu architektoniczno – budowlanego (załączonych do pozwolenia na budowę z dnia 14 lutego 2024r.) nie wynika, żeby w związku w wyżej wymienioną inwestycją miały być podejmowane roboty budowlane, mające na celu rozbiórkę lub całkowite i trwałe pozbawienie dachu dwukondygnacyjnego budynku o pow. zabudowy 578 m2. Powyższa decyzja, na co wskazywał organ, obejmuje wyłącznie pozwolenie na rozbiórkę budynku gospodarczego (jednokondygnacyjnego o pow. zabudowy 45 m2), której dokonano (zgodnie z oświadczeniem Strony i wpisem w dzienniku budowy) w grudniu 2024r.

Z dziennika budowy przedłożonego w toku postępowania nie wynika, co podkreślił organ, że dokonano rozbiórki lub usunięcia dachu z dwukondygnacyjnego budynku. Z treści wpisów w dzienniku budowy dotyczących przebiegu robót budowlanych, potwierdzonych przez kierownika budowy wynika natomiast, że trwają prace budowlane "wewnątrz istniejącego budynku". Zasadne jest zatem stanowisko organu, że wraz z rozpoczęciem inwestycji budynek nie przestał istnieć. On nadal istnieje, choć w zmienionej formie, gdyż - jak wynika z dziennika budowy jak również zdjęć przedłożonych przez Stronę w toku postępowania - częściowo go rozebrano i rozpoczęto przebudowę.

Wskazać należy, że budynek to obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Niemniej jednak, jak już wyżej wskazano, przejściowa utrata któregoś z atrybutów budynku, jak np. instalacji czy dachu, nie oznacza końca jego istnienia, gdyż w przyszłości (po zakończeniu inwestycji) atrybuty te znowu zaistnieją. Nie ma zatem znaczenia czy w toku prowadzonego postępowania analizowano stan poszycia dachowego, gdyż nawet gdyby dach w ramach inwestycji usunięto, to jest to tylko stan przejściowy, zmierzający do ponownego umiejscowienia dachu. Budynek podlega zaś opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Wygaśnięcie obowiązku podatkowego należy wiązać zatem jedynie z utratą przez dany obiekt przymiotów określonych w definicji budynku i jedynie wtedy gdy jest to utrata trwała.

Sytuacja taka nie wystąpiła w kontrolowanej sprawie, gdyż inwestycja doprowadzi do ponownego uzyskania przez obiekt wszystkich atrybutów budynku (w tym wydzielenia przestrzeni przegrodami budowlanymi, zamontowania instalacji zapewniających możliwość użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem i przykrycia go dachem).

Podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa budynku (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) czyli powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych (art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.). W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2024 Spółka nie wykazała powierzchni budynków do opodatkowania. Organ zaś przyjął w decyzji, odnośnie spornych budynków, dane wynikające z deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2023 i informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych złożonych przez T. D. (poprzedni właściciel nieruchomości położonej przy ul. [...] i jednocześnie wspólnik Skarżącej) oraz deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2024 złożonej przez Spółkę po nabyciu tej nieruchomości (które to dane były tożsame). Zdaniem Sądu działanie takie było prawidłowe. Jak już wyżej wskazano, inwestycja nie skutkowała końcem istnienia budynku.

Ma on zatem jakąś powierzchnię użytkową. Jeżeli w związku z inwestycją miałaby ona ulec zmianie, Skarżąca mogła powierzchnię użytkową skorygować w deklaracji, ale niedopuszczalne było przyjęcie (jak dokonano tego w korekcie deklaracji za rok 2024), że powierzchnia ta w ogóle nie istnieje, bo w istocie oznaczałoby to brak podstawy opodatkowania. Jak zostanie też wskazane dalszej części uzasadnienia, budynek ten nadal jest związany z działalnością gospodarczą.

Przechodząc zatem do drugiej kwestii należy wskazać, że prawidłowe jest ustalenie organu, że grunt i budynek są związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej, gdyż są w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Nie zachodzą wyjątki z ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. (gdyż budynek nie jest budynkiem mieszkalnym ani grunt nie jest związany z takim budynkiem) ani z ust. 2a pkt 2 u.p.o.l. (gdyż nie jest to grunt, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d u.p.o.l.). Wyjątek z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. również nie zachodzi, gdyż w odniesieniu do budynku nie wydano decyzji ostatecznej nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, tj. decyzji o nakazie rozbiórki. W wyroku z 24 lutego 2021 r. o sygn. akt SK 39/19 TK orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu lub budynku przez przedsiębiorcę, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji.

W uzasadnieniu tego wyroku wskazano m. in., że przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. W kontrolowanej sprawie jednak nie ma wątpliwości, że grunt i budynek służy Skarżącej do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca jest bowiem spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, czyli spółką handlową (art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych; Dz. U. z 2024 r. poz. 18), której przedmiot działalności prowadzenie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych a ponadto prowadzenie robót budowlanych specjalistycznych, działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24, 974 i 1570), tj. zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły (art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców).

Zgodnie z orzecznictwem (np. wyroki o sygn. akt III FSK 4061/21 i III FSK 1497/22 - dostępne w CBOSA) jeżeli przedsiębiorca posiada nieruchomość i jednocześnie przedmiot jego działalności obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, nieruchomość ta jest związana z jego działalnością gospodarczą, niezależnie od tego czy aktualnie jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. Zasadnie zatem organ uznał, że grunt i budynek są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i w związku z tym stawka podatku jest wyższa niż za grunt i budynek nie związany z taką działalnością.

Wobec powyższego Sąd uznał, że organ nie naruszył powołanych w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego.

W tym miejscu Sąd wskazuje, że postanowieniem wpisanym do protokołu posiedzenia niejawnego z dnia 28 lipca 2026r. oddalono wniosek Strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Podkreślić należy, iż postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym ma charakter wyjątku, jego zastosowanie musi być rozumiane zawężająco, celem zaś art. 106 § 3 p.p.s.a. nie jest ponowne, czy też uzupełniające ustalenie stanu faktycznego w sprawie, lecz ocena, czy organy administracji ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie – czy dokonały prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji przepisów prawa materialnego. W dodatku może on mieć zastosowanie jedynie wówczas, gdy sąd poweźmie wątpliwości co do prawidłowości ustaleń faktycznych. Oznacza to, że sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej w postępowaniu administracyjnym (A. Hanusz, Dowód z dokumentu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi, PiP 2009/2, s. 44; K. Radzikowski, Orzekanie przez sąd administracyjny na podstawie akt sprawy, ZNSA 2009/2, s. 55). Artykuł 106 § 3 p.p.s.a. nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych poczynionych w postępowaniu administracyjnym, z którymi strona się nie zgadza.

Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.