Stanowisko Wnioskodawcy
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 3 updop odsetki wypłacane na rzecz P. z tytułu udzielonej Spółce Pożyczki będą zwolnione z opodatkowania w Polsce, jeśli P. będzie bezpośrednio posiadała co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale T. nieprzerwanie przez okres dwóch lat. W konsekwencji Spółka nie będzie, jako płatnik, zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek wypłacanych na rzecz P. i przekazania kwoty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
UZASADNIENIE Przepisy updop Zgodnie z art. 21 ust. 1 i 2 updop przychód z tytułu odsetek uzyskany na terytorium Polski przez podatników nie mających siedziby ani zarządu na terytorium Polski (tj. przez nierezydentów) jest opodatkowany 20% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła), chyba że odpowiednia umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, której stroną jest Rzeczpospolita Polska stanowi inaczej. Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 3 updop przychód z tytułu odsetek może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, jeżeli zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki wymienione w tym przepisie.
Przepis art. 26 ust. 1 updop stanowi, że podmiot, który dokonuje wypłat odsetek na rzecz nierezydenta jest zobowiązany, jako płatnik, w dniu dokonania wypłaty pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (obliczony zgodnie z wskazanymi powyżej przepisami updop).
Natomiast w przypadku wypłaty odsetek na rzecz podmiotu zagranicznego, płatnik stosuje zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 3 updop wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę otrzymującą odsetki, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, (i) jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji lub (ii) istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony (art. 26 ust. lc updop).
Ponadto, zgodnie z art. 26 ust. lf updop, w przypadku odsetek wypłacanych na rzecz spółki podlegającej w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, płatnik, który dokonuje wypłaty tych odsetek stosuje zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 3 updop pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności (odsetek) spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 21 ust. 3a i 3c updop. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że przepisy art. 21 ust. 1 i 2 updop znajdują zastosowanie tylko w stosunku do nierezydentów będących jednocześnie podatnikami w rozumieniu updop.
Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych okolicznością mającą decydujące znaczenie dla oceny statusu odbiorcy odsetek jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych jest posiadanie przez odbiorcę odsetek tytułu prawnego (wierzytelności) do odsetek wypłaconych przez dłużnika. Innymi słowy, odbiorca odsetek powinien być jednocześnie podmiotem uprawnionym do otrzymania odsetek (właścicielem odsetek) z prawnego punktu widzenia.
W większości przypadków podmiotem uprawnionym do otrzymania odsetek (właścicielem odsetek) będzie pożyczkodawca lub posiadacz dłużnych papierów wartościowych, z tytułu których wypłacane są odsetki (chociaż teoretycznie możliwe jest także, iż dany podmiot będzie posiadał tytuł prawny do odsetek nie będąc właścicielem dłużnego papieru wartościowego - np. posiadacz kuponu odsetkowego). Sądy administracyjne podkreślają także, że przymiot podatnika podatku dochodowego jest okolicznością obiektywną wynikającą z przepisów updop oraz z faktu uzyskania dochodu (np. odsetek) przez daną osobę lub podmiot występujący w charakterze podatnika - tj. we własnym imieniu i na własny rachunek.
W szczególności w wyroku z dnia 12 czerwca 2007 r., sygn. III SA/Wa 508/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził co następuje: „To nie powiernik, lecz Skarżąca nabyła od polskiego Skarbu Państwa obligacje skarbowe, to ona, więc jest ich prawnym właścicielem i z tego tytułu przysługują jej określone prawa, w tym także kluczowe w sprawie - prawo do otrzymania odsetek. Sąd nie podziela przy tym poglądu organu odwoławczego, iż dla ustalenia osoby podatnika, nie jest istotny charakter i strony stosunku zobowiązaniowego, z którego wynika obowiązek wypłaty odsetek.
Nabycie przez Skarżącą obligacji skarbowych spowodowało ukształtowanie się stosunku prawnego, w którym właściciel obligacji, tj. Skarżąca stała się wierzycielem, a podmiot emitujący te obligacje, a więc Skarb Państwa stał dłużnikiem właściciela obligacji, zobowiązanym, na warunkach ustalonych w prospekcie emisyjnym, do wypłaty wynagrodzenia w formie odsetek za korzystanie z pożyczonego mu kapitału.
To Skarżąca zatem, jako wierzyciel jest uprawniona do uzyskania tego wynagrodzenia, które stanowi dla niej przychód, natomiast dłużnik jest zobowiązany do postawienia tego wynagrodzenia do jej dyspozycji, W dalszej konsekwencji oznacza to również powstanie stosunku zobowiązaniowego o charakterze publicznoprawnym, którego treścią jest obowiązek podmiotu, który uzyskał przychód z tytułu odsetek, do zapłaty stosownego podatku dochodowego jako jego podatnik. ” Analogiczny pogląd został wypowiedziany także w trzech innych wyrokach WSA w Warszawie, tj. w wyroku z dnia 14 listopada 2007 r., sygn. III SA/Wa 704/07, w wyroku z dnia 31 sierpnia 2007 r., sygn. III SA/Wa 629/07 oraz w wyroku z dnia 10 marca 2008 r., sygn. III SA/Wa 2230/07. Mając powyższe na uwadze, w analizowanym przypadku nie powinny zachodzić jakiekolwiek wątpliwości, że P. będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu updop w odniesieniu do wypłacanych przez Spółkę odsetek z tytułu udzielonej Pożyczki.
Przede wszystkim należy wskazać, iż P. będzie przysługiwał tytuł prawny (prawo własności) do odsetek wypłacanych przez Spółkę z tytułu otrzymanej Pożyczki. W konsekwencji P. będzie otrzymywał odsetki we własnym imieniu oraz na własny rachunek jako pożyczkodawca na podstawie Umowy Pożyczki. Należy także podkreślić, iż P., będąc stroną zobowiązaniowego stosunku prawnego ze Spółką, będzie wierzycielem Spółki uprawnionym do żądania od niej pełnej spłaty udzielonej Pożyczki wraz z należnymi odsetkami.
Ponadto P. będzie otrzymywał odsetki bezpośrednio od Spółki i w opisywanym przypadku nie będzie występował jakikolwiek pośrednik między P. a Spółką taki jak powiernik, agent płatności łub innego rodzaju podmiot, ani nie będzie występowała żadna osoba trzecia wskazana przez P., na rachunek bankowy której Spółka wpłacałaby odsetki z tytułu otrzymanej Pożyczki. Należy przy tym wskazać, iż nawet gdyby tego rodzaju pośrednik (np. agent płatności) występował między P. a Spółką (lub gdyby płatność na żądanie P. została dokonana na rachunek bankowy innego podmiotu), okoliczność ta pozostawałaby w ocenie Spółki bez znaczenia dla analizy podatkowej.
P. będzie bowiem stroną zobowiązaniowego stosunku prawnego (wynikającego z Umowy Pożyczki), na podstawie którego będą wypłacane odsetki. Zatem to P. byłby rzeczywistym właścicielem uprawnionym do otrzymania odsetek. Podsumowując należy stwierdzić, iż na podstawie art. 21 ust. 1 i 2 updop P. uzyskując na terytorium Polski przychód w postaci odsetek będzie występował w charakterze podatnika podatku dochodowego.
Zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 3 updop Zgodnie z art. 21 ust. 3 updop odsetki są zwolnione z podatku dochodowego, w szczególności jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki: wypłacającym odsetki jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo uzyskującym przychody odsetkowe jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania; spółka, o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub spółka o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1; odbiorcą odsetek jest spółka, o której mowa w pkt 2 lub jej zagraniczny zakład.
Powyższe zwolnienie, zgodnie z art. 21 ust. 3a-5 updop stosuje się jeżeli: posiadanie udziałów (akcji) wynika z tytułu własności; spółka uzyskująca przychody odsetkowe nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. spółki posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa powyżej, nieprzerwanie przez okres dwóch lat (również w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) upływa po dniu uzyskania przychodów odsetkowych. Należy również stwierdzić, że zastosowania nie będzie miało wyłączenie ze zwolnienia zawarte w art. 21 ust. 6 dotyczące przychodów z pożyczek "partycypacyjnych".
W przypadku Pożyczki: termin spłaty kwoty głównej Pożyczki będzie krótszy niż 50 lat; Pożyczka udzielona Spółce nie będzie przewidywała udziału P. w zyskach T.; Pożyczka udzielona Spółce nie będzie przewidywała zamiany prawa do odsetek na udział w zyskach.
Biorąc pod uwagę powyższe w przypadku transakcji spełnione są wszystkie warunki zawarte w art. 21 ust. 3-6 updop, gdyż: wypłacającym odsetki będzie T., a więc spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; uzyskującym przychody odsetkowe będzie P. - spółka podlegająca w Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania; P. udokumentuje miejsce siedziby uzyskanym od holenderskich organów podatkowych certyfikatem rezydencji; P. posiada bezpośrednio co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale T. na podstawie tytułu własności; P. nie będzie korzystał ze zwolnienia w Holandii z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, co zostanie potwierdzone stosownym pisemnym oświadczeniem P. zgodnie z art. 26 ust. 1 f updop; Odsetki od Pożyczki nie będą dochodami o których mowa w art. 21 ust. 6 updop; Odbiorcą odsetek będzie P..
W konsekwencji odsetki od Pożyczki będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 3 updop, o ile P. będzie bezpośrednio posiadał co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale T. nieprzerwanie przez okres dwóch lat. W rezultacie. Spółka - podmiot wypłacający odsetki na podstawie Umowy Pożyczki - nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek wypłacanych na rzecz P. i przekazania takiego podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
Konkludując, Spółka pragnie wskazać na uzyskaną interpretację indywidualną z dnia 6 września 2013 wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB5/423-438/13-2/IŚ), uzyskaną w związku z jedną z poprzednich emisji euroobligacji i refinansowania zadłużenia z tytułu euroobligacji. Interpretacja ta potwierdza zwolnienie z podatku u źródła odsetek wypłacanych szwedzkiemu emitentowi euroobligacji. W niniejszej sprawie okoliczności stanu faktycznego są bardzo zbliżone. Jedynie płatność odsetek będzie na rzecz podmiotu holenderskiego, a nie szwedzkiego, który również spełnia przesłanki dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 3 updop.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.