Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawiez 25 listopada 2015 r., sygn. IPPB5/4510-778/15-5/PS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.

U. z 2015 r. poz. 643 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) uzupełnionego pismem z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 24 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych działalności prowadzonej na terytorium Polski – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE W dniu 31 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych działalności prowadzonej na terytorium Polski. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Spółka S.A. ("Towarzystwo") jest podmiotem utworzonym w formie polskiej spółki akcyjnej, na podstawie Ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (tekst jednolity Dz.U. z 2013 r., poz. 989, z późn. zm.), ("Ustawa").

Zgodnie z art. 27 Ustawy, powszechne towarzystwa mogą prowadzić działalność wyłącznie w formie spółki akcyjnej, a przedmiotem ich działalności może być wyłącznie tworzenie i odpłatne zarządzanie funduszami emerytalnymi oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich (art. 29 ust. 1 Ustawy). Działalność ta jest zastrzeżona dla towarzystwa emerytalnego, które tworzy i zarządza tylko jednym otwartym funduszem emerytalnym oraz może utworzyć i zarządzać tylko jednym dobrowolnym funduszem, chyba, że, w określonym czasie, zarządzanie więcej niż, odpowiednio, jednym otwartym funduszem lub dobrowolnym funduszem jest skutkiem przejęcia zarządzania przez inne towarzystwo albo połączenia towarzystw.

Aktualnie, Towarzystwo jest organem ("DFE") oraz Otwartego Funduszu Emerytalnego ("OFE"), którymi zarządza i które reprezentuje wobec osób trzecich. Zgodnie z ograniczeniami zawartymi w Ustawie, zarządzanie DFE i OFE oraz ich reprezentacja stanowią wyłączny przedmiot działania Towarzystwa. Z punktu widzenia Towarzystwa, działalność polegająca na zarządzaniu DFE i OFE stanowi prowadzenie przedsiębiorstwa. Towarzystwo zarządza DFE i OFE odpłatnie, przy czym wynagrodzenie Towarzystwa jest pochodną wzrostu wartości majątku DFE i OFE, zależną od prawidłowości analiz i decyzji Towarzystwa, jak również wysokości kapitałów członków funduszu.

Zarówno DFE jak i OFE są natomiast, zgodnie z art. 2 ust. 1 Ustawy, osobami prawnymi zarządzanymi i reprezentowanymi przez Towarzystwo (odrębne masy majątkowe), których główną działalnością jest gromadzenie środków pieniężnych oraz ich lokowanie z przeznaczeniem na wypłatę członkom funduszu. Zarówno DFE jak i OFE są osobami prawnymi typu fundacyjnego (ich istotą jest majątek) i jako takie nie mają żadnych struktur korporacyjnych ani własnych organów (np. zarządu) - funkcję organu DFE / OFE pełni Towarzystwo.

Ani DFE ani OFE nie posiada także własnych pracowników - z uwagi na strukturę funduszy oraz ich regulowaną działalność, całość czynności związanych z funkcjonowaniem DFE oraz OFE jest podejmowana na poziomie Towarzystwa. Aktualnie, Towarzystwo podjęło decyzję o przeniesieniu zarządzania DFE i OFE, przy czym powyższy proces zostanie przeprowadzony w następujących etapach: W pierwszym etapie, Towarzystwo sfinalizuje przekazanie zarządzania DFE na rzecz innego uprawnionego podmiotu (przejmującego zarządzanie); przekazanie zarządzania DFE nie jest przedmiotem niniejszego wniosku, w związku z czym, Towarzystwo nie opisuje dalszych szczegółów przedmiotowej transakcji.

Po zbyciu DFE, jedynym przedmiotem działalności Towarzystwa pozostanie odpłatne zarządzanie OFE oraz jego reprezentowanie wobec osób trzecich. Z punktu widzenia Towarzystwa, działalność polegająca na zarządzaniu OFE będzie stanowić prowadzenie przedsiębiorstwa; jak zaznaczono powyżej, zarządzanie OFE przez Towarzystwo będzie miało charakter odpłatny.

W kolejnym etapie, Towarzystwo dokona przekazania zarządzania OFE wraz ze zbyciem opisanych niżej składników materialnych i niematerialnych na rzecz innego uprawnionego podmiotu - przejmującego zarządzanie ("Nabywca") za wynagrodzeniem zmiennym płatnym rocznie przez czas określony (20 lat) skalkulowanym, jako określony procent przyszłych przychodów Nabywcy uzyskanych w związku z zarządzaniem OFE w danym roku ("Earn-out" lub "Wynagrodzenie zmienne").

W istocie więc Wynagrodzenie zmienne w dniu zawarcia umowy będzie stanowiło jedynie ekspektatywę, prawo do uzyskania Wynagrodzenia zmiennego w przyszłości, albowiem na dzień zawarcia umowy nie będzie możliwe wyliczenie przychodów Nabywcy, które mogą się pojawić w przyszłości. Wynagrodzenie zmienne będzie kalkulowane w oparciu o przychody z tytułu opłat za zarządzanie funduszami (jedyny przedmiot działalności dozwolony prawem) pobieranych przez Nabywcę w tym w szczególności opłaty wstępnej, za zarządzanie, za wyniki, jak również z tytułu wszelkich innych opłat dostępnych w przyszłości pomniejszonych o obowiązkowe wydatki regulacyjne ponoszone przez Nabywcę.

Jak wynika z ustaleń pomiędzy stronami, na dzień zawarcia transakcji Towarzystwo będzie również uprawnione do wynagrodzenia stałego wypłacanego przez pierwsze 3 lata trwania umowy ("Wynagrodzenie stałe"). Przewiduje się, iż pierwszym rokiem, za który Wynagrodzenie zmienne może zostać wypłacone jest 2015 r. Wynagrodzenie zmienne byłoby wypłacone po ustaleniu przychodów Nabywcy za pierwszy rok po dokonaniu transakcji.

Należy również zaznaczyć, iż poziom Wynagrodzenia zmiennego oraz moment jego wypłaty mogą być modyfikowane w przyszłości w związku z szeregiem czynników, między innymi zmianą przepisów prawa wpływającą na działalność Nabywcy, istotną zmianą obostrzeń regulacyjnych, czy też między innymi w związku z likwidacją Nabywcy bądź sprzedażą OFE przez Nabywcę. Szczegółowe zasady określenia zasad wypłaty Wynagrodzenia zmiennego i Wynagrodzenia stałego zostaną określone w zawartej przez strony umowie. Nabywcą OFE będzie inny podmiot niż nabywca DFE. Sposób opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia z tytułu przekazania zarządzania OFE stanowi przedmiot niniejszego wniosku.

Przekazanie zarządzania OFE na rzecz Nabywcy zostanie przeprowadzone na podstawie art. 66 ust. 1 Ustawy. W świetle ww. przepisu, powszechne towarzystwo emerytalne, które zamierza zrezygnować z prowadzenia dotychczasowej działalności, może, na podstawie umowy zawartej z innym powszechnym towarzystwem emerytalnym, przekazać temu towarzystwu zarządzanie otwartym funduszem, którym zarządza. Przekazanie zarządzania OFE na rzecz Nabywcy będzie miało charakter odpłatny. Nabywca zapłaci Towarzystwu Wynagrodzenie stałe i zmienne skalkulowane w sposób wskazany powyżej.

Ze względu na fakt, że przedmiotowa transakcja będzie dokonana na rynku regulowanym i będzie przedmiotem oceny przez Komisję Nadzoru Finansowego ("KNF"), dokumentacja w zakresie zbycia zarządzania OFE musi zostać przygotowana w sposób zgodny z wymogami KNF. Z powyższego względu, transakcja zbycia zarządzania OFE zostanie "sformalizowana" w ramach: umowy zbycia przedsiębiorstwa (w skład którego wchodzi między innymi prawo do zarządzania OFE) oraz stanowiącej integralną część transakcji, umowy o przekazanie zarządzania OFE w trybie art. 66 ust. 1 Ustawy ("Umowa"). Obie umowy zostaną jednak podpisane przez strony transakcji w jednym dniu i z intencją dokonania jednej transakcji.

Zgodnie z art. 66 ust. 1a Ustawy, Umowa o przekazanie zarządzania OFE Nabywcy stanie się skuteczna po uzyskaniu zgody KNF oraz zgody na koncentrację uzyskanej od właściwego organu, z chwilą wejścia w życie zmiany statutu OFE-w zakresie firmy, siedziby i adresu towarzystwa zarządzającego OFE, wysokości jego kapitału zakładowego, składu akcjonariuszy towarzystwa i ilość posiadanych przez nich akcji, jak również sposobu reprezentacji OFE przez towarzystwo. W tym samym momencie skuteczna stanie się również umowa zbycia pozostałych elementów przedmiotu transakcji.

Praktycznym wyrazem zawarcia i wykonania planowanych umów będzie przeniesienie na Nabywcę portfela członków OFE oraz przeniesienie zarządzania tym portfelem, czemu towarzyszyć będzie przeniesienie na Nabywcę całej dokumentacji inwestycyjnej, uzasadniającej podejmowane przez Towarzystwo decyzje inwestycyjne. Wskutek zawarcia i wykonania Umowy, Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Towarzystwa, a tym samym przejmie zarządzanie majątkiem OFE, co wynika z ustawowych cech umowy o przejęcie zarządzania funduszem.

Umowa o przekazanie zarządzania OFE Nabywcy będzie mogła zostać wykonana pod warunkiem jej pozytywnej oceny przez KNF w zakresie zasadności i zgodności z prawem planowanej czynności przejęcia zarządzania; zgodnie bowiem z art. 68 ust. 1 Ustawy, umowne przejęcie zarządzania OFE wymaga zezwolenia KNF; wniosek w tym zakresie zostanie złożony przez Nabywcę.

W ramach opisanej wyżej transakcji, wraz z przekazaniem zarządzania OFE na rzecz Nabywcy zbyte zostaną następujące elementy: prawa i obowiązki związane z zarządzaniem OFE, wpłaty do Funduszu Gwarancyjnego związane z OFE, wszelkie prawa wynikające z umów zawartych przez Towarzystwo w imieniu lub na rzecz OFE, przenoszonych w ramach przedsiębiorstwa na Nabywcę, w szczególności umów z depozytariuszem, umów z bankami o prowadzenie rachunków bankowych dla OFE oraz dotyczących współpracy w zakresie transakcji na rynku finansowym, umów z podmiotami świadczącymi usługi maklerskie, umów dotyczących korzystania z serwisów internetowych oraz innych umów dotyczących działalności inwestycyjnej OFE, wszelkie bazy danych z informacjami o uczestnikach OFE, inne prawa na dobrach niematerialnych w zakresie dotyczącym zarządzania OFE, w tym prawa z licencji dotyczących serwisów internetowych Bloomberg i Reuters, inne prawnie chronione informacje, w tym wartość firmy, know-how, badania testowe i rynkowe, a także tajemnice przedsiębiorstwa Towarzystwa i OFE, dokumentacja portfela inwestycyjnego w zakresie dotyczącym zarządzania OFE, uzasadniająca podejmowane przez Towarzystwo decyzje inwestycyjne, w tym, analizy przedsiębiorstw, księgi rachunkowe OFE, wszelkie dokumenty dotyczące zarządzania OFE, w tym wszelka dokumentacja dotycząca niezakończonych spraw ze skarg i wniosków związanych z działalnością OFE, niezakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, których stroną jest OFE lub Towarzystwo (w związku z zarządzaniem OFE), wybrane rzeczowe aktywa trwałe, w tym środki trwałe, urządzenia i inne ruchomości, roszczenia i należności Towarzystwa związane z zarządzaniem OFE wynikające ze zobowiązań ustawowych lub umownych (za wyjątkiem należności i roszczeń dotyczących wyłączonych aktywów), korespondencja z KNF, stanowiące w ocenie Towarzystwa (wraz z przekazywanym zarządzaniem OFE) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (tekst jednolity Dz.U. z 2014 r., poz. 121, "Kodeks Cywilny”), dalej jako: "Przedmiot Transakcji".

Jednocześnie, Nabywca przejmie kluczowych pracowników Towarzystwa odpowiedzialnych i zaangażowanych w proces zarządzania OFE. Powyższe składniki przedsiębiorstwa zostaną przeniesione na Nabywcę według ich stanu na dzień przekazania przez Towarzystwo zarządzania OFE. Przejęcie funkcji zarządzania OFE jak również najważniejszych pracowników oraz wybranych aktywów materialnych i niematerialnych, należności i zobowiązań (służących Towarzystwu do zarządzania OFE) pozwoli Nabywcy na płynne, efektywne i bezpieczne dla członków OFE kontynuowanie zarządzania OFE, co jest kluczowe z punktu widzenia regulacyjnego.

Zgodnie z wymogiem art. 751 § 1 Kodeksu Cywilnego, umowa zbycia przedsiębiorstwa zostanie dokonana w formie pisemnej, z podpisami notarialnie poświadczonymi. W rezultacie przeprowadzonej transakcji, Nabywca przejmie wyłączny przedmiot działalności Towarzystwa, jakim jest zarządzanie i reprezentowanie OFE (wraz z kluczowymi pracownikami i aktywami służącymi bardziej efektywnemu prowadzeniu działalności przez Nabywcę). Jednocześnie zaś, Towarzystwo, z uwagi na utratę wyłącznego przedmiotu działalności, zostanie zlikwidowane.

Zgodnie z dyspozycją art. 66 ust. 1b Ustawy, w terminie miesiąca od daty, w której Umowa o przekazanie Nabywcy zarządzania OFE stanie się skuteczna, będzie musiało nastąpić otwarcie likwidacji Towarzystwa. Sposób zakończenia działalności Towarzystwa nie jest w sposób szczególny uregulowany przepisami Ustawy, zatem zastosowanie znajdą przepisy rozdziału VII (art. 459-478) ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (tekst jednolity Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, "KSH"). Podstawą rozwiązania Towarzystwa będzie uchwała walnego zgromadzenia Towarzystwa (art. 459 pkt 2 KSH). Sam proces likwidacji Towarzystwa będzie przebiegać zgodnie z przepisami art. 459-478 KSH.

Przed dokonaniem likwidacji Towarzystwa rozważane są (po uprzednim uzyskaniu stosownej zgody KNF) wypłata dywidendy przez Towarzystwo lub obniżenie kapitału Towarzystwa połączone z wypłatą środków pieniężnych akcjonariuszowi Towarzystwa, tj. AB spółkę będącą szwedzkim rezydentem podatkowym na potrzeby podatku dochodowego z siedzibą w Szwecji (dalej – "Life"). Ponadto przed rozpoczęciem procesu likwidacji Towarzystwo rozważa zbycie praw i obowiązków wynikających z obu umów dotyczących OFE i pozostałych po przejęciu zarządzania przez Nabywcę, z wyłączeniem wierzytelności do wypłaty Earn-out przez Nabywcę (dalej - "Cesja").

Umowa Cesji będzie przewidywała wynagrodzenie należne Towarzystwu w zamian za przeniesienie praw i obowiązków. Po zakończeniu likwidacji Towarzystwa pozostałe środki pieniężne oraz wierzytelność własna Towarzystwa w związku z płatnościami Earn-out zostałyby wydane akcjonariuszowi, tj. Life. W piśmie uzupełniającym do wniosku z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 24 listopada 2015 r.) Pełnomocnik Spółki wskazał, że: Jedynym wspólnikiem spółki S.A. (tj. Towarzystwa) jest Life (tj.

Life), spółka z siedzibą w Szwecji, która dla potrzeb podatku dochodowego jest uznawana za szwedzkiego rezydenta podatkowego; Life podlega w Szwecji opodatkowaniu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Szwecji); Life posiada przedmiotowe akcje Towarzystwa nieprzerwanie przez okres przekraczający dwa lata. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy opisana w niniejszym wniosku wypłata dywidendy lub środków pieniężnych przez Towarzystwo na rzecz Life w związku z obniżeniem kapitału Towarzystwa, przed otwarciem jego likwidacji, będą korzystały ze zwolnienia z tytułu podatku dochodowego w Polsce, a tym samym Towarzystwo dokonując takiej wypłaty nie będzie zobowiązane, jako płatnik, do pobrania i zapłaty podatku dochodowego? Czy opisane w niniejszym wniosku przeniesienie praw i obowiązków na podstawie Cesji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ zgodnie z art. 28b ustawy o VAT będzie podlegało opodatkowaniu w kraju gdzie usługobiorca ma swoją siedzibę, czyli w przedmiotowej sprawie w Szwecji?

Czy opisana w niniejszym wniosku wypłata środków pieniężnych w wyniku likwidacji oraz wydanie pozostałych składników majątku Towarzystwa, w tym wierzytelności z tytułu Earn-out będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce, a tym samym Towarzystwo dokonując takiej wypłaty/wydania składników majątku nie będzie zobowiązane, jako płatnik, do pobrania i zapłaty podatku dochodowego? Czy opisane w niniejszym wniosku przeniesienie w wyniku likwidacji Towarzystwa wierzytelności z tytułu Earn-out na akcjonariusza, tj. Life nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie oznaczone Nr 1 i 3 wniosku. W kwestiach poruszanych w pytaniach oznaczonym Nr 2 i 4, a dotyczących podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja.