Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Natomiast stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
W świetle art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Dostawa towarów podlegać będzie więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
W tym miejscu należy również wskazać, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że: Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: (…); dostawa terenu budowlanego. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze (…). Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W analizowanej sprawie - celem wyjaśnienia - należy przytoczyć orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 i C-181/10. I tak, z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.
Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.
„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.
Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, przedmiotem Umowy Przyrzeczonej ma być sprzedaż przez Zainteresowanego na rzecz Państwa nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 4 [Nieruchomość 4], która na chwilę obecną nie jest własnością Zainteresowanego. Ponadto planują Państwo także zakup Nieruchomości 1-3 od Zainteresowanego.
Jednym z warunków zawarcia Umowy Przyrzeczonej zawartym w Umowie Przedwstępnej jest uzyskanie przez wspólnika Państwa (działającego w imieniu Państwa na podstawie udzielonych pełnomocnictw) ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości 4 (jak również dla Nieruchomości 1-2 oraz nowej decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości 3) o parametrach umożliwiających realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego oraz późniejszym wynajmie powierzchni magazynowej. Nieruchomość 4 jest aktualnie własnością Skarbu Państwa.
Zainteresowany wystąpił z wnioskiem o sprzedaż Nieruchomości 4 w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Nieruchomość 4 jest niezabudowana, w szczególności nie są na niej posadowione jakiekolwiek budynki lub obiekty budowlane niebędące budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym w szczególności: utwardzone drogi, utwardzone place, ogrodzenie, pylony reklamowe, wiaty, sieci przemysłowe, latarnie, studnie lub inne obiekty stanowiące budowle.
Zgodnie z Umową Przedwstępną, warunkiem zawieszającym zawarcie Umowy Przyrzeczonej zawartym w Umowie Przedwstępnej jest uzyskanie przez wspólnika Państwa (działającego w imieniu Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania na podstawie udzielonych pełnomocnictw) ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości 4 o parametrach umożliwiających realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego oraz późniejszym wynajmie powierzchni magazynowej). W związku z powyższym na dzień sprzedaży, Nieruchomości 4 będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy.
Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności (pytanie we wniosku oznaczone numerem 1) dotyczą ustalenia, czy dokonując sprzedaży działki (Nieruchomości 4) Sprzedający będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT oraz czy sprzedaż ww. działki będzie podlegać opodatkowaniu. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Nieruchomość 4 w istocie stanowi dla Sprzedającego towar handlowy. Nieruchomość 4 będzie nabyta przez Sprzedającego w celu jej sprzedaży Państwu. W żadnym momencie zakupiona Nieruchomość 4 nie będzie służyła celom prywatnym Sprzedającego. Jego zamiarem i celem jest zakup tej Nieruchomości w celu jej sprzedaży.
Zatem w odniesieniu to Nieruchomości 4 Sprzedający działa jako handlowiec. Fakt, że transakcja sprzedaży Nieruchomości 4 jest konieczna do sprzedaży Nieruchomości 1-3 tylko potwierdza, że Sprzedający działa w sposób zorganizowany, typowy dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zatem Nieruchomość 4 będzie dokonana poza zarządem majątkiem osobisty, gdyż Sprzedający - w ramach opisanej transakcji - zachowuje się jak profesjonalny podmiot uczestniczący w obrocie nieruchomościami, gdyż nabywa działkę w celu jej dalszej sprzedaży.
W związku z powyższym sprzedaż Nieruchomości 4 - zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy - będzie dostawą dokonywaną przez Sprzedającego jako podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1130 ze zm.): Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.
Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym: Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym: W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy. O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego.
Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego. W niniejszej sprawie - jak Państwo wskazali - na dzień sprzedaży Nieruchomość 4 będzie niezabudowana. Jednocześnie wskazali Państwo, że na dzień sprzedaży Nieruchomość 4 będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy. W rezultacie planowana sprzedaż Nieruchomości 4 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: 1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, 2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak Państwo wskazali, Sprzedający nie będzie wykorzystywał Nieruchomości 4 wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku. Zatem w odniesieniu do Nieruchomości 4 nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
W konsekwencji, sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości 4 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy. Tym samym, stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 jest prawidłowe, ale na podstawie innego uzasadnienia niż wskazali Państwo.
Kolejne Wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania otrzymanego Zadatku przez Zainteresowanego oraz powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania tego Zadatku. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zgodnie z Umową Przedwstępną, byli Państwo zobowiązani wypłacić Sprzedającemu zadatek na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości 1-4. Zadatek w kwocie netto (bez podatku VAT) został wypłacony Sprzedającemu dwa dni po zawarciu Umowy Przedwstępnej. Z Umowy Przedwstępnej nie wynika w jakiej części będzie on dotyczył każdej z Nieruchomości 1-4. Na moment wypłaty Zadatku, Nieruchomość 4 nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy.
Zgodnie z Umową Przedwstępną, pozostała część ceny sprzedaży Nieruchomości 1-3 i Nieruchomości 4 zostanie wypłacona Sprzedającemu po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Zgodnie z Umową Przedwstępną Wnioskodawca oraz Sprzedający ustalili, że cena sprzedaży Nieruchomości 1-4, w przypadku gdy transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, zostanie powiększona o należny podatek VAT. Oznacza to, że strony uzgodniły ustalenie podatku VAT tzw. metodą „od sta”. Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.
Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy: Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem: 1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b; 2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4. Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki/zadatku.
Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” www.sjp.pwn.pl, zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi, natomiast zadatek to część należności wpłacana z góry jako gwarancja dotrzymania umowy. Zgodnie z powyższym, aby zapłatą na poczet przyszłej należności uznać zadatek musi on być powiązany z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd.
Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że: w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę.
Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości. W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że: „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane.
Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”. Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że: „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.
Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zadatek, muszą zostać spełnione następujące przesłanki: - zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi), - konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania, - w momencie dokonania zadatku strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.
Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów stwierdzenia wymaga, że zadatek, który, w przypadku zawarcia umowy sprzedaży, zostanie zaliczony na poczet ceny mieści się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT. W chwili dokonania wpłaty zadatku możliwe jest określenie przedmiotu dostawy, tj. towaru w postaci niezabudowanej działki stanowiący na moment dostawy teren budowlany, której sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT. Zatem Sprzedający jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z chwilą otrzymania ww. zadatku.
W konsekwencji, w związku ze sprzedażą Nieruchomości 4, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów. Natomiast dla otrzymanej przed dokonaniem dostawy towaru części zapłaty, obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy - powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jak już wyżej wskazano sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości 4 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Dostawa niezabudowanej działki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.
W związku z powyższym Państwo oraz Sprzedający na moment zawierania umowy będą znali warunki na jakich zostanie sprzedana niezabudowana działka, która na dzień dostawy będzie stanowiła teren budowlany. Jest to warunek Kupującego zawarty w umowie Przedwstępnej. Będą więc Państwo i Sprzedający wiedzieli, że dostawa Nieruchomości 4 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy. Na dzień wpłaty zadatku znane są więc wszystkie warunki na jakich zostanie dokonana dostawa Nieruchomości 4, dlatego zadatek powinien podzielać los dostawy i być opodatkowany podatkiem VAT według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.
Zatem Sprzedający w związku z wpłatą Zadatku, powinien opodatkować otrzymaną kwotę w części proporcjonalnie przypadającej na Nieruchomość 4 stawką właściwą dla przedmiotu dostawy tj. działki stanowiącej teren budowlany w momencie otrzymania tego Zadatku, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.
Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 i nr 3, że cyt.: - Tym samym, w momencie wpłaty Zadatku Nieruchomość 4 nie będzie stanowiła terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, zatem na moment zawarcia Umowy Przedwstępnej kwota wpłacona tytułem Zadatku na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości 4 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. - Niemniej, na dzień wypłaty Zadatku na podstawie Umowy Przedwstępnej, Zadatek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w części przypadającej proporcjonalnie do wartości Nieruchomości 4. - Tym samym, w przypadku uznania Zainteresowanego za podatnika VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości 4, otrzymanie Zadatku na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości 1-3 oraz Nieruchomości 4, Zainteresowany nie będzie musiał opodatkować podatkiem VAT Zadatku w części przypadającej proporcjonalnie do wartości Nieruchomości 4 w stosunku do łącznej wartości Nieruchomości, których Zadatek dotyczy.” jest nieprawidłowe.
Odpowiedź na pytanie nr 3 uzależnili Państwo od uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań 1, 2 za prawidłowe. Z uwagi na Państwa uzasadnienie i zakres pytania nr 2 i 3 dotyczący opodatkowania Zadatku i powstania obowiązku podatkowego, to mimo warunkowego pytania nr 3 dokonałem oceny stanowiska w zakresie tego pytania. Odpowiedź na pytanie nr 4 uzależnili Państwo od uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań 1, 2 i 3 za prawidłowe. W związku z powyższym warunkowym zadaniem pytania nr 4, uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 2 i 3 za nieprawidłowe, nie oceniam Państwa stanowiska do tego pytania.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Ocena stanowiska Państwa w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika.
Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Ponadto wskazać należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa.
Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.