Uzasadnienie
W dniach od [...]r. do [...]r. inspektorzy z Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadzili postępowanie kontrolne w F.H. "N" S.C.
w K., m.in. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące [...]roku.
W wyniku kontroli inspektorzy ujawnili nieprawidłowości mające wpływ na sposób rozliczenia podatku od towarów i usług. W odniesieniu do rozliczenia miesiąca [...] r. ustalili, że Spółka w deklaracji VAT-7 za miesiąc [...] r. wykazała: podatek naliczony do odliczenia w wysokości [...] zł, podatek należny w wysokości [...] zł, nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym (kwota do wpłaty) – [...] zł. Konfrontacja zapisów rejestrów zakupu VAT z dowodami źródłowymi wykazała brak oryginału faktury VAT nr [...] z dnia [...]r.
o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł wystawionej przez firmę "A" T., ul. [...] oraz brak czterech oryginałów faktur VAT za miesiąc [...] r. wystawionych przez
B., ul. [...], (faktury: Nr [...] z dnia [...] r. o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł; Nr [...] z dnia [...] o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł; Nr [...] z dnia [...]r. o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł; Nr [...] z dnia [...] r. o wartości netto [...] zł, VAT [...] zł).
Na podstawie informacji uzyskanej od P.H. ustalono, że nie sprzedał on towaru ani nie wystawił faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. oraz, że nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT z uwagi na wcześniejsze zlikwidowanie działalności gospodarczej.
Odnośnie R. Ż. ustalono na podstawie protokołu jej przesłuchania w postępowaniu karnym, że wystawione przez nią faktury dla firmy "N" były puste, bez dostawy towaru. Ponadto ustalono na podstawie informacji Urzędu Skarbowego, że R. Ż. od [...] r. nie składa żadnych deklaracji i nie płaci podatków.
W następstwie tych ustaleń kontrolujący stwierdzili, że - na podstawie przepisu § 50 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) – faktury te nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony VAT za miesiąc [...] r. W związku z powyższym,
Urząd Kontroli Skarbowej dokonał prawidłowego rozliczenia podatku VAT za miesiąc [...] r., w wyniku którego określił zaniżenie kwoty zobowiązania w wysokości [...] zł.
Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia [...] r. o Nr [...] określającej F. H. "N" S.C. za miesiąc [...] r. należne zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł, tj. o [...] zł wyższe od zadeklarowanego w deklaracji VAT-7 oraz orzekającej o odpowiedzialności podatkowej K. A. i A. A., jako osób trzecich za zaległość w podatku od towarów i usług za [...] r., w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, rozwiązanej w dniu [...]r. spółki cywilnej "N" K. A., A. A. w K. na podstawie art. 115 Ordynacji podatkowej.
Nie zgadzając się z powyższą decyzją organu podatkowego, A. A. i K. A. wnieśli od niej odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, podnosząc w nim, że nie mogą ponosić odpowiedzialności za nierzetelnych sprzedawców i zarzucili, iż obciążenie ich tak dużą kwotą jest wielce krzywdzące i niesprawiedliwe. Ponadto, odwołujący się podatnicy uzasadnili odwołanie tym, że jako podmiot gospodarczy zachowali wszelkie zasady kupieckiej rzetelności i dokonywali jak najbardziej uczciwych transakcji w dobrej wierze, a w wyniku kontroli skarbowej dowiedzieli się, że ich kontrahent był nierzetelny, kopie faktur umieszczał bezkarnie w koszu, nie płacił podatku, a na dodatek podał, że nie prowadził z nimi transakcji i nie dostarczał towaru. Podatnicy podnieśli także, iż nieuwzględnienie przez organy podatkowe naliczonego podatku na skutek braku w ich aktach oryginałów faktur jest dla nich bardzo krzywdzące oraz, że zabranie ich dokumentów przez organ kontroli mogło spowodować również zagubienie części dokumentacji.
Podatnicy zapytują się także, dlaczego Urząd Kontroli Skarbowej skutecznie nie wyegzekwował brakujących w ich ewidencji faktur i dlaczego nie wystąpił o potwierdzenie transakcji handlowych do wszystkich firm – ich kontrahentów, gdyż dokumenty księgowe ewidencjonowane były na bieżąco i zawsze w oryginale.
W wyniku rozpoznania odwołania A. A. i K. A. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Uzasadniając swoją decyzję organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko organu I instancji w kwestii faktycznych i prawnych podstaw do stwierdzenia braku prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez B R. Ż. z K. i firmę "A" P. H. z T.. Jednocześnie organ wskazał na uregulowanie zawarte w § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) podnosząc, że zakwestionowane faktury dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane, co stwarza w pełni podstawę do stwierdzenia, iż nie mogą one stanowić podstawy do odliczania podatku naliczonego od podatku należnego. Powołując się na § 51 powyższego rozporządzenia organ wskazał, że w sytuacji utraty faktur podatnik winien z własnej inicjatywy i we własnym interesie ubiegać się o duplikaty.
Dodatkowo, organ odwoławczy podniósł, że stosowanie prawa podatkowego nie może być rozpatrywane w kategoriach krzywdy, czy też niesprawiedliwości, także dobra wiara nabywcy przy zawieraniu transakcji nie ma wpływu na wymiar podatku VAT i możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, bowiem przepisy podatkowe nie łączą skutków prawnych w zakresie obowiązku i uprawnienia podatkowego z dobrą lub złą wiarą nabywcy towarów i usług.
Podatnicy A. A. i K. A. na powyższą decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę ponawiając zarzuty i argumentację podniesioną w odwołaniu od decyzji organu kontroli skarbowej.
W piśmie uzupełniającym skargę z dnia [...] r. pełnomocnik skarżących zarzuciła:
- I. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
- - § 50 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez przyjęcie, że skarżący nie dokonali czynności uprawniających ich do obniżenia podatku należnego;
- II. naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.:
- 1. art. 122 poprzez nie podjęcie przez organ wszystkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy,
- 2. art. 187 poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego,
- 3. art. 210 § 4 poprzez podanie w uzasadnieniu prawnym wyjaśnień właściwych dla innej podstawy prawnej.
Zdaniem pełnomocnika skarżących organy skarbowe nie dysponują dowodami, że zakwestionowane transakcje w rzeczywistości nie zostały dokonane, co było konieczne dla zastosowania § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a powołanego rozporządzenia. Organy zaniechały przesłuchania w charakterze świadków P. H. i R.y Ż., co mogło doprowadzić do potwierdzenia, że sporne transakcje były jednak dokonane. W ocenie pełnomocnika skarżących nadesłane wyjaśnienie P. H. oraz protokół przesłuchania R. Ż. w ABW były niewystarczające. Brak faktur, zdaniem pełnomocnika, nie stanowił podstawy do zastosowania w sprawie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a powołanego rozporządzenia, zwłaszcza że mogły one zaginąć podczas wielokrotnych kontroli.
W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Norma prawna wyrażona w przepisie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., powołana za podstawę rozstrzygnięcia, wskazuje jednoznacznie, że faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (...).
Podobnie niedopuszczalne było obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez podmiot nieuprawniony, o czym stanowił § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a omawianego rozporządzenia.
Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zastosowanie przez ustawodawcę takiego unormowania wynika z konstrukcji podatku od towarów i usług, polegającej na tym, że sprzedawca, dokonując sprzedaży towarów (usług), wystawia fakturę i ma obowiązek zapłaty podatku wynikającego z faktury, a nabywca ma prawo do potrącenia ze swojego podatku należnego kwoty podatku zapłaconego przez sprzedawcę. Oznacza to, że nabywca towarów (usług), może odliczyć tylko podatek zapłacony (rozliczony) w poprzedniej fazie obrotu. Sytuacja, gdy wystawca faktury nie uwzględnia wykazanej w niej sprzedaży w deklaracji VAT-7 nie zezwala nabywcy na obniżenie kwoty podatku należnego. Powołany przepis rozporządzenia ma zatem zapobiegać sytuacjom, w których Skarb Państwa zwracałby wykazany w fakturze podatek, mimo iż podatek ten nie został w rzeczywistości uiszczony.
W ocenie Sądu, organy skarbowe należycie wyjaśniły sprawę i dokonały ustaleń zgodnych z zebranym i prawidłowo ocenionym materiałem dowodowymi dały temu wyraz w uzasadnieniach decyzji, wskazując ustalone fakty i dowody będące podstawą ich ustalenia z wyjaśnieniem i przytoczeniem podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Zatem nie zachodzi zarzucone naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej o postępowaniu, ani prawa materialnego.
Niezależnie od tego należy wskazać, że za trafnością rozstrzygnięcia przemawia § 50 ust. 3 omawianego rozporządzenia, zgodnie z którym podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego (...) stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty, o których mowa w § 51. Zasada, że podatek naliczony musi wynikać z faktur stwierdzających nabycie towaru wynikała wprost z art. 19 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r.
Ponieważ zaś skarżący nie posiadali oryginałów spornych faktur, ani nie przedstawili ich duplikatów, jak również wskazani wystawcy faktur nie uwzględnili sprzedaży i podatku należnego w deklaracjach podatkowych, nie byli uprawnienie do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych brakujących faktur choćby nawet wskazane transakcje były dokonane.
Z tego też względu zarzut pominięcia dowodu z przesłuchania P. H. i R. Ż. nie jest zasadny, gdyż nawet gdyby potwierdzili oni dokonanie spornych transakcji, to brak oryginałów faktur, ich duplikatów bądź uwzględnienia sprzedaży w deklaracjach sprzedawców uniemożliwiał dokonanie odliczenia podatku naliczonego od tych transakcji.
Zasadnie zatem organy skarbowe zakwestionowały odliczenie kwoty [...] zł, a niepowołanie § 50 ust. 3 omawianego rozporządzenia nie miało wpływu na wynik sprawy.
Nie budzi również zastrzeżeń, co do zgodności z art. 115 Ordynacji podatkowej, obciążenie skarżących za zaległości podatkowe rozwiązanej spółki cywilnej.
Reasumując, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).