Uzasadnienie
Przedmiotem skargi "R" sp. z o.o. w {...}(dalej: spółka/skarżąca/wnioskodawca) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS/organ) z dnia 20 marca 2026 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.634.2025.2.JMS w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.
W dniu 15 października 2025 r. do Dyrektora KIS wpłynął wniosek spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku skarżąca przedstawiła, że przy spełnieniu wszystkich warunków w decyzji o wsparciu przysługuje jej, w okresie ważności tej decyzji, prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu realizacji nowej inwestycji na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.). Spółka wskazała, że maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji wynosi {...}zł, natomiast intensywność pomocy publicznej wynosi 70%. Na tej podstawie określiła wartość pomocy publicznej na kwotę {...}zł, odpowiadającą w jej ocenie wartości niezapłaconego podatku dochodowego. Przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego w wysokości 19% spółka ustaliła następnie maksymalną wysokość dochodu zwolnionego z podatku na kwotę {...}zł.
Przedmiotowy wniosek zawierał pytanie, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego za prawidłowe należy uznać stanowisko skarżącej, że przy spełnieniu wszystkich warunków przewidzianych w decyzji o wsparciu przysługuje jej, w okresie ważności tej decyzji, prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. w maksymalnej kwocie zł, rozumianej jako wartość {...}iezapłaconego podatku, według przedstawionego we wniosku sposobu wyliczenia.
W dniu 9 stycznia 2026 r. organ wydał postanowienie nr 0111-KDIB1-3.4010.634.2025.1.DW. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie złożonego wniosku.
Spółka wniosła zażalenie, zarzucając organowi naruszenie art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 622 ze zm., dalej o.p.). Podniosła, że jej wniosek dotyczył przepisów prawa podatkowego, w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., a przedstawione we wniosku okoliczności dotyczące decyzji o wsparciu oraz poniesionych wydatków stanowiły jedynie element stanu faktycznego niezbędnego do zastosowania regulacji podatkowej. Spółka argumentowała również, że pomocnicze odwołanie się do przepisów pozapodatkowych nie wyłącza możliwości wydania interpretacji indywidualnej. Zarzuciła ponadto naruszenie art. 121 § 1 o.p. przez nadmiernie formalistyczną i zawężającą wykładnię zakresu instytucji interpretacji indywidualnej.
Spółka wniosła o uchylenie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania oraz wszczęcie postępowania i merytoryczne rozpoznanie jej wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor KIS zaskarżonym postanowieniem z 20 marca 2026 r. utrzymał w mocy postanowienie z 9 stycznia 2026 r.
Organ II instancji podkreślił, że podstawą odmowy wszczęcia postępowania nie było stwierdzenie, iż wniosek spółki nie dotyczył przepisów prawa podatkowego. Wskazał przy tym, że w toku postępowania interpretacyjnego organ może posiłkować się również przepisami innych gałęzi prawa, jeżeli jest to potrzebne do oceny stanowiska wnioskodawcy. Jednocześnie organ II instancji uznał, że istotą przeszkody w rozpoznaniu wniosku było to, że udzielenie odpowiedzi na przedstawione pytanie wymagałoby potwierdzenia prawidłowości dokonanych przez skarżącą wyliczeń i ustalenia na ich podstawie konkretnej maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, do czego organ interpretacyjny nie jest uprawniony.
Organ wskazał ponadto, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma charakter szczególny i nie jest postępowaniem dowodowym właściwym dla postępowania podatkowego, kontroli podatkowej czy czynności sprawdzających. W ocenie organu, uwzględniając treść pytania przedstawionego przez spółkę, ocena jej stanowiska sprowadzałaby się w istocie do potwierdzenia prawidłowości dokonanych przez nią wyliczeń, co nie odpowiada celowi instytucji interpretacji indywidualnej. Dyrektor KIS podkreślił, że przedmiotem interpretacji indywidualnej jest wykładnia przepisu prawa podatkowego i ocena jego zastosowania do przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wskazał również na obowiązującą w polskim prawie podatkowym zasadę samoobliczenia podatku, zgodnie z którą to na podatniku spoczywa obowiązek obliczenia podstawy opodatkowania i wysokości zobowiązania podatkowego.
W konsekwencji organ II instancji uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował art. 165a § 1 o.p., gdyż spółka oczekiwała w istocie potwierdzenia prawidłowości dokonanych wyliczeń, a nie dokonania wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego na tle określonego zdarzenia przyszłego.
W skardze na przedmiotową interpretację spółka zarzuciła naruszenie:
- 1) art. 14b § 1 i § 3 o.p. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wniosek skarżącej nie dotyczył wykładni przepisu prawa podatkowego, podczas gdy pytanie wprost odnosiło się do zakresu zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.,
- 2) art. 165a § 1 o.p. przez jego zastosowanie mimo braku obiektywnych przeszkód do wszczęcia postępowania interpretacyjnego, co doprowadziło do niedopuszczalnego rozszerzenia zakresu tego przepisu,
- 3) art. 121 § 1 o.p. przez prowadzenie postępowania w sposób nadmiernie formalistyczny i pozbawiający skarżącą ochrony wynikającej z instytucji interpretacji indywidualnych,
- 4) art. 14h o.p., przez jego rozszerzającą wykładnię prowadzącą do nieuprawnionego ograniczenia zakresu instytucji interpretacji indywidualnej,
- 5) art. 3 § 2 pkt 2 z ustawy dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: p.p.s.a), przez wydanie aktu tamującego dostęp do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, mimo że brak było ku temu podstaw.
Wywodząc powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, zobowiązanie organu do merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.
Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych jego przypadków, które nie zostały podniesione w skardze, a które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych lub czynności.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora KIS z 20 marca 2026r., nr 0111-KDIB1-3.4010.634.2025.2.JMS, utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z 9 stycznia 2026 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.
Zgodnie z art. 14b § 1 o.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego. Stosownie natomiast do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Instytucja interpretacji indywidualnej służy zatem uzyskaniu przez zainteresowanego stanowiska organu co do sposobu rozumienia i zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez niego, wyczerpująco opisanego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Nie jest natomiast instrumentem służącym do przeprowadzania postępowania dowodowego, weryfikowania dokumentacji podatnika czy też dokonywania za niego obliczeń związanych z wysokością przysługujących mu ulg, zwolnień lub innych preferencji podatkowych.
Zgodnie z art. 14c § 1 o.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, stosownie do art. 14c § 2 o.p., interpretacja powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
W sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych, na podstawie art. 14h o.p., odpowiednie zastosowanie znajduje m.in. art. 165a tej ustawy. Zgodnie z art. 165a § 1 o.p., gdy z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.
W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organ zasadnie przyjął, że sposób sformułowania pytania przedstawionego przez spółkę uniemożliwiał wydanie interpretacji indywidualnej. Nie budzi wątpliwości, że spółka wskazała we wniosku przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Samo powołanie przepisu prawa podatkowego nie przesądza jednak o tym, że przedmiot wniosku mieści się w granicach postępowania interpretacyjnego. O zakresie przedmiotowym wniosku decyduje bowiem nie tylko wskazany przez podatnika przepis, lecz również treść przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, stanowisko własne wnioskodawcy oraz przede wszystkim treść sformułowanego pytania. W niniejszej sprawie pytanie spółki nie ograniczało się do zwrócenia się o wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. i określenia zasad korzystania ze zwolnienia podatkowego. Spółka domagała się potwierdzenia, że przy spełnieniu warunków wynikających z decyzji o wsparciu przysługuje jej prawo do skorzystania ze zwolnienia w maksymalnej kwocie 4.955.300 zł, rozumianej jako wartość niezapłaconego podatku, przy czym kwota ta została wskazana jako wynik konkretnego sposobu obliczenia przedstawionego przez samą spółkę.
Jak wynika z treści pytania, spółka wskazała zarówno maksymalną wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji, wynoszącą {...}zł, jak i intensywność pomocy publicznej na poziomie 70%, a następnie przedstawiła sposób obliczenia wartości pomocy publicznej i maksymalnej wysokości dochodu zwolnionego z opodatkowania. W konsekwencji odpowiedź na tak skonstruowane pytanie wymagałaby od organu nie tylko dokonania wykładni art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., lecz także zaakceptowania konkretnych założeń przyjętych przez spółkę i potwierdzenia prawidłowości wynikającego z nich sposobu ustalenia wartości zwolnienia.
Nie można przy tym tracić z pola widzenia, że interpretacja indywidualna ma zapewniać ochronę podatnikowi w odniesieniu do skutków zastosowania określonych przepisów prawa podatkowego, a nie stanowić urzędowego potwierdzenia prawidłowości przeprowadzonego przez podatnika rachunku. Ochrona wynikająca z art. 14k i nast. o.p. jest bowiem związana z zastosowaniem się do oceny prawnej wyrażonej przez organ interpretacyjny, a nie z samym potwierdzeniem poprawności danych liczbowych przedstawionych przez wnioskodawcę.
Trafnie zatem organ wskazał, że postępowanie interpretacyjne nie jest postępowaniem dowodowym, w ramach którego organ miałby weryfikować prawidłowość wyliczeń dokonanych przez podatnika. Prawidłowość konkretnych rozliczeń podatkowych, w tym prawidłowość zastosowania zwolnienia w odniesieniu do rzeczywiście poniesionych kosztów i osiągniętego dochodu, podlega bowiem ocenie w ramach właściwego postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przy uwzględnieniu rzeczywistego przebiegu zdarzeń i odpowiedniej dokumentacji. Nie oznacza to oczywiście, że przepisy dotyczące zwolnienia podatkowego nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Mogą nim być, jeżeli pytanie zmierza do ustalenia znaczenia określonej normy prawa podatkowego i jej zastosowania do przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Granicą postępowania interpretacyjnego jest jednak żądanie potwierdzenia prawidłowości konkretnego rozliczenia lub wyliczenia.
W tym zakresie zasadnie organ odwołał się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13 marca 2024 r., sygn. I SA/Łd 66/24, w którym wskazano, że organ interpretacyjny nie potwierdza poprawności wyliczeń dokonanych przez podatnika, a przedmiotem interpretacji może być wykładnia przepisu prawa podatkowego, a nie analiza prawidłowego sposobu wyliczenia kwoty wynikającej z zastosowania tego przepisu.
Istotne znaczenie ma również okoliczność, że pytanie zawarte we wniosku wyznacza granice, w jakich organ może udzielić interpretacji. Organ interpretacyjny nie może dowolnie zmieniać przedmiotu pytania, ani udzielać odpowiedzi na inne pytanie niż to, które zostało przedstawione przez wnioskodawcę. Nie można zatem, wbrew literalnej treści pytania, sprowadzać go wyłącznie do abstrakcyjnego zagadnienia wykładni art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., jeżeli jego istotnym elementem jest żądanie potwierdzenia określonej kwoty zwolnienia wynikającej z przedstawionego przez podatnika sposobu kalkulacji.
Sąd podziela zatem stanowisko organu, że w przedstawionym stanie sprawy nie było możliwe wydanie interpretacji indywidualnej odpowiadającej treści pytania spółki. Organ nie był uprawniony do wydania interpretacji, która potwierdzałaby prawidłowość dokonanych przez spółkę obliczeń i wskazanej przez nią maksymalnej kwoty zwolnienia.
Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14b § 1 i § 3 o.p. Wbrew twierdzeniom skarżącej, organ nie przyjął, że art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. nie jest przepisem prawa podatkowego. Przyczyną odmowy wszczęcia postępowania nie było zatem to, że spółka wskazała przepis pozostający poza zakresem art. 14b o.p., lecz to, że sposób skonstruowania pytania powodował, iż oczekiwana przez nią odpowiedź wykraczała poza funkcję i granice postępowania interpretacyjnego. Tym samym zarzut skarżącej oparty na założeniu, że samo wskazanie we wniosku przepisu prawa podatkowego przesądza o obowiązku wydania interpretacji, jest zbyt daleko idący. Przedmiotem oceny organu musiał być bowiem rzeczywisty charakter żądania, a nie wyłącznie formalne wskazanie podstawy prawnej.
Za bezzasadny należy uznać również zarzut naruszenia art. 165a § 1 o.p. Skoro bowiem organ stwierdził istnienie przeszkody uniemożliwiającej merytoryczne rozpoznanie wniosku w ramach postępowania interpretacyjnego, to był uprawniony do odmowy wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Odmowa wszczęcia postępowania nie była przy tym konsekwencją negatywnej oceny prawidłowości stanowiska spółki co do wysokości przysługującego jej zwolnienia. Organ nie przesądził zatem, że spółce zwolnienie w określonej wysokości nie przysługuje. Stwierdził jedynie, że w ramach postępowania interpretacyjnego nie może potwierdzić prawidłowości konkretnej kalkulacji przedstawionej przez podatnika. Rozróżnienie to ma zasadnicze znaczenie dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia.
Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14h o.p.. Przepis ten określa zakres odpowiedniego stosowania wskazanych w nim regulacji do spraw dotyczących interpretacji indywidualnych i nie może być rozumiany jako rozszerzający kompetencje organu interpretacyjnego ponad zakres wynikający z art. 14b o.p..
Zdaniem Składu Orzekającego w niniejszej sprawie organ nie uchybił przepisom postępowania podatkowego. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie oznacza obowiązku wydania rozstrzygnięcia zgodnego z oczekiwaniami strony. Wymaga natomiast działania zgodnego z prawem, w sposób rzetelny i przewidywalny. W niniejszej sprawie organ, dokonując oceny dopuszczalności wszczęcia postępowania interpretacyjnego, działał na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej i wskazał przyczyny, dla których uznał, że nie może udzielić odpowiedzi na pytanie w kształcie przedstawionym przez Spółkę. Samo niezadowolenie strony z takiej oceny nie może być utożsamiane z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych. Z tego względu chybiony jest także zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p.
Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Przepis ten określa zakres właściwości sądów administracyjnych w zakresie kontroli działalności administracji publicznej i nie stanowi podstawy prawnej wydania postanowienia przez organ podatkowy. Nie może zatem stanowić skutecznej podstawy zarzutu wobec legalności działania Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W konsekwencji Sąd nie podziela stanowiska skarżącej, że odmowa wszczęcia postępowania pozbawiła ją prawa do uzyskania ochrony wynikającej z instytucji interpretacji indywidualnej. Ochrona ta przysługuje bowiem w granicach wyznaczonych przez ustawodawcę, a jej uzyskanie jest możliwe tylko w ramach przedmiotowych i proceduralnych przesłanek określonych w Ordynacji podatkowej. Nie może natomiast służyć uzyskaniu przez podatnika urzędowego potwierdzenia prawidłowości przeprowadzonej przez niego kalkulacji podatkowej.
Reasumując, Sąd uznał, że organ prawidłowo ocenił charakter wniosku spółki i zasadnie przyjął, że jego rozpoznanie w żądanym przez spółkę zakresie nie było możliwe w ramach instytucji interpretacji indywidualnej. W konsekwencji prawidłowo zastosował art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. i wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, a następnie zasadnie utrzymał je w mocy. Zaskarżone postanowienie nie narusza zatem przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, a zarzuty skargi okazały się niezasadne. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
O zwrocie nadpłaconego wpisu od skargi Sąd orzekł po myśli art.225 p.p.s.a., uznając, że należny wpis od skargi w niniejszej sprawie wynosi 100zł – na podstawie § 2 ust.1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021r., poz.535).