Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, decyzją z 19 lutego 2026 r., nr 1801-IOV.4103.72.2025, po rozpatrzeniu odwołania T. R. (dalej zwanego skarżącym lub podatnikiem), od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ropczycach z 3 listopada 2025 r., nr 1815-SPV.4103.121.2021, w przedmiocie określenia skarżącemu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, za kolejne miesiące, poczynając od stycznia do listopada 2017 r., a także nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na następny okres rozliczeniowy, za sierpień 2017 r., i umorzenia postępowania podatkowego w odniesieniu do grudnia 2017 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
W stanie faktycznym sprawy podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu obuwiem i tekstyliami. Zakupów towarów, sprzedawanych następnie swoim klientom, dokonywał w Centrum Handlowym w W. Podczas tych zakupów towarzyszyła mu żona. Podatnik dokonywał zakupu towarów w różnych punktach handlowych działającym w CH w W., a płatności za nie dokonywał gotówką. Załadunku towaru do własnego samochodu dokonywał osobiście i zawoził go do O., gdzie w Centrum Handlowym "K" był on rozładowywany.
W swoich deklaracjach podatkowych, składanych za kolejne miesiące 2017 r., dokonał pomniejszenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych następujące podmioty (dalej zwane kontrahentami podatnika):
- • "P" sp. z o.o.,
- • "A1" sp. z o.o.,
- • "E" sp. z o.o..
- • "F" sp. z o.o.,
- • "A2" sp. z o.o.,
- • "B" sp. z o.o.,
- • "T" sp. z o.o.,
- • "S" sp. z o.o.
Faktury pochodzące od tych podmiotów dokumentowały nabycie odzieży i obuwia.
W trakcie kontroli podatkowej, dotyczącej poszczególnych miesięcy 2017 r. prowadzący ją organ stwierdził, iż faktury wystawione dla podatnika przez wszystkie wyżej wymienione podmioty nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wynikało to głównie z tego, że spółki te nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej. Podatnik zaś, z uwagi na niedochowanie przez siebie staranności w zakresie weryfikacji swoich kontrahentów, był stroną transakcji służących legalizowania wprowadzenia na rynek towarów niewiadomego pochodzenia.
W oparciu o te ustalenia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ropczycach, decyzją z 2 listopada 2025 r., zweryfikował wysokość deklarowanych przez podatnika kwot jego zobowiązań podatkowych, określając je w prawidłowej wysokości, podobnie jak kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia i utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Odnosząc się na wstępnie do kwestii ewentualnego przedawnienia zobowiązań podatkowych podatnika organ odwoławczy stwierdził, ze termin tego przedawnienia nie upłynął przed datą wydania przez niego decyzji w sprawie. Zauważył wprawdzie, że nominalnie termin ten upływał, w przypadku podatku za styczeń-listopad 2017 r., 31 grudnia 2022 r., a w przypadku grudnia 2017 r., 31 grudnia 2023 r., jednak zaznaczył, że doszło do zawieszenia biegu tychże terminów, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej. P. Urząd Celno-Skarbowy bowiem, postanowieniem z 2 lutego 2022 r., wszczął postępowanie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy i zaniżeniu przez podatnika wysokości jego zobowiązań podatkowych, w związku z posłużeniem się przez niego nierzetelnymi fakturami, dokumentującymi czynności, które nie zostały dokonane, przez co narażono na uszczuplenie należny za 2017 r. podatek w łącznej wysokości [...] zł, co stanowi przestępstwo z art. 56 § 2 K.k.s. w zb. z art. 62 K.k.s. w zb. z art. 72 § 2 K.k.s. w zw. z art. 7 § 1 K.k.s. w zw. z art. 6 § 2 K.k.s.
Zawiadomienie o zawieszenie biegu terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70c Ordynacji podatkowej, obejmujące swym wskazaniem cztery kwartały 2017 r., zostało doręczone zarówno bezpośrednio stronie, jak i jej pełnomocnikowi. Pełnomocnikowi zawiadomienie doręczono 16 lutego 2022 r.
Odnosząc się kwestii ewentualnego, instrumentalnego wykorzystania instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia, na skutek wszczęcia postępowania o przestępstwo karnoskarbowe, organ odwoławczy podkreślił, że w okolicznościach niniejszej sprawy brak jest ku przyjęciu takiej instrumentalności podstaw. Zwrócił bowiem uwagę, na takie fakty jak: data wszczęcia postępowania na kilka miesięcy przed upływem terminu przedawnienia, przejście postępowania karnego w fazę in personam, skierowanie aktu oskarżenia do Sądu Rejonowego w R., wydanie przez ten Sąd nakazowego wyroku skazującego, wniesienie sprzeciwu przez podatnika i zawieszenie przez Sąd Rejonowy w R. postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej.
W kwestii prawidłowości zawiadomienia, wystosowanego na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy podkreślił, iż nie można zgodzić się ze stanowiskiem podatnika, że takie zawiadomienie nie obejmowało wszystkich miesięcy 2017 r. To że w zawiadomieniu wskazano na cztery kwartały tego roku, zamiast poszczególnych miesięcy, nie daje bowiem podstaw do przyjęcia, iż były to inne okresy rozliczeniowe. Pozostaje to też bez wpływu na ocenę prawidłowości zawiadomienia.
W kwestii cech i charakteru działalności kontrahentów podatnika, organy rozstrzygające przedmiotową sprawę swoje ustalenia poczyniły na podstawie wydanych wobec tych podmiotów decyzji podatkowych, niektórych ostatecznych, informacji pozyskanych od właściwych organów prowadzących wobec tych podmiotów czynności sprawdzające czy kontrolne czy protokołów kontrolnych.
W tym aspekcie zauważono, że kontrahenci skarżącego, wszystkie 8 spółek, nie miało rzeczywistych siedzib. Formalne ich siedziby mieściły się pod wirtualnymi adresami. Nie były to też podmioty z utrwaloną historią na rynku gospodarczym. Osoby je reprezentujące to obcokrajowcy, który nie odpowiadali na korespondencję organu.
Większość z tych spółek nie składała deklaracji podatkowych lub składała zerowe deklaracje. Spółki były zarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów i usług przez krótki czas i wszystkie zostały wykreślone z rejestru. Większość spółek nie miała odpowiedniego zaplecza do prowadzenia działalności gospodarczej i nie zatrudniała pracowników. Tak więc wszystkie spółki zostały zdefiniowane jako podmioty wysokiego ryzyka.
Co do cech wystawianych faktur organ zauważył, że w większości z nich adres podatnika został wskazany z błędem. Faktury zostały również ponumerowane według tego samego schematu. Szata graficzna dokumentów KP była taka sama, a przy tym zostały one wypełnione tą samą czcionką. Zdaniem organów świadczy to o tym, że wystawcy tych dokumentów korzystali z tego samego programu komputerowego i tej samej bazy danych. To zaś już powinno wzbudzić u podatnika wątpliwości co do prawidłowości otrzymywanych faktur.
Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie podatnik dysponował tzw. pustymi fakturami, gdyż ich nominalni wystawcy nie dostarczyli mu towarów, w których władanie wszedł. Te towary były bowiem niewiadomego pochodzenia. Nabywając je podatnik nie miał więc prawa dokonać pomniejszenia swojego podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony.
W kwestii weryfikacji swoich kontrahentów podatnik deklarował, że dokonywało jej obsługujące go biuro rachunkowe. W tym zakresie organy zauważyły jednak, że nie przedłożył on jednak żadnych potwierdzających to dowodów.
Zdaniem organu II instancji podatnik nie dochował należytej staranności w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że pracownica biura rachunkowego K. P., które to biuro obsługiwało podatnika zeznała, że biuro weryfikowało podmioty przy pomocy programu "FAKT", co do którego nie była w stanie podać, czy w 2017 r. był on wyposażony w pozwalającą na to funkcjonalność. Tymczasem poza tym formalnym sprawdzeniem innego rodzaju czynności weryfikacyjne nie były realizowane. W samym biurze nie weryfikowano zaś faktur wystawianych przedkładanych przez klientów.
Wskazując na niedochowanie przez podatnika należytej staranności organ podkreślił, że nawiązanie współpracy z nowym kontrahentem winno wiązać się ze sprawdzeniem jego wiarygodności. Tego obowiązku podatnik nie spełnił. Nie zwrócił się bowiem o informacje do właściwych organów skarbowych, co umożliwiała mu instytucja przewidziana w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT.
Dodatkowo w zaskarżonej decyzji podkreślono fakt niezawierania z dostawcami żadnych pisemnych umów, pomimo że nabycia od nich towarów nie miały jednorazowego charakteru. Płatności były realizowane w formie gotówkowej choć większość z nich opiewała na kwoty przekraczające kilkanaście tysięcy złotych. Choć nie stanowiło to naruszenia obowiązku realizowania płatności gotówkowych to jednak niekorzystanie z bezgotówkowych form rozliczeń przemawia na niekorzyść podatnika. W ten bowiem sposób nie stwarzał on możliwości zabezpieczenia swoich transakcji.
Oprócz tego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zwrócono uwagę, że realizowanie tak dużych płatności w formie gotówkowej nie jest powszechnie stosowaną praktyka w obrocie gospodarczym.
Organ odniósł się także do miejsca zawierania transakcji, CH w W., które to jest powszechnie znanym miejscem zawierania nielegalnych transakcji. Tak więc wchodzenie w tymże miejscu w relacje handlowe z nieznanymi wcześniej kontrahentami winno wiązać się z koniecznością zachowania szczególnej ostrożności i staranności. Braku zachowania tej ostrożności nie można tłumaczyć praktyką stosowaną w tego rodzaju miejscach, gdzie umowy zawierane są w sposób nieformalny.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie zwrócił także uwagę na to, że sam podatnik jest przedsiębiorcą z wieloletnim doświadczeniem, co dodatkowo wzmacnia tezę, że w omawianym zakresie postąpił w sposób cechujący się brakiem należytej staranności i ostrożności.
Tymczasem podatnik tej staranności nie dochował, a transakcje z wskazanymi wyżej podmiotami przeprowadził w sposób lekkomyślny, wobec czego brak jest podstaw do przyjęcia, że pozbawienie go prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktury, pochodzących o ośmiu wskazanych wyżej spółek.
Końcowo Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie zauważył, że w sprawie nie wystąpiły żadne niedające się usunąć wątpliwości, co do stanu faktycznego, które należałoby rozstrzygnąć na korzyść podatnika.
Skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 19 lutego 2026 r. wniósł podatnik, zaskarżając ją w całości.
Zaskarżonej przez siebie decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1, art. 70 § 1 pkt 1, art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 z późn. zm.), dalej: "Ordynacja podatkowa", poprzez utrzymanie w mocy decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące od stycznia do listopada 2017 r. pomimo, że zobowiązania te wygasły na skutek przedawnienia.
Z ostrożności procesowej, na wypadek nieuwzględnienia powyższego zarzutu, zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił nadto naruszenie przepisów:
- 1) postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- a) art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie wybiórczej oceny dowodów skutkującej w szczególności pominięciem faktu, iż:
- - w datach dokonywania zakupów od "P" sp. z o.o., "A1" sp. z o.o., "E" sp. z o.o., "F" sp. z o.o., "A2" sp. z o.o., "B" sp. z o.o., "A3" sp. z o.o. oraz "S" sp. z o.o. były zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług jako podatnicy VAT czynni, a nadto figurowały w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co usprawiedliwia dobrą wiarę podatnika,
- - kontrole przeprowadzane wobec podatnika w W. przez organy celno-skarbowe nie wykazały żadnych nieprawidłowości w dokonanych zakupach, co przemawia za dobrą wiarą podatnika,
- - niektóre z wymienionych wyżej spółek, np. "F" sp. z o.o. czy "A2" sp. z o.o. zatrudniały pracowników w okresach, w których transakcji z nimi dokonywał podatnik, co wskazuje na faktyczne prowadzenie przez nie działalności gospodarczej,
- - kontrole podatkowe prowadzone u niektórych sprzedających, np. "A2" sp. z o.o. czy "B" sp. z o.o. nie doprowadziły do zakwestionowania dokonywania przez nie sprzedaży, co przesądza, iż w ocenie organów podatkowych prowadziły działalność gospodarczą (wykonywały czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), w okresach, w których podatnik dokonywał u nich zakupów, a nadto brak jest jakiegokolwiek dowodu, aby uznać, że niezakwestionowana sprzedaż nie obejmowała transakcji z podatnikiem,
- - na złą wiarę podatnika nie może wskazywać to, że jego kontrahenci w większości przypadków nie zatrudniali pracowników (a dokładniej, nie zgłosili ich do ubezpieczenia społecznego), gdy brak jest jakichkolwiek podstaw do tego, żeby podatnik kontrolował legalność zatrudnienia u innych podmiotów, a nadto z art. 97 Kodeksu cywilnego wynika, że osobę czynną w lokalu przedsiębiorstwa przeznaczonym do obsługiwania publiczności poczytuje się w razie wątpliwości za umocowaną do dokonywania czynności prawnych, które zazwyczaj bywają dokonywane z osobami korzystającymi z usług tego przedsiębiorstwa,
- - zakwestionowane transakcje, nie opiewały na kwoty przekraczające 15 000 zł, ze wskazaniem, iż podatnik nie dokonał zapłaty za pośrednictwem banku mino, że podatnik nie miał obowiązku regulowania wynikających z nich należności w sposób bezgotówkowy, co miałoby rzekomo świadczyć o ich nierzeczywistym charakterze,
- - ze specyfiki transakcji dokonywanych w centrach handlowych wynika, że transakcje są finalizowane w miejscu sprzedaży, co oznacza, że nie prowadzi się żadnych pisemnych negocjacji, nie składa w takiej formie zamówień, ani nie spisuje umów, a w konsekwencji okoliczności takich nie można uznać, za nietypowe, odbiegające od standardowo występujących w porównywalnych transakcjach tym bardziej, gdy opiewają w przeważającej większości na kwoty od kilkuset do kilku tysięcy złotych,
- - "S" sp. z o.o. wskazała w deklaracjach za poszczególne miesiące 2017 r. w tym miesiące, w których podatnik dokonywał z tą spółka transakcji, wysokie kwoty zakupów i sprzedaży opodatkowanej, a rozliczenia te nie zostały zakwestionowane przez organy podatkowe, wskazując tym samym na rzeczywiste prowadzenie przez nią działalności, w tym w zakresie transakcji dokonywanej z podatnikiem,
- - podatnik nie sprawdził danych kontrahentów w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w zakresie zgłoszonych tam adresów, przedmiotu działalności, tego kto reprezentuje spółkę, czyli kto jest uprawniony do sprzedaży towaru, wystawienia faktury, czy odbioru należności w sytuacji, gdy dane dostępne w KRS obejmują tylko siedzibę i adresy oddziałów, a nie miejsca prowadzonej działalności, a osoba (osoby) wskazana jako uprawniona do reprezentacji spółki nie musi być (i z zasady nie jest), jedyną osobą uprawnioną do sprzedaży towaru, wystawiania faktur czy odbioru należności,
- - brak jest jakiegokolwiek przepisu prawa, z którego by wynikało, że przedsiębiorca nie może prowadzić innej działalności niż ta, którą wskazał jako podstawową, ani nawet, że może prowadzić wyłącznie działalność ujawnioną w KRS, choćby z tego względu, że możliwe jest ujawnienie tylko dziesięciu rodzajów działalności,
- - podatnik nie ma obowiązku osobistego sprawdzenia, czy jego kontrahent jest zarejestrowany, ale może to scedować, na obsługujące go biuro rachunkowe, a weryfikacja może się odbywać w sposób zautomatyzowany tym bardziej, że ze względu na korzystanie z tych samych publicznych rejestrów wynik sprawdzenia bezpośrednio przez podatnika byłby taki sam,
- - z przepisów Kodeksu cywilnego wynika domniemanie posiadania i jego zgodności ze stanem prawnym, a podatnik nie ma żadnej możliwości weryfikacji na jakiej podstawie sprzedawca dysponuje towarem jak właściciel,
- b) art. 210 § 4 w związku z art. 121 § i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji przyczyn pominięcia dowodów z:
- - zeznań skarżącego i świadków wskazujących, że podatnik był poddawany kontrolom celno-skarbowym w trakcie dokonywania zakupów w W. a kontrole te nigdy nie wykazały nieprawidłowości
- - decyzji wymiarowych określających zobowiązania podatkowe kontrahentom podatnika za okresy objęte zaskarżoną decyzją, w których wykazana i rozliczona została ich sprzedaż opodatkowana[pic] pomimo, że skarżący podnosił te argumenty w odwołaniu od decyzji organu I instancji,
- c) art. 193 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie prowadzonej przez podatnika ewidencji zakupów za nierzetelną i nieuznanie jej w tym zakresie za dowód postępowaniu pomimo, że prowadzona jest była rzetelnie i niewadliwie,
- 2) prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dn. 11 marca 2004 r. w brzmieniu obowiązującym w 2017 r., dalej "ustawa o VAT", poprzez uznanie, że wskazane w treści zaskarżonej decyzji faktury nabycia towarów nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o wykazany w nich podatek naliczony, pomimo ich wystawienia przez rzeczywistych sprzedawców oraz związku udokumentowanych nimi zakupów z działalnością opodatkowaną.
Na tej podstawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Oprócz tego skarżący wniósł o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podkreślono wadliwy sposób zawiadomienia skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia jego zobowiązań, który odnosił się do czterech kwartałów roku 2017, a nie poszczególnych jego miesięcy, stanowiących okresy rozliczeniowe.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie Sąd nie stwierdził podstaw do jej zakwestionowania, mając na względzie nie tylko treść sformułowanych przez skarżącego, pod adresem tej decyzji zarzutów, jak również całokształt okoliczności sprawy, wykraczających poza materię objętą zarzutami.
Zmierzając do wykazania, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie narusza prawo, skarżący w pierwszej kolejności wskazał na to, że została ona wydana po upływie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych do których się odnosi. Oparty na tego rodzaju stwierdzeniach zarzut jest nie tylko, ze swej istoty najdalej idący, jako że odnosi się do wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, ale także został w sposób szczególny wyeksponowany w treści skargi, jak jej główny zarzut, podczas gdy pozostałe zarzuty zostały przytoczone "z ostrożności procesowej", na wypadek nieuwzględnienia pierwszego zarzutu.
Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącego stwierdzić należy, że terminy tego przedawnienia nie upłynęły przed wydaniem i doręczeniem skarżącemu decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 19 lutego 2026 r., co jest następstwem przede wszystkim tego, że na skutek wszczęcia postępowania karnoskarbowego, doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o którym to skutku skarżący został zawiadomiony w sposób przewidziany w art. 70c Ordynacji podatkowej.
Nie zgadzając się z takim stanowiskiem organów skarżący podniósł przede wszystkim to, że zawiadomienie o zawieszającym skutku wszczęcia postepowania karnoskarbowego, związanego z popełnieniem przestępstw związanych z zobowiązaniami podatkowymi podatnika, nie odpowiadało wymogom z art. 70c Ordynacji podatkowej, w konsekwencji czego zawieszający skutek wszczęcia postępowania nie wystąpił. Odnosząc się do tego rodzaju stanowiska stwierdzić należy, że nie znajduje ono uzasadnionych podstaw.
Przede wszystkim zauważyć bowiem należy, że w tymże zawiadomieniu wskazano na zawieszający skutek wszczęcia postepowania karnoskarbowego, obejmujący wszystkie miesiące 2017 r., tj. wszystkie miesięczne okresy rozliczeniowe tego roku. Tak został w nim określony czasokres obowiązywania zawieszenia. Wprawdzie, nieadekwatnie to obowiązujących skarżącego miesięcznych okresów rozliczeniowych, w omawianym zawiadomieniu wskazano, że zawieszenie odnosi się do wszystkich czterech kwartałów 2017 r., jednakże z uwagi na tego rodzaju nieścisłość, nie można przyjąć że ramy czasowe zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w odniesieniu do 2017 r., nie zostały wyraźnie zakreślone czy też, że pomijały de facto niektóre miesiące.
Wprawdzie dla pełnej czytelności oraz formalnej poprawności zawiadomienia wystosowanego na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej pożądanym by było, by tego rodzaju zawiadomienie stricte odnosiło się do stosowanych przez podatnika okresów rozliczeniowych, jednakże ich niewłaściwe ujęcie, przy zachowaniu ram czasowych zawieszającego skutku wszczęcia postępowania, nie może stanowić argumentu przemawiającego za wykluczeniem wystąpienia skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
Odnosząc się do celu wprowadzenia do porządku prawnego art. 70c Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, że nałożenie na organy podatkowe obowiązku zawiadomienia o czasookresie w którym obowiązek zawiadomienia miałby się materializować, miało na celu uświadomienie podatnika za jaki czas możliwość wygaśnięcia jego zobowiązań podatkowych została wstrzymana. Taki cel, taki założenie przyświecające ustawodawcy i mające na celu zabezpieczenie prawa podatnika, na gruncie niniejszej sprawy zostało zrealizowane. Nie sposób jest więc przekreślać jego skutków jedynie w oparciu o to, że w zawiadomieniu nieprawidłowo ujęto okresy rozliczeniowe.
Niezależnie od powyższego w niniejszym przypadku podkreślić również należy to, że na gruncie niniejszej sprawy, jej okoliczności faktycznych, skarżący niewątpliwe miał świadomość, wynikającą z treści zawiadomienia, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia objęło wszystkie jego zobowiązania podatkowe za 2017 r. Te granice czasowe (początkowa i końcowa) zostały bowiem jasno i precyzyjnie wskazane w zawiadomieniu. Tak więc błąd sprowadzający się wyłącznie do nieprawidłowego wskazania okresów rozliczeniowych, nie mógł skutkować u skarżącego błędnym wyobrażeniem w tym zakresie.
Jeżeli chodzi o kwestię ewentualnej instrumentalności wszczęcia postępowania karnoskarbowego, to w tym względzie w pierwszej kolejności zauważyć należy, że Dyrektor Izb Administracji Skarbowej w Rzeszowie, w sposób jednoznaczny i rzeczowy wypowiedział się w tej materii. Zajął stanowisko, zgodnie z którym o takiej instrumentalności nie można zasadnie mówić, po czym umotywował to w sposób konkretny i przekonujący.
W tym zakresie zwrócić należy uwagę, że samo postepowanie karnoskarbowe zostało zainicjowane na wiele miesięcy przed nominalną datą wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, na skutek przedawnienia, za miesiące od stycznia do listopada 2017 r., nie zatrzymało się w fazie in rem, ale przeszło do fazy in personam. Wobec skarżącego został sformułowany akt oskarżenia, który trafił do Sądu Rejonowego w R., który wyrokiem nakazowym uznał skarżącego za winnego popełnienia zarzucanych mu czynów. Wprawdzie, w następstwie wniesienia przez oskarżonego środka zaskarżenia w postaci sprzeciwu, wyrok ten utracił moc, a sprawa podlegać będzie rozpoznaniu w normalnymi trybie, jednakże fakt ten nie może stanowić argumentu przemawiającego za przyjęciem instrumentalności wszczęcia postepowania karnoskarbowego w jakimkolwiek jej aspekcie. Taka zależność nie może być bowiem wywodzona z następstw podejmowania zwyczajnych czynności procesowych przez strony postępowań sądowych.
Reasumując ten wątek stwierdzić więc należy, iż brak jest podstaw do uznania zasadności twierdzeń skarżącego, co do upływu terminu biegu przedawnienia.
Z uwagi na powyższe odnieść się należy do pozostałych kwestii dotyczących zasadności określenia skarżącemu kwot zobowiązań podatkowych oraz nadwyżek podatku naliczonego nad należnym.
W tej materii należy przede wszystkim stwierdzić, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organów odnośnie nieprowadzenia przez 8 spółek – kontrahentów skarżącego rzeczywistej działalności, jak również tego, że nie mogły być one dla niego dostawcą towarów, na które to zostały wystawione wymienione w decyzji a zakwestionowane przez organy faktury. Skarżący, w ramach zarzutów swojej skargi, co do zasady, nie neguje tej części ustaleń organów i opartego na nich stanowiska. Sprzeczności z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie upatruje natomiast w niezasadnym, jego zdaniem, przypisaniu mu przez organ niedochowania należytej staranności w relacjach ze swoimi dostawcami.
Jedynie pośrednio, w rozwinięciu swoich argumentów, powołuje się na fakt, ze kontrole podatkowe prowadzone wobec jego niektórych kontrahentów nie wykazały nieprawidłowości, z czego można wywieść że dąży on do podważenia ustaleń również w tym zakresie. Mając jednak na względzie przywołana przez niego argumentację stwierdzić należy, że w oparciu o nią nie można zakwestionować stanowiska organów, które całościowo odniosły się do cech i sposobu funkcjonowania partnerów handlowych skarżącego, podkreślając ich istotne cechy.
W tym zakresie dodać również należy, że przedmiotem ustaleń w niniejszej prawie nie była całościowo rozumiana i oceniana z punktu widzenia regulacji podatkowych sytuacja tychże spółek, ale właściwości i cechy transakcji skarżącego z nimi, udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami. Poza tym dodać w tym miejscu należy, że enigmatyczne powoływanie się na pozytywne wyniki kontroli, bez wskazania jej zakresu czasowego i przedmiotowego, nie może przesądzać brak wystąpienia jakichkolwiek nieprawidłowości w tym względzie. Takie stwierdzenie może bowiem zostać stwierdzone jedynie w postepowaniu podatkowym, obejmującym adekwatny okres czasowy. Dodać jednak należy, że nawet wydanie decyzji podatkowej, niestwierdzającej u konkretnego kontrahenta nieprawidłowości, nie wyklucza przyjęcia ich wystąpienia w odniesieniu do skarżącego. Decyzje te mogą zostać bowiem podważone w ramach nadzwyczajnych trybów postępowania, chociażby w następstwie poczynionych nowych ustaleń czy wyjścia na jaw nowych dowodów, nieznanych dotychczas organom.
Jeżeli chodzi o niedochowanie przez skarżącego należytej staranności w relacjach z jego kontrahentami, to również brak jest podstaw do podważenia stanowiska organów w tym względzie. Przesądza o tym całokształt okoliczności stanowiących tło tych zawieranych z nimi transakcji, jak również postać deklarowanego przez skarżącego sposobu weryfikacji swoich nominalnych dostawców.
W tym ostatnim względzie zwrócić należy uwagę, że skarżący deklarował scedowanie obowiązków w zakresie weryfikacji (bezsprzecznie koniecznej i wymaganej w tym wypadku) swoich dostawców na obsługujące go biuro rachunkowe, którego pracownica, przesłuchiwana w trakcie postępowania, wyraźnie zaznaczyła, że tak realizowana weryfikacja obejmowała jedynie formalną stronę działalności tychże podmiotów. Mogła więc obejmować ona fakt uwidocznienia spółek w odpowiednich rejestrach publicznych, tj. KRS i rejestrze podatników podatku od towarów i usług. Taka weryfikacja, niewątpliwe niewystarczająca, gdyż nie obejmowała faktycznych aspektów działalności, nie została także potwierdzona w sposób niebudzący wątpliwości. Przesłuchiwana pracownica biura rachunkowego nie była bowiem w stanie stwierdzić czy będący w dyspozycji jej pracodawcy program, w 2017 r., był już wyposażony w pozwalającą na przeprowadzenie tych czynności funkcjonalność.
Tak więc nawet jeżeli by przyjąć, że faktycznie skarżący zlecił przeprowadzenie biuru rachunkowemu weryfikację jego dostawców, to była ona niewystarczająca do przyjęcia dochowania przez niego odpowiednich aktów staranności, za co konsekwencje spadają na samego podatnika.
Przechodzą do stricte faktycznych aspektów weryfikacji kontrahentów podkreślić należy, że również w tym względzie brak jest podstaw do podważenia zasadności stanowiska organu.
Trudno bowiem racjonalnie wytłumaczyć bezkrytyczne zawierzenie kontrahentom nieposiadającym utrwalonych historią na rynku gospodarczym, reprezentowanym przez obcokrajowców, niedziałających w oficjalnych siedzibach tychże podmiotów, w większości niezatrudniających pracowników i nieposiadających odpowiedniego zaplecza do prowadzenia działalności gospodarczej.
W tej sytuacji uzasadnione wątpliwości skarżącego winno wzbudzić to, że wystawiane dla niego faktury przez wszystkie wyszczególnione w decyzji podmioty, ponumerowane były według tego samego schematu, cechowały się identyczną szatą graficzną i zostały wypełnione tą samą czcionką. Mimo tego, pomimo wielokrotnego zawierania transakcji z tymi podmiotami, skarżący nie zabezpieczył się poprzez zawarcie pisemnych umów z nimi, czy też realizując na ich rzecz płatności w formie bezgotówkowej.
W kwestii umów zauważyć należy, że zawarcie chociażby ramowej umowy ze stałymi w gruncie rzeczy dostawcami było jakimś minimum staranności w tym wypadku, zważywszy że transakcje zawierane były w CH w W., czyli miejscu w którym ryzyko wejścia w relacje z nierzetelnymi partnerami było duże i powszechnie znane, zwłaszcza w środowisku handlowców, w którym skarżący funkcjonował on wielu lat. W tym względzie podkreślić również należy, że dysponując tak dużym doświadczeniem, nie może on racjonalnie tłumaczyć się praktyką zawierania umów wyłącznie w formie ustnej (w tego rodzaju centach handlowych), która mogła by być właściwa jedynie w przypadku transakcji detalicznych, mających incydentalny charakter.
Odnośnie płatności gotówkowych za otrzymywane towary nie sposób jest nie zauważyć, że o ile rzeczywiście skarżący nie naruszył w tym wypadku prawa, stosując taką formę rozliczenia z dostawcami, to jednak zauważyć należy, że organy w tym względzie nie zarzuciły mu niedopełnienia tego rodzaju prawnego obowiązku realizowania płatności bezgotówkowych przy transakcjach opiewających na określone kwoty nieprzekraczające ustawowego limitu. Wytknęły skarżącemu jedynie to, że w ten sposób nie zadbał on o właściwe zabezpieczenie swoich praw, co w tym wypadku byłoby nie tylko racjonalne, ale i wskazane. W ten bowiem sposób podatnik mógłby się zabezpieczyć na wypadek nierzetelności swoich kontrahentów, uzyskując możliwość ich ścisłego zidentyfikowania.
Skarżący zaniechał tego rodzaju działań, nie stanowiących przecież żadnych nadzwyczajnych elementów weryfikacji kontrahenta, ale czynności typowe i powszechnie stosowane w obrocie gospodarczym.
Rozstrzygającym sprawę organom nie sposób zarzucić również pominięcia istotnych w sprawie dowodów, czy też wybiorczego podejścia do nich. W tym względzie za naruszenie przepisów postępowania, w dodatku mające istotny wpływ na wynik spray, nie może zostać uznane nieprowadzenie dowodu z zeznań strony – skarżącego, który to środek dowodowy ma ze swej istoty uzupełniające znaczenia. Dodać też należy, że skarżący miał cały czas możliwość wskazywania na istotne w sprawie okoliczności, poprzez wyrażenie swojego stanowiska w postaci oświadczeń czy argumentów swoich pism procesowych. Skoro jednak nie skorzystał z tej możliwości to nie sposób jest przyjąć, że jego przesłuchanie mogło wnieść do sprawy nowe, istotne okoliczności.
Co zaś się tyczy zeznań świadków, mogących wskazywać na pozytywne przejście skarżącego przez kolejne kontrole w trakcie dokonywania zakupów, to w tym względzie również nie można przyjąć, że przeprowadzenie tego rodzaju dowodów było bezwzględnie konieczne. Wyniki tych kontroli, nieopisanych z punktu widzenia ich zakresu oraz przedmiotu, nie były bowiem w jakikolwiek sposób wiążące. Ze swej istoty nie mogły więc wprost rzutować na ustalenia faktyczne poczynione na gruncie niniejszej sprawy oraz ich prawną kwalifikację.
Odnośnie zarzutu naruszenia art. 193 Ordynacji podatkowej wskazać jedynie nalży, iż w tym względzie podatnik odwołuje się do rzetelności swojej ewidencji zakupów, które to oświadczenie stoi w sprzeczności z całokształtem poczynionych ustaleń w sprawie. Takie więc stanowisko skarżącego w tym względzie uznać należy za gołosłowne. Organy podatkowe wykazały bowiem w sposób jednoznaczny i przekonujący, że choć skarżący niewątpliwie wszedł w posiadanie towarów, to jego dostawcami nie mogli być nominalni wystawcy faktur. W tym więc zakresie ewidencja zakupów nie była rzetelna.
Co do zarzucanego przez skarżącego naruszenia prawa materialnego, o którym mowa w zarzucie oznaczonym w skardze nr 2 a), to również w tym wypadku stwierdzić należy brak podstaw do uznania zasadności tego rodzaju stwierdzeń. W tym względzie już na wstępie rozważań w tym przedmiocie wskazać należy, że skarżący zarzucając Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt I lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. ustawy o VAT w ogóle nie podał, czy uchybienia tym regulacjom upatruje w ich błędnej wykładni czy też niewłaściwym zastosowaniu. W zakresie twierdzeń zarzutu ograniczył się w zasadzie do prostego i niczym nieumotywowanego zaprzeczenia, że faktury wystawione przez ośmiu jego dostawców nie mogą stanowić podstawy do obniżenia jego podatku naliczonego o wynikający z nich podatek naliczony. Dodał również, że ci wystawcy prowadzili w tym czasie rzeczywistą działalność gospodarczą, co organy w sposób jasny i jednoznaczny podważyły.
W kwestii wykładni i zastosowania art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. ustawy o VAT dodać jedynie należy, że podstawą do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, może być jedynie faktura która w sposób prawidłowy dokumentuje rzeczywistą transakcję. Chodzi tu o transakcję prawidłową zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym. W niniejszej sprawie to właśnie podmiotowa prawidłowość (rzetelność) faktur została zakwestionowana, w związku z czym nie mogły one zostać uwzględnione w rozliczeniach podatkowych skarżącego.
Mając więc na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną.