Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniuz 15 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Po 662/26

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 13 lutego 2026 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania D. K. (dalej jako: "podatniczka", "strona" lub "skarżąca") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 29 września 2025 r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2013 r. W motywach postanowienia wyjaśniono, że w badanym okresie strona wykonywała działalność gospodarczą, o której stanowi art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177 poz. 1054 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w sierpniu i wrześniu 2013 r. - dalej w skrócie: "u.p.t.u.") w zakresie handlu i usług pod nazwą: Firma [...] D. K.. W związku z powziętymi wątpliwościami co do prawidłowości rozliczeń organ I instancji prowadził wobec strony postępowanie podatkowe dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień oraz wrzesień 2013 r. Po kolejnym ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji wydał w dniu 29 września 2025 r., powołaną na wstępie decyzję, która została doręczona pełnomocnikowi stronie w tym samym dniu (ePUAP). Termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 13 października 2025 r. i w tym dniu pełnomocnik podatniczki nadał pismo w kopercie zaadresowanej: "Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., ul. [...], [...]". Przesyłka została zwrócona do nadawcy z adnotacją operatora pocztowego "błędny adres".

1.1. Następnie w dniu 20 listopada 2025 r. zostało nadane w placówce pocztowej odwołanie od powyższej decyzji, które wpłynęło do organu w dniu 26 listopada 2025 r. Wraz z odwołaniem pełnomocnik strony złożyła wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia, w którym wyjaśniła, że w dniu 13 października 2025 r., nadano z zachowaniem ustawowego terminu 14 dni od doręczenia - odwołanie od powyższej decyzji. Jako potwierdzenie dochowania terminu oraz dokonania czynności procesowej przedłożyła odpis książki nadawczej z dnia 13 października 2025 r., z którego wynika, że przesyłka została zaadresowana do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K., opisana jako "D. K. – odwołanie" i nadana w dniu 13 października 2025 r. Przy czym przesyłka została zwrócona przez operatora pocztowego jako niepodjęta. Jak wynika ze zwróconej koperty (załączonej do wniosku), zwrot ten nastąpił w związku z umieszczeniem na kopercie nieprawidłowego adresu siedziby organu Instancji: ul. [...], [...]. Pełnomocnik strony podniosła, że powyższa okoliczność była całkowicie od niej niezależna ponieważ na sporządzonym odwołaniu prawidłowo wskazała jako adresata Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, ul. [...], [...], za pośrednictwem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K., ul. [...], [...]. Błędne powielenie adresu nastąpiło na etapie nadawania korespondencji w kancelarii - w wyspecjalizowanej komórce organizacyjnej (sekretariacie), która przygotowuje znaczną liczbę przesyłek każdego dnia. W wyniku omyłki pracownika sekretariatu na przesyłce powielono adres z innego pisma nadawanego tego samego dnia do Urzędu Skarbowego w K.. W ocenie pełnomocnika strony jest to zatem niezawiniona, typowa ludzka pomyłka techniczna, której pełnomocnik - działając z należytą starannością - nie mógł przewidzieć, ani jej zapobiec. Zdaniem strony, pełnomocnik dopełniła wszystkich ciążących na niej obowiązków procesowych, a mianowicie odwołanie zostało prawidłowo sporządzone, właściwie zaadresowane oraz nadane w ustawowym terminie. Jedyną przyczyną uchybienia proceduralnego okazał się błąd techniczny osoby trzeciej - pracownika sekretariatu odpowiedzialnego za przygotowywanie i nadawanie korespondencji. Zaznaczono, że pełnomocnik nie ma realnego wpływu na czynności wykonywane na tym etapie, zwłaszcza w sytuacji, gdy kancelaria nadaje każdego dnia znaczną liczbę przesyłek do różnych organów administracji. Zdaniem pełnomocnika podatniczki, przy takiej skali korespondencji indywidualne, ręczne weryfikowanie każdej koperty po jej przygotowaniu przez sekretariat byłoby czynnością nadmiernie uciążliwą, nieproporcjonalnie czasochłonną oraz obiektywnie niewykonalną. Standard organizacji pracy w tego typu jednostkach opiera się na racjonalnym podziale zadań i zaufaniu do osób odpowiedzialnych za obsługę wysyłek. Sporadyczna, ludzka omyłka - choć oczywiście niepożądana - mieści się w granicach ryzyka typowego dla czynności technicznych i nie może być przypisana pełnomocnikowi, ani uznana za jego niedbalstwo. W ocenie pełnomocnika strony, nie może to prowadzić do definitywnego zamknięcia drogi do merytorycznego rozpoznania odwołania i uniemożliwienia skorzystania ze środka zaskarżenia przewidzianego przez ustawodawcę. Do wniosku załączone zostały: wydruk książki nadawczej z dnia 13 października 2025 r. (nazwa zbioru: [...]), kserokopia koperty nadanej w UP [...], opatrzona datą 13 października 2025 r. i odwołanie od decyzji z dnia 29 września 2025 r. wraz z odpisem.

1.2. Postanowieniem z dnia 9 lutego 2026 r. organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 29 września 2025 r., w którym ocenił kwestię prawidłowości, dokonanego przez organ I instancji doręczenia powyższej decyzji stwierdzając, że zostało ono skutecznie doręczone w dniu 29 września 2025 r., zatem zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm. - dalej w skrócie: "o.p.") ostateczny termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 13 października 2025 r. Tymczasem, jak wynika ze stempla pocztowego na kopercie, w której wysłano otrzymane odwołanie, zostało ono nadane przez pełnomocnika strony w dniu 20 listopada 2025 r., a więc z 38-dniowym uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia. W związku z powyższym przyjęto, że strona uchybiła terminowi do złożenia odwołania od powyższej decyzji i zasadnym było rozpatrzenie wniosku o przywrócenie tego terminu.

1.3. Po dokonaniu analizy dokumentów i argumentów przedstawionych we wniosku, Dyrektor IAS opisanym na wstępie postanowieniem z dnia 13 lutego 2026 r., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji. Uzasadniając rozstrzygnięcie, powołano się na treść art. 162 § 1 o.p., zaznaczając, że warunek przywrócenia uchybionego terminu w postaci wykazania braku zawinienia musi być oceniany w kategorii zachowania przez stronę zasad starannego działania. W regułach starannego działania zawarta jest również odpowiedzialność strony skarżącej za dobór osób, które reprezentują ją przed organami podatkowymi. Strona postępowania ponosi bowiem odpowiedzialność za działania wszelkich osób, przy pomocy których dokonuje czynności procesowe, w tym również profesjonalnych pełnomocników oraz zatrudnionych przez niego pracowników, zleceniobiorców, współpracowników, wspólników, itp., którym pełnomocnik zlecił wykonanie czynności (choćby jedynie technicznych) związanych z czynnością procesową, do której został wybrany i upoważniony przez stronę. W tym kontekście organ odwoławczy uznał, że okoliczności powołane przez pełnomocnika strony nie są okolicznościami zwalniającymi podatniczkę z odpowiedzialności za nieterminowe wykonanie czynności procesowej, tj. za złożenie odwołania po terminie. Do uchybienia terminu doszło bowiem z przyczyn leżących po stronie profesjonalnego pełnomocnika i osób, którym zlecono dokonanie wysyłki, co pośrednio wiąże się z winą samej podatniczki. Zdaniem organu podatkowego II instancji, zlecenie dokonania wysyłki odwołania "osobie trzeciej" nie zwalniało pełnomocnika strony z obowiązku dochowania staranności przy samej wysyłce pisma, tj. ze sprawdzenia prawidłowego jej wykonania. Wobec powyższego stwierdzono, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, w konsekwencji czego brak było podstaw do przywrócenia terminu do złożenia odwołana od decyzji z dnia 29 września 2025 r.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu kwestionując powyższe postanowienie skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 162 § 1 i § 2 w zw. z art. 12 § 1 o.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, w szczególności poprzez uznanie, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi, podczas gdy z przedstawionych okoliczności wynika, iż odwołanie zostało sporządzone i nadane w ustawowym terminie, a uchybienie powstało wyłącznie na skutek omyłki technicznej pracownika sekretariatu odpowiedzialnego za przygotowanie i nadanie korespondencji, co stanowiło okoliczność niezależną od pełnomocnika strony;

2) art. 122 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia materiału sprawy oraz dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez stronę okoliczności i dowodów, w szczególności poprzez pominięcie znaczenia książki nadawczej potwierdzającej nadanie odwołania w ustawowym terminie oraz niewłaściwą ocenę okoliczności związanych z technicznym błędem przy adresowaniu przesyłki, co doprowadziło do błędnego wniosku, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi;

3) art. 121 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, polegający na przyjęciu nadmiernie formalistycznej interpretacji przesłanek przywrócenia terminu i odmowie jego przywrócenia, pomimo przedstawienia przez stronę wiarygodnych okoliczności wskazujących na brak winy w uchybieniu terminowi.

W motywach skargi pełnomocnik podkreśliła, że błędne powielenie adresu przez pracownika sekretariatu jest niezawinioną, typowo ludzką pomyłką techniczną, której pełnomocnik, działając z należytą starannością, nie mógł przewidzieć, ani jej zapobiec. Ponadto sporadyczna omyłka techniczna pracownika sekretariatu, choć niewątpliwie niepożądana, mieści się w granicach typowego ryzyka związanego z wykonywaniem czynności technicznych i nie może być utożsamiana z brakiem należytej staranności po stronie profesjonalnego pełnomocnika. W motywach skargi zwrócono uwagę, że konsekwencją odmowy przywrócenia terminu jest definitywne pozbawienie strony możliwości poddania decyzji organu I instancji kontroli instancyjnej. Nadmiernie rygorystyczna interpretacja przesłanki braku winy w uchybieniu terminu i odmowa jego przywrócenia prowadziłaby do sytuacji, w której z przyczyn czysto formalnych strona zostałaby pozbawiona możliwości dalszego dochodzenia swoich praw w postępowaniu podatkowym.

Instytucja przywrócenia terminu ma charakter gwarancyjny i służy zapobieganiu sytuacjom, w których strona, wskutek okoliczności od niej niezależnych, zostałaby pozbawiona realnej możliwości obrony swoich praw. Zdaniem autorki skargi, w niniejszej sprawie zachodzą wszystkie przesłanki uzasadniające zastosowanie tej instytucji z art. 162 § 1 o.p. Strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Odwołanie zostało sporządzone prawidłowo oraz nadane w ustawowym terminie, natomiast uchybienie powstało wyłącznie na skutek omyłki technicznej pracownika sekretariatu odpowiedzialnego za obsługę korespondencji. Okoliczność ta miała charakter obiektywnie niezależny od pełnomocnika strony i nie może być utożsamiana z brakiem należytej staranności. Zdaniem pełnomocnika, odmowa przywrócenia terminu w takich okolicznościach prowadzi do nadmiernie formalistycznego ograniczenia prawa strony do merytorycznego rozpoznania sprawy.

1. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje

1. 3. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Korzystając z kompetencji, które przyznaje sądowi administracyjnemu przepis art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a."), dopuszczający możliwość rozpoznania w postępowaniu uproszczonym skargi, której przedmiotem jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, Sąd procedował w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Stosownie do przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Sąd nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa, które stanowiłyby podstawę do wyeliminowania go z obrotu prawnego.

1. 3.1. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 29 września 2025 r.

Instytucja przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej w toku postępowania podatkowego została uregulowana w art. 162 o.p. Zgodnie z tym przepisem, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek: (1) uchybienie terminowi, (2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, (3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz (4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

W rozpoznawanej sprawie okolicznością bezsporną jest skuteczne doręczenie pełnomocnikowi strony skarżącej decyzji z dnia 29 września 2025 r. oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania, co Dyrektor IAS stwierdził w niezaskarżonym przez stronę postanowieniu z dnia 9 lutego 2026 r. Termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu nie był też przez organ II instancji kwestionowany. Pełnomocnik strony skarżącej wraz z powyższym wnioskiem dokonał uchybionej czynności, wnosząc odwołanie. Wobec powyższego przesłanki formalne opisane w art. 162 o.p. zostały w sprawie spełnione. Spór koncentruje się zatem wokół przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w niedochowaniu terminu przez wnioskującego.

3.2. Mając powyższe na uwadze, rozważenia wymagała kwestia, czy strona skarżąca uprawdopodobniła brak winy pełnomocnika w uchybieniu terminu. O braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, tj. że strona nie mogła tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Przy ocenie owej przesłanki należy brać pod uwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie określonej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. Brak winy w uchybieniu terminu podlega ocenie z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Uprawdopodobnienie przeszkód uniemożliwiających dochowanie czynności procesowej obciąża wnioskującego, przy czym uprawdopodobnienie oznacza, że strona powinna w sposób wiarygodny uzasadnić okoliczności, które spowodowały niemożność dokonania czynności w terminie, bez konieczności wykazywania ich w sposób ostateczny.

O braku winy można więc mówić wówczas, gdy nawet przy użyciu przez stronę największego w określonym stanie faktycznym wysiłku, nie była ona w stanie przezwyciężyć przeszkody, która uniemożliwiła jej dokonanie czynności w terminie. Przeszkodą taką może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy, związany z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp. Warunek braku zawinienia w uchybieniu należy przy tym oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania (por. wyrok NSA z dnia 15 września 2020 r., o sygn. akt II GSK 3387/17 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 lutego 2018 r., o sygn. akt III SA/Wa 572/17- treść powołanych wyroków dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: publ. CBOSA). Przyjmuje się, że przyczyną uzasadniającą przywrócenie terminu jest wystąpienie przeszkody nie do przezwyciężenia, a więc takiej, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, np. nagłej, ale rzeczywistej ciężkiej choroby strony (por. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2022 r., o sygn. akt III OSK 1110/21; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 lipca 2022 r., o sygn. akt I SA/Gl 120/22; WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2022 r., o sygn. akt II SA/Łd 24/22 i WSA w Warszawie z dnia kwietnia 2022 r., o sygn. akt VII SA/Wa 600/22). Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w kontrolowanej sprawie.

3.3. W realiach niniejszej sprawy miernik owej staranności determinuje założenie, że zawodowy pełnomocnik jako specjalista działa profesjonalnie i tak organizuje swą pracę, w tym pracę współpracowników w kancelarii prawnej, aby nie dopuścić do jakichkolwiek nieprawidłowości przy reprezentacji stron, w tym kardynalnego błędu jakim jest uchybienie terminu procesowego. Przepis art. 162 o.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. Oznacza to, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji (por. wyroki NSA z dnia: 3 czerwca 2008 r., o sygn. II FSK 511/07 i19 maja 2011 r., o sygn. akt I FSK 152/10). Ciężar wykazania, że istotnie zaistniała taka przeszkoda faktyczna (obiektywnie nie do przezwyciężenia), która wykluczyła możność terminowego dokonania czynności procesowej spoczywa na stronie, przy czym wystarczającym środkiem jest wspomniane uprawdopodobnienie.

W realiach faktycznych niniejszej sprawy Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że pełnomocnik strony - radca prawny nie wykazała by zaszły tego rodzaju całkowicie niezależne od niej zdarzenia, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, w szczególności nie uprawdopodobniono istnienia przeszkody w dochowaniu terminu, której obiektywnie nie mogła przezwyciężyć. Wręcz przeciwnie pełnomocnik przyznała, że błąd leży po stronie pracownika sekretariatu kancelarii. Zdaniem Sądu bez względu na to, czy ów błąd określimy jako ludzki czy techniczny, pozostaje on błędem, który można było przezwyciężyć poprzez prawidłową organizację i właściwy nadzór nad rzekomo wyspecjalizowaną komórką kancelarii, zajmującej się ekspediowaniem korespondencji. Niniejsza sprawa obnażyła, że poprzestanie na racjonalnym podziale zadań w kancelarii i na zaufaniu do osób odpowiedzialnych za obsługę wysyłek jest zawodne i winno być permanentnie weryfikowane.

W klauzuli należytej staranności, która jest punktem odniesienia dla oceny braku winy, zawarta jest też odpowiedzialność strony postępowania podatkowego za dobór osób, którymi się posługuje przy prowadzeniu swoich spraw. Nie można przyjąć braku winy w uchybieniu terminu przez podmiot, który miał podjąć czynność procesową, jeżeli przyczyną tego była działalność lub brak działania osób, którymi podmiot się posługuje (por. wyroki NSA z dnia: 25 października 2011 r., o sygn. akt II FSK 731/10 i 29 sierpnia 2017 r., o sygn. akt II FSK 2003/15). Tym samym, jak wspomniano w przypadku uchybienia terminu przez pełnomocnika, któremu powierzono sporządzenie i wniesienie środka odwoławczego, to on ponosi pełną odpowiedzialność nie tylko za swoje działania czy zaniechania, ale odpowiada również za działania pracowników kancelarii, z którymi współpracuje. Jeżeli pełnomocnik zdecydowała się zorganizować działanie kancelarii w taki sposób, że za obieg korespondencji odpowiada wyspecjalizowana komórka organizacyjna (sekretariat), to za faktyczne zaniechania i błędy jej pracowników ostatecznie odpowiada pełnomocnik.

Fakt, że pracownicy kancelarii przygotowują każdego dnia znaczną liczbę przesyłek i doszło do omyłki technicznej w postaci powielania adresu z innego pisma, nie ma znaczenia dla oceny braku winy pełnomocnika w uchybieniu terminu. Istotne jest natomiast, że organizując obieg korespondencji w kancelarii, to pełnomocnik podjęła decyzję o powierzeniu kierowanej do organu przesyłki na własne ryzyko, a następnie przyznała, że nie weryfikowała sposobu adresowania kopert, bo stanowiłoby to "wymóg nadmiernie formalistyczny". Tymczasem zachowanie należytej staranności wymagało nie tylko odpowiedniego zorganizowania pracy kancelarii, ale wprowadzenie sprawdzonych w praktyce mechanizmów kontroli i nadzoru dających gwarancję, graniczącą z pewnością, że przesyłka trafi na czas do właściwego organu i do jego siedziby. W okolicznościach niniejszej sprawy nie można przyjąć, aby pełnomocnik dopełniła owej należytej staranności w pełnym zakresie.

Przykładem pożądanego działania w celu dochowania należytej staranności mogłoby być sprawowanie odpowiedniego nadzoru nad pracownikami kancelarii. Jeżeli natomiast pełnomocnik uważa, że osobiste weryfikowanie przez nią każdej koperty po jej przygotowaniu przez sekretariat, stanowiłoby "wymóg nadmiernie formalistyczny", to przeszkodę tą można było z łatwością przezwyciężyć, wyznaczając kompetentnych pracowników do sprawowania nadzoru nad pracą sekretariatu lub stosując elektroniczną bazę adresową organów podatkowych, czy poprzez doręczenia ePUAP. Okolicznością oczywistą jest, że elementem podstawowym dla prowadzenia kancelarii prawnej, na poziomie administracyjnym, jest bezbłędne adresowanie i nadawanie korespondencji w formie tradycyjnej, jak i elektronicznej. Dlatego uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowych działań procesowych radca prawny tak powinna zorganizować pracę, w tym nadzór nad pracownikami sekretariatu, by czynności te były realizowane prawidłowo w interesie klientów.

Istotą pracy profesjonalnego pełnomocnika jest bowiem rzetelne dbanie o interesy mocodawcy, między innymi poprzez wypełnianie w terminie wszystkich wymogów proceduralnych, umożliwiających stronie pełny udział w postępowaniu. Pełnomocnik reprezentujący stronę ma obowiązek działania w imieniu i na jej rzecz z równą starannością, tak jakby działał na własną rzecz. Od fachowego i odpowiedzialnego pełnomocnika można i trzeba wymagać bezbłędnego, niemal perfekcyjnego zorganizowania pracy. Wiąże się to z ogromną odpowiedzialnością za prowadzenie spraw podatnika i za prawidłowy przebieg całego postępowania. Od profesjonalnego pełnomocnika oczekuje się dochowania należytej staranności, wynikającej z zawodowego charakteru prowadzonej działalności. Odpowiedzialność pełnomocnika obejmuje przy tym nie tylko jego osobiste działania, ale także działania wszystkich osób, którymi posługuje się wykonując swój zawód.

Wbrew argumentom podniesionym w skardze wina personelu administracyjnego kancelarii, jeśli nawet jest "sporadyczną i ludzką" omyłką techniczną pracownika sekretariatu, obciąża pełnomocnika, który w ramach prowadzenia profesjonalnej działalności w zakresie udzielania pomocy prawnej i zastępstwa procesowego stron, zobowiązany jest tak zorganizować funkcjonowanie kancelarii, aby zapewnić właściwy obieg dokumentów, w tym odbieranie i nadawanie korespondencji w odpowiednim terminie, umożliwiającym skuteczne wniesienie ewentualnego środka zaskarżenia (por. wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2024 r., o sygn. akt I FSK 1088/23).

Wobec powyższego zasadnie organ podatkowy uznał w zaskarżonym postanowieniu, że stan faktyczny sprawy oraz treść argumentacji przedstawiona we wniosku wskazują, że zachowanie pełnomocnika, skutkujące uchybieniem terminu do wniesienia odwołania w realiach przedmiotowej sprawy nie może zostać uznane za niezawinione. Nie można bowiem przyjąć, że przyczyną uchybienia terminu była przeszkoda nie do przezwyciężenia, skoro nie zachowano należytej staranności przy adresowaniu koperty i rezygnowano z kontroli pracy sekretariatu. Nie ulega wątpliwości, że co do zasady pomyłki "ludzkie" nie są celowe, jednak w niniejszej sprawie nie wykazano, aby pełnomocnik podjął jakiekolwiek działania, aby im zapobiec. Powyższe potwierdza, że pełnomocnik w istocie nie zadbał wystarczająco o bezbłędne nadanie korespondencji, jak jest to wymagane w przypadku profesjonalnego pełnomocnika będącego radcą prawnym, któremu strona powierzyła swoje sprawy, działając w pełnym zaufaniu do niego. Okoliczności, na które powołała się pełnomocnik nie sposób zatem uznać za usprawiedliwiające winę w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

3.4. Sąd zwraca uwagę, że instytucja przywrócenia terminu dla wniesienia odwołania ma charakter wyjątkowy, ponieważ służy wzruszeniu decyzji ostatecznych. Z tego względu o braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, a przy tym powstała ona w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej i trwała do upływu terminu procesowego. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie zaistniała. We wniosku o przywrócenie terminu oraz w skardze nie wykazano bowiem nadzwyczajnych przeszkód zaistniałych w tym dniu w pracy konkretnego pracownika, który dopuścił się błędnego zaadresowania przesyłki. Co więcej nie uprawdopodobniono, że w kancelarii podjęto działania mające na celu zapobieżenie podobnym błędom w przyszłości i nie wykazano należytej staranności w postępowaniu pełnomocnika. Na pełnomocniku strony ciążył natomiast obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych kroków celem należytego zabezpieczenia interesów klienta, czego w istocie nie dopełniono. Odnosząc się do twierdzenia autorki skargi, że odmowa przywrócenia terminu w okolicznościach sprawy prowadzi do nadmiernie formalistycznego ograniczenia prawa strony do jej merytorycznego rozpoznania, Sąd zwraca uwagę, że wolą ustawodawcy jest, że podatnik w przypadku uchybienia terminu odpowiada nawet za lekkie niedbalstwo swoje lub swojego pełnomocnika (por. wyrok NSA z dnia 25 października 2011 r., o sygn. akt II FSK 731/10).

W tym stanie rzeczy uznać należy, że organ odwoławczy prawidłowo odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a jego ustalenia w tym zakresie nie były dowolne, lecz oparte o zgromadzony materiał dowodowy. Podniesione przez skarżącą w treści skargi zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie mogły zatem skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. Stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób wyczerpujący, znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym i został szczegółowo przedstawiony w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ odwoławczy w toku postępowania podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.), zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył materiał dowodowy niezbędny do podjęcia rozstrzygnięcia (art. 187 § 1 o.p.). Dokonana przez organ ocena materiału dowodowego, w tym książki nadawczej, z której wynika że przesyłka została nadana w ustawowym terminie w dniu 13 października 2025 r. jednak na błędny adres, co skutkowało uchybieniem terminu do wniesienia odwołania, jest przy tym logiczna oraz zgodna z przepisami prawa i zasadami doświadczenia życiowego (art. 191 o.p.).

Fakt, że materiał dowodowy oceniony został odmiennie, niż oczekiwałaby tego strona skarżąca, nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w o.p. Chybiony jest również zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p). Wymóg prawidłowego obiegu dokumentów, w tym odbierania i nadawania korespondencji w odpowiednim terminie, umożliwiającym skuteczne wniesienie środka zaskarżenia, to podstawa pracy prawnika, a nie rezultat nadmiernie rygorystycznej i formalistycznej oceny interpretacji przesłanek przywrócenia terminu. Na marginesie Sąd zauważa, co w skardze zostało przemilczane, że na wcześniejszym etapie postępowania podatkowego korespondencja pełnomocnika strony była prawidłowo adresowana do organu I instancji (k. [...] i [...] akt admin.), co oznacza, że bezbłędne ekspediowanie pism procesowych było w kancelarii pełnomocnika możliwe.

3.5. Wobec powyższego Sąd, uznając zarzuty skargi za chybione i stwierdzając brak innych naruszeń prawa skutkujących uchyleniem zaskarżonego postanowienia, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości jako bezzasadną.