Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodziz 14 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Łd 102/26

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 grudnia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu zażalenia E sp. z o.o. z siedzibą w W., na własne postanowienie z 5.11.2025 r. odmawiające wglądu w akta sprawy wymienione w pkt 1 oraz 3-13 wniosku Spółki z 29.10.2025 r., postanowił w oparciu o przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.), dalej O.p., utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu powyższej decyzji wskazano, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi prowadzi wobec Spółki postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 14.12.2023 r. nr 368000-CKK-12.4110.1.1.2023.20. W jego toku Spółka przy piśmie z 29.10.2025 r. zwróciła się z wnioskiem o udostępnienie – za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej - dokumentów, o których mowa w postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 21.10.2025 r. o włączeniu dokumentów, znak sprawy: 1001-IOD-4.4110.1.2024.61.UCS.SJ, tj.:

1. 1. postanowienia o wszczęciu śledztwa z [...] r. nr [...] wraz z zawiadomieniem wewnętrznym,
2. 2. zawiadomienia z art. 70c Ordynacji podatkowej z [...] wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru,
3. 3. postanowienia Prokuratury Rejonowej W. Ż. z [...] r. o przedłużeniu okresu trwania śledztwa,
4. 4. postanowienia Prokuratury Rejonowej W - Ż. z [...]r. o zawieszeniu śledztwa,
5. 5. postanowienia Prokuratury Rejonowej W - Ż. z [...] r. o wydaniu europejskiego nakazu dochodzeniowego,
6. 6. postanowienia Prokuratury Okręgowej w W. z [...] r. o wezwaniu tłumacza przysięgłego języka francuskiego, celem przetłumaczenia z języka polskiego na język francuski europejskiego nakazu dochodzeniowego,
7. 7. rachunku z [...] r. za przetłumaczenie europejskiego nakazu dochodzeniowego,
8. 8. pisma Sądu Okręgowego Miasta L. sporządzonego w języku francuskim z 21.08.2024 r"
9. 9. postanowienia Prokuratury Okręgowej w W. z [...]r. o wezwaniu tłumacza przysięgłego,
10. 10. tłumaczenia z 6.09.2024 r. ww. pisma Sądu Okręgowego Miasta L. z 21.08.2024 r.,
11. 11. pisma Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 10.10.2024 r. przekazującego do Prokuratury Rejonowej W - Ż. uwierzytelnione kopie wyniku kontroli nr 368000-CKK-12.5001.60.2023.85, postanowienia o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe oraz decyzji nr 368000-CKK-12.4110.1.1.2024.15,
12. 12. pisma Sądu Okręgowego Miasta L. sporządzonego w języku angielskim i francuskim z 5.02.2025 r.,
13. 13. pisma Sądu Okręgowego Miasta L. sporządzonego w języku angielskim i francuskim z 03.09.2025 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, postanowieniem z 5.11.2025 r. (doręczonym 19.11.2025 r.) odmówił wglądu w akta sprawy wymienione w pkt 1 oraz 3-13 wniosku Spółki z 29.10.2025 r, a także przekazał zawiadomienie z art. 70c Ordynacji podatkowej z 22.11.2023 r. wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru (wymienione w punkcie 2 wniosku), z uwagi na fakt, że pismo to było dokumentem skierowanym wcześniej do strony.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, pismem z 25.11.2025 r., pełnomocnik Spółki złożył do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zażalenie, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów:

1. 1) art. 217 § 2 w zw. z art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 dalej: O.p.) poprzez brak zawarcia w postanowieniu należytego uzasadnienia odmowy umożliwienia zapoznania się przez Spółkę z dokumentami - w szczególności zaniechanie wskazania konkretnych przyczyn odmowy w odniesieniu do poszczególnych dokumentów i wskazania, dlaczego interes publiczny w postaci dobra śledztwa ma uniemożliwiać ich udostępnienie;
2. 2) art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 O.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę umożliwienia zapoznania się przez Spółkę z dokumentami, pomimo iż interes publiczny nie uzasadnia wyłączenia ich z akt sprawy i odmowy umożliwienia Spółce dostępu do nich.

Mając na uwadze powyższe, pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i uwzględnienie wniosku Spółki z 29.10.2025 r. o umożliwienie zapoznania się z dokumentami - na podstawie art. 233 § 1 pkt 2) lit. a) w zw. z art. 239 O.p.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w wyniku analizy akt sprawy stwierdził, że w toku postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 14.12.2023 r. nr 368000-CKK-12.4110.1.1.2023.20, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi przy piśmie z 17.07.2025 r. zwrócił się do Prokuratury Rejonowej W, -Ż. w W. z prośbą o udzielenie informacji odnośnie prowadzonego postępowania o sygnaturze [...], a także o przekazanie kserokopii dokumentów potwierdzających przekazane informacje. Przy piśmie z 8.10.2025 r. Prokuratura Rejonowa W.-Ż. w W. udostępniła akta nadzorowanego przez nią postępowania Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, zastrzegając jednak wyraźnie, że nie wyraża zgody na wykorzystanie tych materiałów w "w inny sposób niż do wyłącznej wiadomości Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, w szczególności w taki sposób, który umożliwiałby zapoznanie z materiałami postępowania przez osoby trzecie, w tym uczestników postępowań prowadzonych przez organ odwoławczy".

Postanowieniem z 21.10.2025 r. nr 1001-IOD-4.4110.1.2024.61.UCS.SJ, działając na podstawie art. 180 Ordynacji podatkowej, włączono do akt postępowania uwierzytelnione kopie dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy karnej skarbowej o sygn. [...] przekazane przez Prokuraturę Rejonową W.- Ż. w W.. Włączane dokumenty zostały wymienione w pkt 1-13 postanowienia. Jednak kolejnym postanowieniem wydanym tego samego dnia o nr 1001-IOD-4.4110.1.2024.62.UCS.SJ Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stosując normę z art. 179 § 2 O.p. wyłączył ww. dokumenty z akt sprawy ze względu na interes publiczny, rozumiany w tym wypadku jako dobro prowadzonego śledztwa. Postanowienie to było motywowane jednoznacznym stanowiskiem Prokuratury Rejonowej W. –Ż. w W, która nie wyraziła zgody na ich takie wykorzystanie, które umożliwi stronie zapoznanie się z tymi dokumentami. Ww. postanowienia zostały doręczone pełnomocnikowi 22.10.2025 r.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie ulega wątpliwości, że jednoznaczny brak zgody prokuratora na udostępnienie stronie akt śledztwa jest wiążący dla organu podatkowego, który wcześniej o te dokumenty wystąpił. Cytując orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor podkreślił, że w sytuacji kolizji interesów tajemnicy postępowania karnego i jawności postępowania podatkowego prymat został przyznany stanowisku organu prowadzącego śledztwo, choćby nawet stanowisko to ograniczało zasadę jawności postępowania podatkowego i czynnego udziału strony w tym postępowaniu. Zaznaczył przy tym, że w treści zaskarżonego postanowienia, ale również w postanowieniu o wyłączeniu materiałów z akt sprawy wyraźnie powołano się na pismo Prokuratury Rejonowej W. –Ż. z [...] r. Wbrew zatem twierdzeniom pełnomocnika zaskarżone postanowienie zostało należycie uzasadnione, gdyż strona została poinformowana zarówno o podstawie prawnej przyjętego rozstrzygnięcia jak i kluczowej przesłance stojącej za odmową wglądu do akt sprawy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w postanowieniach z 21.10.2025 r. nr 1001-IOD-4.4110.1.2024.61.UCS.SJ oraz 1001-IOD-4.4110.1.2024.62.UCS.SJ enumeratywnie wymienił dokumenty, które włączył i następnie wyłączył z akt postępowania podatkowego. Wobec kategorycznego stanowiska prokuratora organ podatkowy nie miał prawa do jego weryfikacji poprzez dokonanie własnej analizy nakierowanej na ustalenie, który dokument jednak może być udostępniony do wglądu stronie, gdyż potencjalnie nie zaszkodzi to dobru śledztwa. Dokonanie tej analizy nie jest domeną organu podatkowego a prokuratora, który wcześniej udostępnił organowi akta.

Nie jest również prawidłowe, według organu, twierdzenie pełnomocnika, że organ powinien udostępnić Spółce kopie żądanych dokumentów w formie zanonimizowanej. Udostępnienie materiałów w takiej formie mogłoby nastąpić, gdyby istniała potrzeba utajnienia jedynie danych wrażliwych. W sytuacji zaś, gdy w grę wchodzi dobro śledztwa, istnieje potrzeba ochrony przede wszystkim treści zawartych w materiałach pozyskanych ze śledztwa. Nie ma zatem wątpliwości, że brak zgody prokuratora na udostępnienie akt z postępowania przygotowawczego to również brak zgody na ich udostępnienie w formie zanonimizowanej.

Dalej podniesiono, że w przedmiotowej sprawie, w ocenie organu odwoławczego nie doszło do naruszenia praw i interesów strony postępowania. Wyłączenie prawa strony do wglądu w akta sprawy z uwagi na interes publiczny nie stoi w sprzeczności z zasadą czynnego udziału strony w postępowaniu, wyrażoną w art. 123 Ordynacji podatkowej. Choć dokument wyłączony z akt sprawy jest niejawny dla strony postępowania, jest on jednocześnie dokumentem dostępnym dla organów i sądów dokonujących kontroli instancyjnej wydanych wobec strony rozstrzygnięć.

Z powyżej wskazanych względów Dyrektor uznał, że w zaskarżonym postanowieniu zasadnie odmówiono Spółce prawa do wglądu akt wymienionych w pkt 1 oraz 3-13 wniosku Spółki z 29.10.2025 r.

W skardze na powyższe postanowienie Spółka postawiła zarzuty naruszenia:

1. 1) art. 179 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.- dalej O.p). w zw. z art. 2 i art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez błędne uznanie, iż organ podatkowy rozstrzygający o udostępnieniu stronie postępowania podatkowego dokumentów z akt spraw pochodzących z prowadzonego postępowania przygotowawczego jest związany stanowiskiem prokuratora prowadzącego to postępowanie co do możliwości udostępnienia przez organ stronie tych dokumentów, podczas gdy:
2. a) w trybie art. 179 § 1 i § 2 O.p. to organ podatkowy decyduje o tym, czy w sprawie wystąpiła przesłanka odmowy udostępnienia akt w postaci interesu publicznego, a nie prokurator;
3. b) nie istnieje podstawa prawna dla żądania prokuratora, aby organ podatkowy, który uzyskał dostęp do akt postępowania karnego nie udostępniał następnie dokumentów z tych akt stronie postępowania podatkowego;
4. c) niezaskarżalne zarządzenie prokuratora nie może ograniczać praw strony postępowania podatkowego;
5. 2) art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 O.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę umożliwienia zapoznania się przez Spółkę z dokumentami, pomimo iż interes publiczny nie uzasadnia wyłączenia ich z akt sprawy, a wskutek powyższego:
6. 3) art. 123 § 1 O.p. poprzez uniemożliwienie Spółce czynnego udziału w postępowaniu.

Mając na uwadze powyższe uchybienia Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 5 listopada 2025 r. oraz zasądzenie od organu na rzecz spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) – dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór w sprawie dotyczy prawidłowości działania organu, który powołując się na interes publiczny, odmówił spółce udostępnienia wyłączonych z akt sprawy dokumentów. Istnienie interesu publicznego uzasadnił brakiem zgody prokuratora prowadzącego postępowanie (śledztwo) na udostępnienie materiałów pochodzących z tego postępowania.

Jak stanowi art. 178 § 1 O.p., strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Cytowany przepis wyraża zasadę jawności postępowania podatkowego i zarazem stanowi jeden z przejawów zasady czynnego udziału strony w tymże postępowaniu.

Powyższe uprawnienie nie ma jednak charakteru absolutnego. Zgodnie bowiem z art. 179 § 1 O.p. przepisu art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Jak słusznie zauważył organ w zaskarżonym postanowieniu, użyte w art. 179 § 1 O.p. pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Jednak w orzecznictwie przyjmuje się, że pod tym pojęciem należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (zob. np. wyroki: WSA w Lublinie z dnia 16 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 506/07; WSA w Opolu z dnia 28 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Op 311/07 (https://cbois.nsa.gov.pl). Niewątpliwie, w pojęciu interesu publicznego, o którym mowa w art. 179 § 1 O.p. mieści się także dobro i interes prowadzonego śledztwa, z którymi należy wiązać obowiązek ochrony informacji dotyczących niezakończonego jeszcze postępowania.

Istotne jest przy tym, że organy uzasadniając odmowę udostępnienia spornych dokumentów stronie wyjaśniły, co w rozpoznawanej sprawie stanowi interes publiczny zabraniający udostępnienia jej wnioskowanych dokumentów. Wskazały, powołując się na dorobek orzeczniczy sądów administracyjnych, na interes publiczny rozumiany jako korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Organ nie poprzestał przy tym na powołaniu się na powyższe ogólne dyrektywy, lecz wyjaśnił, że w interesie publicznym leży dobro śledztwa prowadzonego przez organy prokuratury. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał na pismo Prokuratury Rejonowej W.-Ż. z dnia 8 października 2025 r., z którego jasno wynika definitywny brak zgody na udostępnienie wglądu w materiały śledztwa.

Pismo to ma kluczowe znaczenie dla podjętego przez organ administracji skarbowej rozstrzygnięcia. Organ korzysta z materiałów prowadzonego przez Prokuraturę postępowania przygotowawczego. Niespornym jest, że to Prokuratura Rejonowa W - Ż. jest dysponentem wnioskowanych przez Spółkę, a posiadanych przez organ podatkowy dokumentów. Oczywistym jest, iż bez zgody organów prokuratury, dokumenty te nie zostałyby udostępnione organom podatkowym, co za tym również od woli organów prokuratury uzależnione jest ich udostępnienie stronie postępowania podatkowego. W istocie zatem to nie organ podatkowy, lecz organ prokuratorski prowadzący postępowanie przygotowawcze decyduje o możliwości lub braku możliwości udostępnienia skarżącemu dostępu do dokumentów pochodzących ze śledztwa. Wobec tego organ podatkowy nie tylko nie mógł, lecz wręcz nie miał prawa kopii spornych dokumentów stronie udostępnić.

Zaprezentowane stanowisko zdaje się mieć jednoznaczne oparcie w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych. Sądy te jednolicie odnoszą się do kwestii znaczenia odmowy udzielenia zgody przez prokuratora na udostępnienie materiałów pochodzących ze śledztwa – jako okoliczności mieszczącej się w przesłance interesu publicznego, o której mowa w art. 179 O.p. Przykładowo w wyroku z dnia 18 października 2020 r., sygn. akt II FSK 939/19, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "decyzja prokuratora o odmowie udostępnienia stronie materiałów postępowań kontrolnych ma dla organów podatkowych charakter wiążący przy rozpatrywaniu wniosków o udostępnienie dokumentów z akt sprawy". Podobnie w wyroku z dnia 3 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1700/16, przyjęto, że charakter wiążący w takim przypadku ma wola dysponenta materiałów - tj. prokuratora. W ramach interesu publicznego rozumianego, jako korzyść służącą ogółowi, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, mieści się także dobro prowadzonego śledztwa.

Ujawnienie przestępstw i skuteczne ściganie ich sprawców, jako element bezpieczeństwa i porządku publicznego, leży bowiem w interesie całego społeczeństwa. Potrzeba ochrony tego dobra może stanowić uzasadnienie dla ograniczenia stronie postępowania podatkowego dostępu do niektórych dokumentów z akt sprawy podatkowej. O tym zaś, czy w konkretnej sprawie zachodzi potrzeba ochrony tego dobra, decyduje organ prowadzący dane postępowanie karne. W sytuacji kolizji interesów tajemnicy postępowania karnego i jawności postępowania podatkowego prymat został przyznany stanowisku organu prowadzącego śledztwo, choćby nawet stanowisko to ograniczało zasadę jawności postępowania podatkowego i czynnego udziału strony w tym postępowaniu (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 12 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Bk 192/23; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 5 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 514/09; wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1147/15).

W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy nie jest prawidłowe twierdzenie pełnomocnika spółki, że organ powinien był mu udostępnić kopie żądanych dokumentów choćby w formie zanonimizowanej. Udostępnienie materiałów w takiej formie mogłoby nastąpić, gdyby istniała potrzeba utajnienia jedynie danych wrażliwych. W sytuacji zaś, gdy w grę wchodzi dobro śledztwa, istnieje potrzeba ochrony przede wszystkim treści zawartych w materiałach w tym śledztwie pozyskanych. Organ nie posiada kompetencji, aby decydować, jakie treści mogłyby podlegać udostępnieniu, z którą część należałoby ukryć. Ponadto, słusznie podnosi organ, że brak zgody prokuratora na udostępnienie akt z postępowania przygotowawczego to również brak zgody na ich udostępnienie w formie zanonimizowanej.

Zdaniem Sądu, jak słusznie wywiódł organ w odpowiedzi na skargę, jako niezasadne należy uznać twierdzenia pełnomocnika, że organ podatkowy powinien niezależnie od prokuratora ocenić, czy udostępnienie Spółce żądanych dokumentów wiąże się z naruszeniem interesu publicznego, a zgoda prokuratora nie jest ku temu potrzebna. W szczególności twierdzenie pełnomocnika cyt. "nie istnieje przepis, na podstawie którego prokurator mógłby zabronić udostępnienia tychże dokumentów dalszym osobom przez tę, która uzyskała do nich dostęp" – stanowi wypaczenie treści i zasady wynikającej z art. 156 § 5 Kodeksu postępowania karnego, zgodnie z którym akta są udostępniane podmiotom tam wymienionym "jeżeli nie zachodzi potrzeba zabezpieczenia prawidłowego toku postępowania lub ochrony ważnego interesu państwa".

Należy przy tym wyraźnie wskazać, że zarówno organ podatkowy jak i strona postępowania podatkowego nie jest uprawniona do weryfikacji i oceny stanowiska prokuratora, który zastrzegł, że udostępnia żądane dokumenty do wyłącznej wiadomości organu podatkowego. Twierdzenia pełnomocnika stanowią zatem nieuzasadnioną polemikę ze stanowiskiem zawartym w treści zaskarżonego postanowienia. Stanowisko to jest zgodne z przepisami prawa materialnego jak i utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego przywołanym w skarżonym postanowieniu. Pełnomocnik natomiast kolejny raz powołuje wyroki (np. wyrok WSA w Łodzi z 2.04.2025 r., I SA/Łd 29/25, WSA w Olsztynie z 18.04.2018 r., I SA/OI182/18, WSA w Lublinie z 17.01.2018 r., I SA/Lu 964/17, NSA z 15.05.2014 r., II FSK 1362/12 oraz z 28.09.2016 r" sygn. I FSK 770/16), które zapadły na gruncie innego stanu faktycznego i do treści których się odniesiono na stronie 8 zaskarżonego postanowienia.

Pełnomocnik na stronie 7 uzasadnienia skargi wskazuje również, że zachowanie dokumentów do wyłącznej wiadomości organu stoi w sprzeczności z zasadami postępowania podatkowego. W jego ocenie organ nie powinien ich w ogóle włączać do akt postępowania podatkowego - również do ich części niejawnej dla strony. Pełnomocnik zauważa przy tym, że biorąc pod uwagę procedury podatkowe, do ww. dokumentów dostęp może mieć potencjalnie również sąd administracyjny (w przypadku złożenia skargi), organ I instancji (w przypadku uchylenia sprawy do ponownego rozpoznania), bądź też podmioty wymienione w art. 297 § 1 O.p. Pełnomocnik podnosi, że nie jest więc możliwe spełnienie wytycznych prokuratora w zakresie zakazu wykorzystania dokumentów "w inny sposób niż do wyłącznej wiadomości Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi". Zdaniem pełnomocnika, skoro ryzyko udostępnienia dokumentów komukolwiek innemu niż organowi podatkowemu jest w ocenie prokuratora nie do pogodzenia z dobrem śledztwa, to prokurator powinien był odmówić dostępu do akt organowi podatkowemu.

Odnosząc się do tej argumentacji uwydatnić należy, że przedmiotem niniejszego postępowania nie jest ocena zgodności z prawem postanowienia z 21.10.2025 r. Nr 1001-IOD-4.4110.1.2024.61.UCS.SJ o włączeniu dokumentów do akt sprawy jak i działania prokuratora polegającego na udostępnieniu organowi akt sprawy. Z tego też względu okoliczności te nie mogą być badane w ramach kontroli postanowienia odmawiającego wglądu w akta sprawy. Dwuinstancyjny charakter postępowania podatkowego oraz kontrola sprawowana przez sądy administracyjne nad rozstrzygnięciami organów podatkowych nie wypacza natomiast ograniczenia nałożonego przez prokuratora co do wykorzystania dokumentów do wyłącznej wiadomości Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi. Nie może ulegać bowiem wątpliwości, że do dokumentów wyłączonych z akt postępowania z uwagi na interes publiczny wgląd musi mieć zarówno sąd administracyjny (gdy zaskarżone rozstrzygnięcie do niego jest kierowane) jak i organ podatkowy I instancji (w przypadku gdy w wyniku uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia sprawa wraca do tegoż organu do ponownego rozpatrzenia).

Tak zawężona interpretacja polecenia prokuratora prezentowana przez pełnomocnika Skarżącej Spółki ograniczałaby nadzór sądowy sprawowany w postępowaniu podatkowym, co jest nie pogodzenia z konstytucyjnymi zasadami legalizmu, demokratycznego państwa prawnego oraz prawa do sądu i zaskarżalności decyzji.

Analogiczne stanowisko należy wyprowadzić w stosunku do podnoszonych przez pełnomocnika kwestii związanych z ograniczeniem stronie prawa do obrony, co w ocenie pełnomocnika przejawia się brakiem możliwości dokonania przez stronę weryfikacji, czy w sprawie nie doszło do instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. W tym zakresie stwierdzić należy, że kwestia związana z oceną wpływu wszczęcia postępowania karnego skarbowego na bieg terminu przedawnienia jest przedmiotem postępowania wymiarowego i organ podatkowy w myśl uchwały z 24.05.2021 r., I FPS 1/21 ma obowiązek odnieść się do niej w treści decyzji, od której przysługuje stronie skarga do sądu administracyjnego. Natomiast brak włączenia tych dokumentów do akt sprawy skutkowałby uniemożliwieniem dokonania powyższej oceny.

Niezasadne okazały się, wobec powyższych rozważań, zarzuty skargi oparte na naruszeniu art. 179 § 1 i 2 w związku z art. 2 i 45 ust. 1 Konstytucji RP oraz art. 123 § 1 i art. 178 § 1 O.p. Organy podatkowe trafnie stanęły na straży prawidłowego przebiegu śledztwa, dostrzegając w tym dobro, za którego ochroną przemawia uzasadniony interes publiczny. Ponadto, zdaniem Sądu, uzasadnienie zaskarżonych postanowień jest pełne, zawiera wszystkie wymagane elementy, jest wystarczająco wyczerpujące, aby Spółka mogła poznać motywy zapadłego rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a Sąd skargę oddalił.

P.C.