Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 9 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Gl 1264/25

Uzasadnienie

Interpretacją indywidualną z 27 sierpnia 2025 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.317.2025.4.AND (UNP: 2722937) − wydaną na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111, dalej O.p.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy S. Aktiengesellschaft z siedzibą w R. w Szwajcarii (dalej także Spółka, Skarżąca) w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dokonano charakterystyki stron planowanych transakcji:

1. 1) P. sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: "P. ") - podatnik podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce – w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. P. jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT, skupiającą się na dwóch obszarach:
2. a) wynajmie części powierzchni Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 (zdefiniowanych poniżej), których to nieruchomości P. jest jednym ze współwłaścicieli (o czym szerzej poniżej) oraz
3. b) zarządzeniem Nieruchomością 1 oraz Nieruchomością 2 we własnym imieniu i na własną rzecz (w zakresie wynikającym z udziałów w ww. nieruchomościach, należących do P.) oraz w imieniu i oraz na rzecz S. AG z siedzibą w R. w Szwajcarii (dalej: S. lub Spółka) (w zakresie wynikającym z udziałów w ww. nieruchomościach należących do S.);
4. 2) P., poza ww. czynnościami, incydentalnie udziela pożyczek innym podmiotom z grupy kapitałowej, do której należy, ponadto jest udziałowcem spółki A. sp. z o.o., prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie na terytorium Polski;
5. 3) S. jest spółką kapitałową prawa szwajcarskiego, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Szwajcarii – w konsekwencji podlega w Szwajcarii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. S. prowadzi działalność gospodarczą m.in. na terytorium Szwajcarii oraz na terytorium Polski;
6. 4) S. jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym i prowadzi w Polsce działalność opodatkowaną podatkiem VAT, ograniczającą się do wynajmu powierzchni w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 (w zakresie wynikającym z udziałów w ww. nieruchomościach należących do S.);
7. 5) na zlecenie S., Nieruchomością 1 oraz Nieruchomością 2 (w zakresie wynikającym z udziałów w ww. nieruchomościach należących do S.) zarządza P., na podstawie umowy o administrowanie (zarządzanie) Nieruchomością 1 oraz Nieruchomością 2, zawartej między P. a S. (dalej: "Umowa o Zarządzanie"). Na gruncie tejże umowy, P. otrzymuje od S. wynagrodzenie za podejmowane czynności związane z zarządzaniem Nieruchomością 1 oraz Nieruchomością 2 na rzecz S. (w zakresie wynikającym z udziałów w ww. nieruchomościach, należących do S.);
8. 6) konieczność zlecenia P. zarządzania ww. nieruchomościami wynika z faktu, że S. nie ma w Polsce żadnych zasobów ludzkich – S. nie zatrudnia żadnych pracowników (rozumianych jako osoby pozostające w stosunku pracy, jak i stosunków cywilnoprawnych, tj. w ramach umowy zlecenia i umowy o dzieło);
9. 7) U. sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: "U. ") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. U. jest spółką kapitałową utworzoną w 2022 r., w której kapitale 90% udziałów posiada S., zaś 10% udziałów – P.. Na moment przygotowywania niniejszego wniosku, U. nie prowadzi żadnej realnej działalności gospodarczej;
10. 8) S. i P. – dalej jako Zbywcy.

Dokonano opisu Centrum Handlowo-Usługowego:

1. 1) na moment złożenia wniosku P. przysługuje:
2. a) udział wynoszący łącznie 3276/100000 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr [...] (obręb ewidencyjny: [...], identyfikator działki: [...]), położonej w G. przy ulicy [...], stanowiącej własność Gminy Miasta G., dla której Sąd Rejonowy G. w G., III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...] oraz w prawie własności, stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego na tym gruncie budynku niemieszkalnego (centrum handlowego) oraz w prawie własności budowli i urządzeń (technicznych oraz budowlanych), dalej zwane - Nieruchomością 1,
3. b) udział wynoszący łącznie 10/100 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działki ewidencyjnej nr [...] (obręb ewidencyjny: [...], identyfikator działki: [...]) położonej w G. przy ulicy [...]oraz działki ewidencyjnej nr [...] (obręb ewidencyjny: [...]), położonej w G., stanowiącej własność Gminy Miasto G., dla której Sąd Rejonowy G. w G., III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]oraz w prawie własności, stanowiących odrębne nieruchomości, położonego na tych gruntach budynku centrum handlowego, budynku stacji transformatorowej i budynku parkingu wielopoziomowego (wraz z częścią biurową) oraz w prawie własności budowli i urządzeń (technicznych oraz budowlanych), zwane dalej - Nieruchomością 2;

Budynek centrum handlowego położony jest na dwóch działkach - na działce ewidencyjnej nr [...]oraz [...], natomiast na działce 3/8 znajduje się parking z częścią biurową tj. (w bryle budynku parkingu znajdują się pomieszczenia biurowe) oraz stacja transformatorowa;

1. 2) na moment złożenia niniejszego wniosku S. przysługuje:
2. a) odnośnie do Nieruchomości 1 – udział wynoszący łącznie 29484/100000 w prawie użytkowania wieczystego gruntu, w prawie własności położonego na nim budynku oraz w prawie własności budowli i urządzeń (technicznych oraz budowlanych),
3. b) odnośnie do Nieruchomości 2 – udział wynoszący łącznie 90/100 w prawie użytkowania wieczystego gruntów, w prawie własności położonych na nich, stanowiących odrębne nieruchomości, budynku centrum handlowego, pomieszczenia stacji transformatorowej i budynku parkingu wielopoziomowego (wraz z częścią biurową) oraz w prawie własności budowli i urządzeń (technicznych oraz budowlanych);
4. 3) odnośnie do Nieruchomości 1, udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prawa własności posadowionego na nim budynku oraz prawie własności budowli i urządzeń (technicznych oraz budowlanych), wynoszący 6724/10000, należy do podmiotu trzeciego (H. sp. z o.o.);
5. 4) w dniu 18 grudnia 2024 r. P., S. i H. sp. z o.o. zawarły umowę quoad usum, regulującą m.in. (i) co w Nieruchomości 1 stanowi powierzchnię wspólną gruntu, położonego na nim budynku oraz wspólne urządzenia budynku, (ii) podział do korzystania tej powierzchni wspólnej, (iii) sposób wykorzystania powierzchni wspólnej przeznaczonej i nieprzeznaczonej do wyłącznego korzystania (dalej: Umowa Quoad Usum);
6. 5) w budynku stanowiącym część Nieruchomości 1 znajduje się jeden lokal użytkowy, prawnie wyodrębniony z odrębną księgą wieczystą, którego właścicielem jest H. sp. z o. Pozostałe lokale użytkowe nie są prawnie wyodrębnione (nie mają osobnych ksiąg wieczystych) i stanowią współwłasność Zbywców (udziały 29484/100000 oraz 3276/100000 odpowiednio należące do S. i P.);
7. 6) Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 w dalszej części niniejszego wniosku zwane Centrum Handlowo-Usługowym; udział w prawie użytkowania wieczystego gruntów oraz udział w prawie własności położonych na nich budynków, budowli oraz budowli i urządzeń (technicznych oraz budowlanych), składających się na Centrum Handlowo-Usługowe, w dalszej części zwane - Udziałami w Centrum Handlowo-Usługowym".

W opisie planowanych wkładów niepieniężnych podano:

1. 1) zbywcy rozważają pozyskanie finansowania zewnętrznego (kredyt bankowy) na remont i modernizację Centrum Handlowo-Usługowego. Z uwagi na okoliczność, że uzyskanie finansowania na korzystnych warunkach wymagać będzie uproszczenia obecnej struktury właścicielskiej Centrum Handlowo-Usługowego, Zbywcy rozważają przeniesienie na podmiot zależny – U. Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: "U. ") w drodze aportów (tj. wkładów niepieniężnych) posiadanych przez siebie Udziałów w Centrum Handlowo-Usługowym wraz z przeniesieniem na U. posiadanego przez każdego ze Zbywców szeregu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia przez każdego z nich działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego;
2. 2) opisany powyżej aport dokonany przez P. do U. wraz z przeniesieniem na U. szeregu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia przez P. działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego, zwane - Transakcją P.;
3. 3) opisany z kolei powyżej aport dokonany przez S. do U. wraz z przeniesieniem na U. szeregu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia przez S. działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego, (...) zwane - Transakcją S.;
4. 4) zamiarem U. jest by aport Przedmiotu Transakcji P., nastąpił po dokonaniu przez S. aportu do U. Przedmiotu Transakcji S. (tj. w momencie, gdy U. stanie się stroną umów przenoszonych w ramach Przedmiotu Transakcji S., w tym Umowy o Zarządzanie).

W opisie Transakcji P. podano:

1. 1) w ramach Transakcji P., P., oprócz przeniesienia przysługujących jej Udziałów w Centrum Handlowo-Usługowego oraz praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, których jest stroną, które przejdą z mocy prawa zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071, dalej: K.c.), wniesie do U. następujące elementy (składniki materialne, niematerialne oraz zobowiązania) związane wyłącznie z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego:
2. a) ruchomości znajdujące się na terenie Centrum Handlowo-Usługowego (za wyjątkiem ruchomości należących do najemców Centrum Handlowo-Usługowego, S. i H. sp. z o.o.) takie jak np. meble, sprzęty i inne wyposażenie służące do prawidłowego funkcjonowania Centrum Handlowo-Usługowego (szczegółowa lista przenoszonych ruchomości zostanie uzgodniona z U. przed Transakcją P.);
3. b) kaucje złożone przez poszczególnych najemców w ramach umów najmu, których stroną jest P., w kwocie przypadającej na P. (w ramach umów najmu, w którym S. i P. są wynajmującymi i jako współwłaściciele przedmiotu najmu, otrzymywali od danego najemcy jedną kaucję, która fizycznie była zdeponowana na rachunku bankowym P.);
4. c) prawa i obowiązki wynikające z Umowy Quoad Usum, której stroną dotychczas była P., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego;
5. d) dokumentacja prawna (w tym oryginały lub kopie umów, np. umów najmu i decyzji administracyjnych, techniczna, projektowa związana z Centrum Handlowo- Usługowym) będąca w posiadaniu P.;
6. e) prawa i obowiązki wynikające z umów o ubezpieczenie Centrum Handlowo-Usługowego, w której ubezpieczonym jest P., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego;
7. f) prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawy mediów (energia elektryczna, woda, ścieki, odbiór śmieci) na potrzeby Centrum Handlowo-Usługowego, których stroną dotychczas była P., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego (za wyjątkiem wyodrębnionego lokalu, którego właścicielem jest H. sp. z o., który jest stroną umów o dostawę mediów do tego lokalu);
8. g) prawa i obowiązki wynikające z umów o zapewnienia czystości oraz odśnieżanie na terenie nieruchomości wspólnych Centrum Handlowo-Usługowego (np. na korytarzach Centrum Handlowo-Usługowego), których stroną dotychczas była P., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego;
9. h) prawa i obowiązki wynikające z umów o zapewnienie bezpieczeństwa (ochrona) i monitoringu przeciwpożarowego na terenie nieruchomości wspólnych Centrum HandlowoUsługowego (np. na korytarzach Centrum Handlowo-Usługowego), których stroną dotychczas była P., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego;
10. i) prawa i obowiązki wynikające z umów telekomunikacyjnych, na podstawie których na terenie Centrum Handlowo-Usługowego dostarczana jest sieć Internet, których stroną dotychczas była P., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego;
11. j) należności (wierzytelności pieniężne) od najemców i zobowiązania wobec dostawców, związane bezpośrednio z pierwszą z działalności P., tj. polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego;
12. k) prawa i obowiązki wynikające z gwarancji jakości i rękojmi za wady, a także inne prawa związane z jakością wykonania poszczególnych składowych Handlowo-Usługowego (tj. umowa o naprawę dźwigów towarowych i osobowych Centrum Handlowo-Usługowego, umowa o remont fasad, elewacji, schodów i chodników Centrum Handlowo-Usługowego);
13. 2) powyższe składniki materialne, niematerialne oraz zobowiązania (w tym prawa i obowiązki z zawartych umów najmu) wraz z przysługującymi P. Udziałami w Centrum Handlowo-Usługowym w ramach Transakcji P., zwane dalej - Przedmiotem Transakcji P.;
14. 3) na marginesie, koszty usług, wynikających z punktów e-i powyższego punktu, w proporcji do udziałów w Centrum Handlowo-Usługowym, były refakturowane przez P. na S., jako współwłaściciela Centrum Handlowo-Usługowego;
15. 4) w ramach Transakcji P., na U. nie przejdą elementy przedsiębiorstwa P., związane bezpośrednio z drugą z działalności P., tj. polegającą na zarządzeniu Centrum HandlowoUsługowym:
16. a) pracownicy P. (rozumiani jako osoby pozostające w stosunku pracy, jak i stosunków cywilnoprawnych, tj. w ramach umowy zlecenia i umowy o dzieło) – wszyscy Pracownicy P. są zaangażowani w działalność P. w zakresie zarządzania Centrum Handlowo-Usługowym;
17. b) umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz informatycznych (Internet, usługi sieci komórkowej, z których korzystają pracownicy i współpracownicy P., zaangażowani w działalność P. w zakresie zarządzania Centrum Handlowo-Usługowym w ramach wykonywania swoich obowiązków);
18. c) środki trwałe i wyposażenie wykorzystywane w działalności P. w zakresie zarządzania Centrum Handlowo-Usługowym (takie jak biurka, komputery, drukarki itd.);
19. d) prawa i zobowiązania z umów zawartych we własnym imieniu i na swoją rzecz z dostawcami towarów i usług, wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby działalności P. w zakresie zarządzania Centrum Handlowo-Usługowym (tj. które generują koszty bezpośrednie i pośrednie prowadzonej przez P. działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usługi zarządzania Centrum Handlowo- Usługowym), tj:
20. - umowa na usługi marketingowe, zawarta z C. sp. z o.o., w zakresie stworzenia logotypu Centrum Handlowo-Usługowego oraz projektów kreatywnych "key visuals", a także w zakresie koordynacji zbierania ofert na dekoracje świąteczne, negocjowania cen za te dekoracje, wykonanie montażu i demontażu dekoracji świątecznych na terenie Centrum Handlowo- Usługowego,
21. - umowa o usługi pośrednictwa w zakresie poszukiwania nowych najemców powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego,
22. e) majątkowe prawa autorskie, prawa zależne do dokumentacji projektowej dotyczącej logotypu Centrum-Handlowo-Usługowego oraz projektów kreatywnych "key visuals", wykonanenej przez C. sp. z o.o. w oraz prawo do wykonywania osobistych praw autorskich autorów takiej dokumentacji;
23. f) know-how związane z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi (wykorzystywane w ramach wykonywania Umowy o Zarządzanie);
24. g) należności (wierzytelności pieniężne) i zobowiązania (długi) P., związane bezpośrednio z drugą z działalności P., tj. polegającą na zarządzeniu Centrum Handlowo-Usługowym;
25. 5) w ramach Transakcji P., na U. nie przejdą elementy przedsiębiorstwa P., niezwiązane bezpośrednio ani z jedną, ani z drugą z działalności P., a związane ze wszystkimi obszarami działalności P. (koszty ogólnego zarządu):
26. a) prawa i zobowiązania z umowy o obsługę księgową (prowadzenie ksiąg rachunkowych podatkowych P.), obsługę prawną i controllingową;
27. b) dokumenty podatkowe i księgowe związane z przedsiębiorstwem P.;
28. c) prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych P. oraz środki pieniężne na wyżej wymienionych rachunkach bankowych P., za wyjątkiem zabezpieczeń umów najmu (kaucje), które przejdą na U. w ramach Transakcji P.;
29. d) należności P. od osób trzecich, niezwiązane bezpośrednio ani z pierwszą, ani z drugą z działalności P. – jeżeli na dzień Transakcji takie będą istnieć;
30. e) zobowiązania P. wobec osób trzecich, niezwiązane bezpośrednio ani z pierwszą, ani z drugą z działalności P. – jeżeli na dzień Transakcji takie będą istnieć;
31. f) indywidualne oznaczenia P. (tzn. jej firmy);
32. g) udziały w A. sp. z o.o.;
33. 6) umowy na o usługi prawne, księgowe i controllingowe, których do tej pory stroną była P. (a które dotyczą wszystkich obszarów działalności P.), zostaną w drodze odpowiednich aneksów rozszerzone o obsługę U. – cesja praw i obowiązków z tych umów nie jest celowa, bowiem P. w dalszym ciągu będzie potrzebowała tych usług w zakresie pozostałych, niewydzielonych do U. obszarów działalności. W związku z tym postanowiono, że obecne umowy na te usługi zostaną rozszerzone o kolejnego zleceniodawcę – U..

W opisie Transakcji S. podano:

1. 1) równocześnie, drugi ze zbywców, tj. S., oprócz przeniesienia przysługujących mu Udziałów w Centrum Handlowo-Usługowym oraz praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, których jest on stroną (które przejdą z mocy prawa zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego), wniesie do U. następujące elementy (składniki materialne, niematerialne oraz zobowiązania) związane wyłącznie z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego:
2. a) ruchomości znajdujące się terenie Centrum Handlowo-Usługowego (za wyjątkiem ruchomości należących do najemców Centrum Handlowo-Usługowego P. i H. sp. z o.o.) takie jak np. meble, sprzęty i inne wyposażenie służące do prawidłowego funkcjonowania Centrum Handlowo-Usługowego (szczegółowa lista przenoszonych ruchomości zostanie uzgodniona z U. przed Transakcją S.);
3. b) kaucje złożone przez poszczególnych najemców w ramach umów najmu, których stroną jest S., w kwocie przypadającej na S. (w ramach umów najmu, w którym S. i P. są wynajmującymi, jako współwłaściciele przedmiotu najmu otrzymywali od danego najemcy jedną kaucję, która fizycznie była zdeponowana na rachunku bankowym P.);
4. c) prawa i obowiązki wynikające z Umowy Quoad Usum, której stroną dotychczas była S., jako współwłaściciel Centrum Handlowo-Usługowego;
5. d) dokumentacja prawna (w tym oryginały lub kopie umów (np. umów najmu) Centrum Handlowo-Usługowym, będącą w posiadaniu S.;
6. e) prawa i obowiązki wynikające z umów o ubezpieczenie Centrum Handlowo-Usługowego, w których ubezpieczonym dotychczas była S., jako współwłaściciel Centrum HandlowoUsługowego;
7. f) prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług prawnych, zawarta z polskim doradcą prawnym oraz z umowy o świadczenie usług księgowych, zawartej z polskim biurem rachunkowym (dotyczące jedynej działalności S. w Polsce, czyli wynajmu powierzchni w Centrum Handlowo-Usługowym);
8. g) należności (wierzytelności pieniężne) i zobowiązania (długi) S., związane bezpośrednio z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego;
9. 2) powyższe składniki materialne, niematerialne oraz zobowiązania (w tym prawa i obowiązki z zawartych umów najmu) wraz z przysługującymi S. Udziałami w Centrum Handlowo-Usługowym, dalej nazywane - Przedmiotem Transakcji S.;
10. 3) w ramach Transakcji S., na U. nie przejdą elementy przedsiębiorstwa S., niezwiązane bezpośrednio z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego, w tym:
11. a) prawa i zobowiązania z umów o obsługę księgową i prawną S., zawartych z zagranicznymi doradcami prawnymi i zagranicznym biurem rachunkowym;
12. b) dokumenty podatkowe i księgowe związane z przedsiębiorstwem S., w zakresie obowiązków podatkowych i sprawozdawczych z działalności finansowo-holdingowej;
13. c) prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych S. oraz środki pieniężne na wyżej wymienionych rachunkach bankowych S.;
14. d) należności i zobowiązania S. wobec osób trzecich, niezwiązane bezpośrednio z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego;
15. e) indywidualne oznaczenia S. (tzn. jej firmy);
16. f) składniki związane z działalnością finansowo-holdingową, takie jak wierzytelności pożyczkowe, udziały i akcje w innych podmiotach;
17. 4) w ramach Transakcji S., dojdzie do cesji przez S. na U. praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie, na skutek której U. stanie się zleceniodawcą P.. W efekcie, P. pozostanie zarządcą Centrum Handlowo-Usługowego, z tym, że od momentu Transakcji S., stroną Umowy o Zarządzanie stanie się U.. Na skutek Transakcji P., U. stanie się właścicielem udziału w Centrum Handlowo-Usługowego, dotychczas przysługującego P., zatem po Transakcji P., P. prawdopodobnie zażąda od U. podwyżki wynagrodzenia za zarządzanie Centrum Handlowo-Usługowym, należnego w ramach Umowy o Zarządzanie;
18. 5) w ramach Transakcji S. oraz Transakcji P., dojdzie również do przejęcia długów Zbywców, funkcjonalnie związanych z przedmiotem tych transakcji, wynikających z umów pożyczek udzielonych S. oraz P., udzielonych na potrzeby działalności Zbywców, związanej z wynajmem lokali użytkowych w Centrum Handlowo-Usługowym – jeżeli na dzień Transakcji S. oraz Transakcji P. takie długi będą istnieć;
19. 6) przed dokonaniem przedmiotowego aportu P. do U., w strukturze organizacyjnej P. dojdzie do wydzielenia pionu organizacyjnego powiązanego z działalnością operacyjną Centrum Handlowo-Usługowego. Do pionu tego przyporządkowane zostaną składniki majątkowe i niemajątkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy opisane powyżej;
20. 7) podobnie, w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jeszcze przed dokonaniem aportu wydzielone zostaną przychodowe konta księgowe przydzielone do zespołów składników majątkowych i niemajątkowych podlegających wniesieniu aportem do U., opisane powyżej. Ponadto, do owych zbiorów przypisane zostaną również wyodrębnione konta obejmujące koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie. Przychody i koszty Wnioskodawcy można podzielić na takie, które da się przypisać do działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego oraz pozostałej działalności Wnioskodawcy;
21. 8) w przypadku S., z uwagi na istniejący zakład podatkowy utworzony w Polsce, z uwagi na prowadzenie działalności w zakresie wynajmu powierzchni w Centrum Handlowo-Usługowym, S. prowadzi księgi podatkowe na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce, wobec czego księgi prowadzone przez S. dotyczą wyłącznie działalności w zakresie wynajmu powierzchni w Centrum Handlowo-Usługowym. Księgi te są odrębne od ksiąg rachunkowych i podatkowych prowadzonych na potrzeby działalności prowadzonej poza terytorium Polski.

Opisano działalność Centrum Handlowo-Usługowego po Transakcji P. oraz Transakcji S.:

1. 1) U. po nabyciu Centrum Handlowo-Usługowego będzie kontynuowała działalność dotychczasowych Zbywców w zakresie wynajmu powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego, a Transakcja P. ani Transakcja S. nie wpłynie w żaden sposób na działalność Centrum Handlowo-Usługowego (Centrum Handlowo-Usługowe będzie działało bez żadnych przestojów spowodowanych na skutek Transakcji P. ani Transakcji S.). W rzeczywistości zatem, U. będzie kontynuowała działalność Zbywców w zakresie wynajmu powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego. Wobec powyższego, Centrum Handlowo-Usługowe będzie wykorzystywane przez U. wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT;
2. 2) po nabyciu Centrum Handlowo-Usługowego, w niedalekiej przyszłości U. będzie czynić starania w celu uzyskania finansowania na remont i/lub modernizację Centrum Handlowo-Usługowego (tj. będzie ubiegać się o udzielenie kredytu bankowego), które następnie przeprowadzi. Podkreślenia wymaga, że remont i/lub modernizacja nie zmienią przeznaczenia Centrum Handlowo-Usługowego, tj. nowy właściciel Centrum Handlowo-Usługowego (U.) będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni w Centrum Handlowo-Usługowym;
3. 3) ani P., ani S. nie ulegną likwidacji na skutek Transakcji P. ani Transakcji S., przy czym zmianie ulegnie profil działalności P., jak i S., zważywszy, że U. przejmie w zupełności dotychczasową działalność tak P., jak i S. w zakresie wynajmu powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego. Od tej pory:
4. a) P. będzie skupiać swoją działalność na działalności w zakresie zarządzania Centrum Handlowo-Usługowym oraz incydentalnie będzie udzielać pożyczek innym podmiotom z grupy kapitałowej, do której należy,
5. b) S. nie będzie prowadził już żadnej działalności w Polsce i będzie skupiać swoją działalność na dotychczasowej działalności finansowo-holdingowej.

W uzupełnieniu wniosku (pismo z 25 lipca 2025 r.) Wnioskodawca wskazał m.in., że:

1. 1) U. od razu po Transakcji S. (tj. z dniem Transakcji S. włącznie) płynnie przejmie i będzie kontynuowała działalność S. w zakresie wynajmu powierzchni Centrum HandlowoUsługowego – na skutek Transakcji S., U. rozpocznie samodzielne funkcjonowanie na rynku dotychczas zajmowanym przez S. w powyższym zakresie. Przedmiot Transakcji S. umożliwi U. podjęcie działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa, właśnie przy użyciu Przedmiotu Transakcji S.;
2. 2) w okolicznościach zdarzenia przyszłego, Przedmiot Transakcji S. umożliwi U. kontynuację działalności prowadzonej przez S., bowiem nie jest konieczne podejmowanie przez U. dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki;
3. 3) w ramach Transakcji S., do U. nie przejdą żadni pracownicy S..
4. 4. Spółka otrzymująca wkład (U.) w postaci aportu przejmie dla celów podatkowych składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych S., jako podmiotu wnoszącego ten wkład;
5. 5) transakcja S. będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania;
6. 6) częścią Przedmiotu Transakcji S. nie będą:
7. a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono S. finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonych nieruchomości - bowiem S. nie jest stroną takiej umowy,
8. b) umowy zarządzania aktywami – bowiem S. nie jest stroną takiej umowy.

Częścią Transakcji S. będą:

1. a) należności (wierzytelności pieniężne) i zobowiązania (długi) S., związane bezpośrednio z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego,
2. b) umowa o zarządzanie nieruchomością (zdefiniowana we wniosku jako "Umowa o Zarządzanie").

Jednocześnie Wnioskodawca w piśmie z 25 sierpnia 2025 r. sprostował oczywistą omyłkę pisarską i w podsumowaniu podał, że "Reasumując, wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, pod warunkiem, że U. przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa S. w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych S. ".

Zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. 1. Czy wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa S. lub zorganizowanej jego części (czyli organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), o której mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2. 2. Czy wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. 1. Wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa S. (czyli organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie S. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej u.p.d.o.p.).
2. 2. Wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., pod warunkiem, że U. przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa S. w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych S..

Wnioskodawca rozwijając własne stanowisko w zakresie pytania 1, odwołał się do art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775, dalej u.p.t.u.), wyroków TSUE wydanych w sprawach C-444/10 i C-497/01, a także wydanych interpretacji podatkowych. Uznał za pomocne Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, które przedstawiają okoliczności, w których dana transakcja zbycia majątku kwalifikuje się do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Odniósł się także do art. 551 K.c. uznając, że z uwagi na fakt, iż U. nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (związane z wydzielonym pionem organizacyjnym dedykowanym ściśle prowadzeniu działalności Centrum Handlowo-Usługowego), a nie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy jako całość, nie można, zdaniem Wnioskodawcy, uznać, iż jest to zespół elementów konstytuujących przedsiębiorstwo w powyższym rozumieniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, definicja przedsiębiorstwa przewidziana w art. 551 K.c., nie zostanie spełniona. W związku z czym uznał, że rozważanego przedmiot aportu ZCP (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) winien być dokonany na podstawie u.p.t.u.

Podsumowując podał, że przedmiot aportu stanowić będzie wyodrębniony organizacyjnie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym sensie, że przed wniesieniem go do U., zostanie on wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w odrębną strukturalnie część tego przedsiębiorstwa, przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej Centrum HandlowoUsługowym zw. z wynajmem lokali użytkowych (zatem działalność odrębną od pozostałej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ogniskującej się na działalności finansowo-holdingowej). Równocześnie składniki majątkowe i niemajątkowe Wnioskodawcy niebędące przedmiotem aportu wnoszonego do U. będą rozdzielone strukturalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy od zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będących przedmiotu aportu, zatem w momencie dokonania aportu istnieć będzie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy pełen organizacyjny rozdział zespołu składników przenoszonych do U. oraz zespołu składników pozostających przy Wnioskodawcy.

Stwierdził, że wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa S., o której mowa w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

W zakresie pytania 2, Wnioskodawca odwołał się do art. 12 ust. 1 pkt 7, ust. 1b, ust. 4 pkt 25 lit. b u.p.d.o.p.

W podsumowaniu uznał, że wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., pod warunkiem, że U. przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa S. w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych S..

Organ interpretacyjny uznał stanowisko Wnioskodawcy w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Uznał za prawidłowe stanowisko w zakresie pytania 1.

Przede wszystkim wskazał, że odnosząc się do kwestii ustalenia czy opisany we wniosku aport stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p. należy uwzględnić art. 4a pkt 3 ustawy: "ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego".

Odwołując się więc także do art. 551 oraz art. 552 K.c. oraz art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. uznał, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

1. - musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. - zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. - składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. - zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Odnosząc te warunki do opisu zdarzenia przyszłego stwierdził, że składniki materialne i niematerialne, będące przedmiotem planowanego aportu, będą wyodrębnione w Spółce na płaszczyźnie:

1. 1) organizacyjnej,
2. 2) funkcjonalnej,
3. 3) finansowej oraz
4. 4) będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań (kontynuacji działalności w zakresie wynajmu powierzchni Centrum Handlowo-Usługowego).

W konsekwencji składniki majątkowe i niemajątkowe, składające się na Przedmiot Transakcji S., mające być przedmiotem aportu przez Spółkę do nabywcy, tj. U., stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

W zakresie pytania 2, organ interpretacyjny uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wskazał na przepisy art. 12 ust. 1 (pkt 1 i 7), ust. 4 pkt 25, ust. 13-16 u.p.d.o.p. i uznał, że aby skorzystać z wyłączenia z przychodów związanych z przekazaniem w formie wkładu niepieniężnego składników majątku do innej spółki, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy, należy spełnić kilka warunków, a mianowicie:

1. 1) przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki musi być przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2. 2) spółka otrzymująca wkład przyjęła/przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład,
3. 3) wniesienie wkładu niepieniężnego zostało/zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (warunek zawarty w art. 12 ust. 14 ustawy),
4. 4) głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (warunek zawarty w art. 12 ust. 13 ustawy),
5. 5) spełnienie warunku wynikającego z art. 12 ust. 15 i 16 ustawy.

Spółka we wniosku i jego uzupełnieniu wskazała, że spółka otrzymująca wkład w postaci aportu przejmie dla celów podatkowych składniki majątku w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych, jako podmiotu wnoszącego ten wkład, a transakcja będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Ponadto (jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1) wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku będą tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

Organ uznał, że ww. cztery pierwsze warunki zostaną spełnione. Natomiast nie zostanie spełniony piąty z ww. warunków, tj. warunek wynikający z art. 12 ust. 15 i 16 u.p.d.o.p. Wskazał, że powołana wyżej regulacja zawarta w art. 12 ust. 15 ustawy wprowadza dodatkowy warunek, który musi być spełniony, aby w danych okolicznościach można było zastosować art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy. W przepisie tym ustawodawca posłużył się zwrotem "wyłącznie", co oznacza, że jego dyspozycją objęte są sytuacje wprost w nim wymienione. Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest spółką kapitałową prawa szwajcarskiego, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Szwajcarii - w konsekwencji podlega w Szwajcarii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. na terytorium Szwajcarii oraz na terytorium Polski.

Państwa Spółka zamierza wnieść w formie wkładu niepieniężnego przysługujące jej udziały w Centrum Handlowo-Usługowym oraz prawa i obowiązki wynikających z zawarty umów najmu, który jest stroną, a także inne składniki majątku opisane we wniosku, a związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni ww. Centrum Handlowo-Usługowego znajdującego się w Polsce. Oznacza to, że do opisanego we wniosku wkładu niepieniężnego (wniesionego przez szwajcarskiego rezydenta podatkowego do spółki otrzymującej aport będącej polskim rezydentem podatkowym) wskazany przypadek restrukturyzacji nie został literalnie wymieniony w treści art. 12 ust. 15 u.p.d.o.p.

Dodatkowo Szwajcaria nie jest wymieniona w załączniku Nr 3 do ustawy, zawierającego listę podmiotów, do których zastosowanie mają art. 12 ust. 11 i 16, art. 15 ust. 8, art. 16 ust. 9 oraz art. 25a ust. 2 ustawy.

Z uwagi na niespełnienie przesłanki z art. 12 ust. 15 i 16 u.p.d.o.p., w sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy. W konsekwencji po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., w związku z wniesieniem Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U..

W skardze Wnioskodawca (reprezentowany przez doradcę podatkowego) wniósł o uchylenie interpretacji w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając jej:

1. 1) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego - art. 24 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 2 września 1991 r. (dalej: "UPO"), w zw. z art. 3 ust. 1 lit. g) pkt 2 oraz art. 24 ust. 5 UPO, zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b, art. 12 ust. 15 i 16 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: "Ustawa o CIT"), w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1-2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483; dalej: "Konstytucja RP") - poprzez błędne niezastosowanie art. 24 ust. 1 UPO, na skutek czego Organ uznał, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, stanowi dla Spółki przychód opodatkowany podatkiem CIT w Polsce, zamiast uznać, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, nie stanowi przychodu Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy o CIT. W konsekwencji. Organ naruszył zasadę równego traktowania, o której mowa w art. 24 ust. 1 UPO, bowiem Strona, jako podmiot utworzony na podstawie ustawodawstwa szwajcarskiego, z tytułu wniesienia do U. sp. z o.o. (dalej: "U. ") wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie obciążona w Polsce większym zobowiązaniem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych, niż gdyby wniesienia takiego wkładu dokonał podmiot utworzony na podstawie ustawodawstwa polskiego, co stanowi przejaw dyskryminacji Strony, jako podmiotu szwajcarskiego, wbrew treści tego przepisu;
2. 2) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego - art. 24 ust. 2 UPO, w zw. z art. 3 ust. 1 lit. e oraz art. 24 ust. 5 UPO, zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b, art. 12 ust. 15 i 16 Ustawy o CIT, w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1-2 Konstytucji RP - poprzez błędne niezastosowanie art. 24 ust. 2 UPO, na skutek czego Organ uznał, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, stanowi dla Spółki przychód opodatkowany podatkiem CIT w Polsce, zamiast uznać, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, nie stanowi przychodu Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy o CIT. W konsekwencji, Organ naruszył zasadę równego traktowania, o której mowa w art. 24 ust. 2 UPO, bowiem zakład, należący do przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę mającą siedzibę w Szwajcarii, z tytułu wniesienia do U. wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie obciążony w Polsce większym zobowiązaniem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych, niż gdyby wniesienia takiego wkładu dokonało przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce siedzibę w Polsce, co stanowi przejaw dyskryminacji Strony, jako podmiotu mającego siedzibę Szwajcarii, wbrew treści tego przepisu;
3. 3) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego - art. 24 ust. 4 UPO, w zw. z art. 3 ust. 1 lit. e oraz art. 24 ust. 5 UPO, zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b, art. 12 ust. 15 i 16 Ustawy o CIT, w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1-2 Konstytucji RP - poprzez błędne niezastosowanie art. 24 ust. 4 UPO, na skutek czego Organ uznał, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, stanowi dla Spółki przychód opodatkowany podatkiem CIT w Polsce, zamiast uznać, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, nie stanowi przychodu Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy o CIT. W konsekwencji. Organ naruszył zasadę równego traktowania, o której mowa w art. 24 ust. 4 UPO, bowiem przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą siedzibę w Szwajcarii, z tytułu wniesienia do U. wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie obciążone w Polsce większym zobowiązaniem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych, niż gdyby wniesienia takiego wkładu dokonało przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą siedzibę w Polsce, co stanowi przejaw dyskryminacji Strony, jako podmiotu mającego siedzibę Szwajcarii, wbrew treści tego przepisu;
4. 4) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego - art. 13 ust. 4 UPO w z zw. z art. 6 ust. 1-4 UPO, w zw. z art. 7 ust. 1, art. 7b ust. 1 pkt 2, art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1-2 Konstytucji RP - poprzez błędne niezastosowanie art. 13 ust. 4 UPO, na skutek czego Organ uznał, że wartość wkładu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, stanowi dla Spółki przychód opodatkowany podatkiem CIT w Polsce, zamiast uznać, że zyski z przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym umawiającym się państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, czyli w Szwajcarii.

Uzasadniając zarzut z pkt 1-3 pełnomocnik podniosła, że z powołanych przepisów wynika, iż umowa międzynarodowa ratyfikowana za zgodą wyrażoną w ustawie stanowi część krajowego porządku prawnego (tj. jest stosowana bezpośrednio) oraz ma pierwszeństwo przed ustawą, w przypadku, gdy przepisy takiej ustawy pozostają z nią w sprzeczności. Oznacza to, że ww. przepisy ustawy o CIT znajdą zastosowanie, jeżeli przepisy odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie będą stanowić inaczej.

Stwierdziła, że przyjmując wykładnię organu, Spółka, jako podmiot utworzony na podstawie ustawodawstwa szwajcarskiego, którego przedsiębiorstwo posiada zakład w Polsce, z tytułu wniesienia do U. wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie obciążona w Polsce większym zobowiązaniem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych, niż gdyby wniesienia takiego wkładu dokonał podmiot polskiego, co stanowi przejaw dyskryminacji Strony, jako podmiotu szwajcarskiego, wbrew treści art. 24 ust. 1, art. 24 ust. 2 i art. 24 ust. 4 UPO. Z uwagi na zapisy UPO dotyczące równego traktowania. Organ obowiązany był uznać, że po stronie Strony nie powstanie przychód z tytułu wniesienia do U. wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., uznając stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe.

Uzasadniając zarzut wymieniony w pkt 4 pełnomocnik odwołał się do art. 3 ust. 1-3, art. 7 ust. 1 i art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 6 i art. 13 UPO podnosząc, że przychód ze zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości, nie jest zaliczany do źródła "zyski kapitałowe", a kwalifikowany jest jako "dochód z innych źródeł". W takim przypadku, zbycie nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego, nie jest opodatkowane według zasad właściwych dla zbycia nieruchomości, np. w drodze sprzedaży, ale jest opodatkowane według zasad właściwych jak dla zysków kapitałowych, wygenerowanych na skutek wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu).

Zatem dla celów podatkowych, należy rozróżnić sprzedaż nieruchomości od wniesienia nieruchomości w ramach wkładu niepieniężnego, w związku z czym przepisy art. 6 UPO nie będą miały zastosowania, a art. 13 ust. 4 UPO, zgodnie z którym zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1,2,3 i 3a (w tym wypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa S.) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, czyli - w niniejszym przypadku - w Szwajcarii.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

Odpierając zarzuty skargi podał, że pytania przedstawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczyły jego zakres. Składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka jako przedmiot wniosku wskazała przepisy u.p.d.o.p., a nie przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Skarżąca zaś zarzuciła organowi niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24 ust. 4 i art. 13 ust. 4 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską, które nie były przedmiotem jej wniosku. Tym samym również nie mogły zostać naruszone wskazane w skardze przepisy Konstytucji dotyczące pierwszeństwa prawodawstwa unijnego nad przepisami polskiej ustawy podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej P.p.s.a.) – podlegała indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 sierpnia 2025 r., wniesiona zaś skarga na ten akt okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Postępowanie w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.

Skarżąca Spółka w skardze zarzuciła organowi interpretacyjnemu niewłaściwą ocenę, co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj.:

1. - art. 24 ust. 1-5 oraz art. 3 ust. 1 i 4 (wskazując właściwe jednostki redakcyjne przepisu), art. 6 ust. 1-4, art. 13 ust. 4 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 2 września 1991 r. (UPO),
2. - art. 7 ust. 1, art. 7b ust. 1 pkt 2, art. 12 ust. 1 pkt 7, ust. 4 pkt 25 lit. b, ust. 15 i 16 u.p.d.o.p,
3. - a także art. 8 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1-2 Konstytucji RP.

Pełnomocnik Skarżącej na rozprawie podkreślił, że nie ma potrzeby wymieniania we wniosku o wydanie interpretacji wszystkich przepisów, bowiem nie wiadomo, które z nich ostatecznie organ powoła. Powinnością organu, w zakresie powoływania przepisów, jest bowiem wyjście poza zakres wniosku, z uwzględnieniem art. 3 pkt 2 O.p. oraz przepisów Konstytucji. Zdaniem pełnomocnika organ powinien był uwzględnić przepisy umowy międzynarodowej, celem ustalenia czy Polska ma prawo opodatkować Wnioskodawcę w światle art. 13 ust. 4 UPO.

Organ reagując na ten zarzut podniósł, że to Wnioskodawca we wniosku wyznacza granicę wydania interpretacji.

Sąd podziela stanowisko organu interpretacyjnego. Zaznaczenia wymaga to, że zarówno w zadanych pytaniach, jak również przedstawionym stanowisku skarżącej i jego uzasadnieniu, w żadnym miejscu nie odniesiono się do przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 2 września 1991 r. Spółka składając wniosek o wydanie interpretacji była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika (doradcę podatkowego), który składał wniosek w imieniu spółki będącej rezydentem podatkowym w Szwajcarii. Skoro więc Skarżąca nie wskazała i powołała przepisów UPO, zarówno w zadanych pytaniach jak i własnym stanowisku, to również organ interpretacyjny to tych kwestii się musiał się nie odnosić.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie zwracano uwagę na specyfikę spraw związanych z wydawaniem interpretacji indywidualnych. Postępowanie w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wszczynane jest na wniosek zainteresowanego i w jego indywidualnej sprawie, co oznacza, że granice takiej sprawy zakreśla sam zainteresowany, który w myśl art. 14b § 3 O.p. obowiązany jest m.in. do wyczerpującego opisania zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy "porusza się" tylko w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko).

O ile bowiem w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV O.p., organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 O.p.), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Organ wydający interpretację jest niejako związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów O.p. organy interpretacyjne nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji istnieje zakaz ingerencji w stan faktyczny czy zdarzenie przyszłe zawarte we wniosku o interpretację.

Zatem, skoro w odniesieniu do danych okoliczności wnioskodawca przedstawia własne stanowisko co do wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego, którego prawidłowość oceniana jest przez organ interpretacyjny, to także rozważania sądu, dokonywane na potrzeby kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji indywidualnej, muszą uwzględniać okoliczności faktyczne podane we wniosku o interpretację oraz zajęte w tym wniosku stanowisko, ocenione przez organ interpretacyjny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2024 r., II FSK 746/21 i powołane tak wyroki tego Sądu z 14 września 2016 r., I FSK 1195/16 oraz z 6 grudnia 2023 r., II FSK 1658/23, dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W rezultacie ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego, jeżeli wnioskodawca w ogóle ich nie powołuje i nie pyta czy będą miały zastosowanie w sprawie. Skarżąca zaś – we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – ograniczyła się jedynie do powołania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ przyjął więc opis zdarzenia przyszłego wskazany we wniosku i w tym zakresie zajął stanowisko w odniesieniu do powołanych przez Skarżącą przepisów prawa materialnego.

Oznacza to, że to Wnioskodawca bierze na siebie ewentualne ryzyko zarówno w zakresie przedstawienia wadliwego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jak również sformułowania niebudzącego wątpliwości pytania oraz przedstawienia własnego stanowisko w sprawie oceny stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i prawnego. Oznacza to, że te elementy wniosku muszą być spójne.

Skarżąca nie sformułowała zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, w tym art. 14b § 3 O.p i art. 14c § 1 O.p., należało zatem rozpoznać skargę przyjmując, że opis zdarzenia przyszłego zawarty w interpretacji indywidualnej został przyjęty zgodnie z tym wskazanym we wniosku. Idąc dalej skoro następstwem opisu zdarzenia przyszłego jest zadanie pytań organowi i przedstawienie własnego stanowiska – w tym z powołaniem przepisów prawa materialnego, które budzą wątpliwości pytającego – to organ winien wydać rozstrzygnięcie w tym obszarze.

Podsumowując – wnioskujący o wydanie interpretacji − formułując własne stanowisko w sprawie jest zobligowany wskazać konkretny przepis (przepisy), które jego zdaniem regulują skutki podatkowo-prawne przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wymóg taki wynika z art. 14b § 3 O.p. Interpretacja, stosownie do art. 14c § 1 O.p., zawiera wyczerpujący opis przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Porównanie wskazanych powyżej przepisów wskazuje zatem na to, że organ związany jest stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku, a ponadto, że jego obowiązkiem jest jedynie odniesienie się do poglądu wnioskodawcy co do skutków podatkowo-prawnych podanych faktów. Interpretacja nie może być zatem pojmowana jako porada prawna, w ramach której do organu interpretującego będzie należało udzielenie odpowiedzi na pytanie o skutki prawne zaistniałych lub planowanych zdarzeń.

To podatnik ma wskazać te skutki, a organ ma wyłącznie rozwiać jego wątpliwości co do tego, czy zainteresowany właściwie interpretuje i stosuje przepisy prawa podatkowego do wskazanych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych. Nie jest natomiast obowiązkiem organu udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy i jakie przepisy mają (mogą mieć) zastosowanie w sprawie, jeżeli zainteresowany nie wskaże konkretnych przepisów, których wykładnia lub stosowanie do opisanych zdarzeń budzą jego wątpliwości. Wypowiedź organu ograniczyć się bowiem musi wyłącznie do oceny stanowiska wnioskodawcy (por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2020 r., II FSK 1092/18 i powołane tam orzecznictwo).

Odnosząc się do podniesionego przez pełnomocnika Skarżącej na rozprawie przepisu art. 3 pkt 2 O.p., zgodnie z którym – "ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych" – w kontekście rozpoznawanej sprawy, nie został on naruszony. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że interpretacja może odnosić się nie tylko do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., ale chodzi o takie sytuacje, gdy brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) powodować mogłoby, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji.

Oznacza to, że zarówno w opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, jak i w pytaniu, czy też w stanowisku wnioskodawcy mogą pojawić się wątpliwości dotyczące innych dziedzin prawa niż prawo podatkowe, ale zawsze sednem sprawy ma być ustalenie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2020 r., II FSK 2201/18). Rzecz jednak w tym, że udzielenie interpretacji polega na wyrażeniu poglądu dotyczącego rozumienia treści poddanych interpretacji przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania wyłącznie w odniesieniu do wskazanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zadanego pytania i zaprezentowanego własnego stanowiska z powołaniem się na konkretne przepisy prawa budzące wątpliwości.

Na marginesie rozpoznawanej sprawy można wskazać, co Sądowi wiadomo z urzędu, że w tut. Sądzie pod sygn. akt I SA/Gl 379/26 zawisła sprawa ze skargi tej samej Spółki na interpretację indywidualną z 11 lutego 2026 r., w której przedstawiono zbliżony opis zdarzenia przyszłego oraz zadano pytania, jak w rozstrzyganej sprawie, a w stanowisku własnym Spółka powołała przepisy UPO. Zaznaczyć jednak należy, że powołanie tej sprawy nie miało wpływu na treść wydanego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Wnioskodawcy bowiem przysługuje możliwości doprowadzenia do pośredniej weryfikacji posiadanej interpretacji indywidualnej poprzez ponowne wystąpienie o wydanie interpretacji indywidualnej (tak w wyroku NSA z 12 kwietnia 2019 r., II FSK 1418/17).

Zauważenia wymaga także to, że w skardze powołano zarzuty naruszenia przepisów u.p.d.o.p. jedynie w kontekście naruszeń przepisów UPO, niebędących przedmiotem wydanej interpretacji. Tym niemniej podniesiono zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego (u.p.d.o.p.), o których mowa w interpretacji.

Ponadto wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości mimo, że organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie udzielenia odpowiedzi na pytanie pierwsze. Mianowicie organ uznał za prawidłowe stanowisko Skarżącej, że wniesienie Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U. stanowić będzie zbycie zorganizowanej części S., o której mowa w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

Natomiast za nieprawidłowe uznał stanowisko Skarżącej w zakresie udzielenia odpowiedzi na pytanie drugie. Organ uznał mianowicie, że z uwagi na niespełnienie przesłanki z art. 12 ust. 15 i ust. 16 u.p.d.o.p., w sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy. W konsekwencji po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., w związku z wniesieniem Przedmiotu Transakcji S. jako wkładu niepieniężnego (aportu) do U..

Powołany w skardze przepis art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. w istocie zawiera otwarty katalog przychodów, nie definiując pojęcia "przychodu".

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Wyjątek, dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, reguluje art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b u.p.d.o.p., zgodnie z którym - do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Stosownie do dalszych jednostek redakcyjnych art. 12 u.p.d.o.p.:

1. - ust. 13 - przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania,
2. - ust. 14 - jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania,
3. - ust. 15 - przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
4. 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
5. 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
6. 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1,
7. - ust. 16 - przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Skład orzekający podzielił dokonaną przez organ interpretacyjny wykładnię ww. przepisów. Tak więc, aby Skarżąca mogła skorzystać z wyłączenia z przychodów związanych z przekazaniem w formie wkładu niepieniężnego składników majątku do innej spółki, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b u.p.d.o.p. musiałaby spełnić następujące warunki:

1. 1) przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki musi być przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2. 2) spółka otrzymująca wkład przyjęła/przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład,
3. 3) wniesienie wkładu niepieniężnego zostało/zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (warunek zawarty w art. 12 ust. 14 u.p.d.o..p.),
4. 4) głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (warunek zawarty w art. 12 ust. 13 u.p.d.o.p.),
5. 5) spełnienie warunku wynikającego z art. 12 ust. 15 i 16 u.p.d.o.p.

Skoro wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku będą tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p., to cztery pierwsze warunki Skarżąca spełnia. Jednak z wykładni literalnej art. 12 ust. 15 i ust. 16 u.p.d.o.p. wynika, że Skarżąca nie spełnia piątego z ww. warunków, co skutkuje brakiem podstaw do zastosowania wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b u.p.d.o.p. Skarżąca bowiem, jako spółką kapitałową prawa szwajcarskiego, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Szwajcarii, gdzie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu tego podatku – nie jest podmiotem wymienionym w art. 12 ust. 15 u.p.d.o.p., jak również w załączniku nr 3 do ustawy (ust. 16).

Skarżąca nie kwestionowała dokonanej przez organ wykładni art. 12 ust. 15 i ust. 16 u.p.d.o.p., jedynie uważała, że powinnością organu było rozważenie zastosowania przepisów UPO. Dla wzmocnienia prezentowanego stanowiska Skarżąca powołała się również na przepisy art. 7 ust. 1 oraz art. 7b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., które także nie były przedmiotem wypowiedzi organu interpretacyjnego.

Z tych względów, zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego okazały się nieuzasadnione. Za bezzasadne uznać należało pozostałe zarzuty, bowiem w kontekście zaprezentowanych rozważań, nie naruszono również przepisów Konstytucji RP.

Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a