Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańskuz 1 września 2026 r., sygn. akt I SA/Gd 462/26

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2026 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego, po rozpatrzeniu zażalenia S. Sp. z o.o. (dalej: "Skarżąca", "Spółka" lub "Strona") na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ pierwszej instancji") z dnia 23 stycznia 2026 r. o odmowie zwolnienia spod egzekucji, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy:

Naczelnik US prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki w oparciu o własne tytuły wykonawcze nr [...] z dnia 9 sierpnia 2024r., nr [...] z dnia 7 lutego 2025 r., nr [...] z dnia 21 lutego 2025 r., nr [...] z dnia 18 marca 2025r., oraz nr [...] z dnia 18 marca 2025 r.

W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny dokonał m.in. zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu zawartych umów, wykonywanych usług oraz wszelkich innych, także przyszłych wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności

1. - A. Sp. z o.o. zawiadomieniami nr [...] z dnia 8 września 2025r. (doręczonym dłużnikowi zajętej wierzytelności dnia 9 września 2025 r. a Spółce dnia 23 września 2025r.) i nr [...] z dnia 26 listopada 2025r. (doręczonym dłużnikowi zajętej wierzytelności dnia 26 listopada 2025 r. zaś Spółce 9 grudnia 2025 r.).

W piśmie z dnia 11 grudnia 2025 r., Spółka złożyła wniosek o uchylenie zajęcia w "A." Sp. z o.o. do wysokości wynagrodzeń wynikających z załączonych do wniosku list płac za listopad 2025 r., celem zapłacenia bieżących wynagrodzeń pracowników.

Naczelnik US pismem z dnia 17 grudnia 2025 r. wezwał Spółkę do uzupełnienia, w terminie 7 dni wniosku poprzez: - sprecyzowanie, czy Spółka wnosi o zwolnienie wierzytelności, na czas oznaczony, nieoznaczony, czy jednorazowo; przy czym jeśli zwolnienie ma dotyczyć konkretnego okresu to należy wskazać datę do której zwolnienie ma obowiązywać, - wykazanie ważnego interesu uzasadniającego zastosowanie wnioskowanego zwolnienia, - przedłożenia wszelkich dokumentów potwierdzających istnienie i wysokość wierzytelności przysługującej Spółce od A. Sp. z o.o., - przedłożenie umów zawartych z pracownikami, - wskazanie majątku oraz źródeł dochodów, z którego organ mógłby prowadzić skuteczną egzekucję,

1. - zestawienie wszelkich dokumentów świadczących o aktualnym stanie majątkowym Spółki, a w szczególności: a) zestawienie wszystkich posiadanych rachunków bankowych wraz z historią rachunków za okres ostatnich 3 miesięcy, b) zestawienie miesięcznych wszystkich uzyskiwanych dochodów oraz ponoszonych wydatków - za okres ostatnich 3 miesięcy - wraz z kopiami dokumentów to potwierdzających np. faktury, rachunki, umowy, c) posiadane ruchomości, a w szczególności pojazdy, d) posiadanie nieruchomości ze wskazaniem numerów ksiąg wieczystych, e) wszelkie inne dokumenty potwierdzające posiadany przez Spółkę majątek oraz źródła dochodów, f) dostarczenie wszystkich umów zawartych z kontrahentami oraz wskazanie przysługujących i niewypłaconych wierzytelności od wszystkich kontrahentów w tym od A. Sp. z o.o. (kwoty i dane kontrahentów). Ww. pismo zawierało też pouczenie, że niezastosowanie się do wezwania będzie skutkowało wydaniem postanowienia w oparciu o posiadany materiał dowodowy poprzez uznanie, że Spółki pismo jest wnioskiem o jednorazowe zwolnienie wierzytelności przysługującej od A. Sp. z o.o.

w łącznej kwocie 109.134,73 zł, wynikającej z załączonych do wniosku list płac.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, pismami z: 29 oraz 30 grudnia 2025 r. Spółka przesłała: umowę o leasing nr [...] z dnia 9 marca 2023 r., wniosek o zawarcie umowy leasingu nr [...] i umowę leasingu nr [...], umowę kooperacyjną nr [...] zawartą 13 sierpnia 2018 r. pomiędzy Spółką a R. Sp. z o.o., umowy zlecenia z H.C., B.W., I. K., K.B., P.J.1, P.J.2., M.H.1, H.T., T.K., M.H.2, O.K., M.L., D.N., O.H., T.T., M.T. i I.N.

a także wydruki historii transakcji na rachunkach bankowych [...] Bank [...] S.A. za okres 23 września 2025 r. do 22 grudnia 2025 r. oraz [...] Bank [...] S.A. za okres 1 września 2025 r. do 30 listopada 2025 r.

Pismem z dnia 31 grudnia 2025 r. Spółka sprecyzowała wniosek, wskazując że:

1. 1) wnosi o jednorazowe zwolnienie wierzytelności za wynagrodzenia za 11/2025 i 12/2025 do 15 stycznia 2025 r.
2. 2) wnosi o zwolnienie kwoty na wynagrodzenia za listopad w wysokości 109.134,73 zł i kwoty 110.650,92 zł na wynagrodzenia za miesiąc grudzień,
3. 3) wnosi o zwolnienie kwoty na wynagrodzenia z faktur dla A. wystawionych za miesiąc listopad na kwotę 160.066,55 zł i z faktury za miesiąc grudzień, która będzie o wartości 179.094 zł,
4. 4) ważnym interesem wnioskowanego zwolnienia, jest utrzymanie pracowników (zapewnienie im wynagrodzeń), dalsze działanie Spółki aby zapobiec upadłości przedsiębiorstwa.

Do tego pisma Spółka załączyła fakturę VAT nr [...] wystawioną na nabywcę "A." Sp. z o.o. oraz umowę o współpracy z 10 kwietnia 2019 r. zawartą z tą spółką.

Następnie, pismem z dnia 2 stycznia 2026r. Naczelnik US wezwał Stronę do uzupełnienia w terminie 7 dni wniosku o zwolnienie, poprzez przedłożenie podpisanych umów leasingu dołączonych do pisma z 29 grudnia 2025 r. oraz przedłożenie potwierdzeń płatności ustalonych rat leasingowych ze wskazaniem czy pojazdy zostały wykupione, a jeżeli nie zostały wykupione o wskazanie dat wykupu. Jednocześnie w piśmie tym organ wskazał, iż podanie nie zostanie rozpatrzone do 11 stycznia 2026r. i wyznaczył nowy termin rozpoznania wniosku tj. do dnia 11 lutego 2026 r. Pismo zostało doręczone 7 stycznia 2026r.

W odpowiedzi, pismem z dnia 8 stycznia 2026 r. Spółka wskazała, że wszystkie umowy leasingu są podpisane cyfrowo, profilem zaufanym. Dodała jednakże, że brak odpowiedzi na wniosek o zwolnienie spod egzekucji może spowodować wypowiedzeniem umów o pracę z winy pracodawcy przez pracowników, a w konsekwencji doprowadzić do upadłości firmy, a nawet narazić pracodawcę na odpowiedzialność za wykroczenie przeciwko prawom pracownika, dlatego Spółka poprosiła o uznanie terminu 11 stycznia 2026 r. za obligatoryjny.

Pismem z 12 stycznia 2026 r. Naczelnik US wskazał, iż z związku z rozszerzeniem w piśmie z 31 grudnia 2025r. wniosku o zwolnienie z egzekucji wierzytelności przysługującej Spółce od A. sp. z o.o. o wysokość wynagrodzeń dla pracowników za grudzień 2025 r. wnosi o uzupełnienie wniosku o przedłożenie list płac za podany miesiąc oraz o dostarczenie dokumentów potwierdzających istnienie i wysokość wierzytelności przysługującej od ww. podmiotu za grudzień 2025 r. Jednocześnie organ poinformował, że Spółka nie przedłożyła wymaganych dokumentów ani informacji żądanych w wezwaniu z 2 stycznia 2026 r. Załączony skan umowy leasingu z 9 sierpnia 2023r. dotyczy samochodu marki [...] nie zawiera podpisu (str. 17 umowy), brak jest również podpisu na zamówieniu z tej daty, w którym wskazany jest przedmiot umowy leasingu.

Postanowieniem wydanym dnia 23 stycznia 2026 r. Naczelnik US odmówił Spółce zwolnienia wierzytelności przysługującej od A. Sp. z o.o. za 11/2025 i 12/2025 na wynagrodzenia za listopad oraz za grudzień 2025 r. 30 stycznia 2026 r. nie zgadzając się z wydanym przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięciem Spółka wniosła zażalenie.

Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2026 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, iż w wyniku dokonanej analizy akt sprawy uznał, że zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym zgodnie z ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej u.p.e.a.) oraz Kodeksem postępowania administracyjnego (dalej K.p.a.). Postanowienie to zawiera ponadto wszystkie składniki struktury postanowienia administracyjnego, wymienione w art. 124 § 1 i § 2 K.p.a., w tym prawidłowo zawarte uzasadnienie faktyczne oraz prawne.

Organ wyraził, iż w art. 13 u.p.e.a. ustawodawca wskazał, że rozstrzygnięcie w kwestii zwolnienia spod egzekucji określonego składnika majątku podejmowane jest w granicach uznania administracyjnego, stąd też zwolnienie przez organ egzekucyjny składnika majątku nie ma charakteru obligatoryjnego. Oznacza to, że nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przesłanek może, ale nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy.

Treść art. 13 § 1 u.p.e.a. wskazuje, że podstawową przesłanką upoważniającą organ egzekucyjny do zwolnienia danego składnika majątkowego spod egzekucji jest istnienie przemawiającego za tym ważnego interesu zobowiązanego. Przesłanka ważnego interesu zobowiązanego jest swoistą klauzulą generalną, której znaczenia należy rozpatrywać w kontekście okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pojęcie to pozwala więc swym zakresem objąć wszystkie okoliczności, mające wpływ na dokonanie prawnej kategoryzacji sytuacji zobowiązanego (por. B. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Komentarz 2005, Wrocław 2005, str. 158).

O istnieniu ważnego interesu po stronie zobowiązanego nie decyduje zatem jego subiektywne przekonanie lecz kryteria zobiektywizowane. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 marca 2014 roku, sygn. akt II GSK 2029/12, wskazał, że "przepis art. 13 § 1 u.p.e.a. ma na celu ochronę interesów zarówno zobowiązanego, jak i wierzyciela, tym samym nie może prowadzić do sytuacji, w której okaże się, że egzekucja będzie bezskuteczna. Oznacza to, że zobowiązany winien wykazać nie tylko argumenty przemawiające za zwolnieniem określonych składników majątkowych spod egzekucji, ale także wykazać powinien, że możliwe będzie prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych składników majątkowych" (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 17 października 2017 roku, sygn. akt I SA/Lu 476/17).

Dyrektor IAS przypomniał, że pismem z 11 grudnia 2025 Spółka zwróciła się o uchylenie zajęcia w A. Sp. z o.o. do wysokości wynagrodzeń z załączonej listy płac. W odpowiedzi na wezwanie Naczelnika US, pismami z dnia 29, 30 oraz 31 grudnia 2025 r. Spółka uzupełniła ww. wniosek wskazując, iż wnosi o jednorazowe zwolnienie wierzytelności z faktur dla A. Sp. z o.o. wystawionych za listopad na kwotę 160.066,55 zł i za grudzień na kwotę 179.094,00 zł na wynagrodzenia pracowników za 11/2025 w wysokości 109.134,73 zł i za 12/2025 w wysokości 110.650,92 zł. Jako ważny interes podano utrzymanie pracowników (zapewnienie im wynagrodzeń) oraz dalsze działanie Spółki, aby zapobiec upadłości przedsiębiorstwa.

Jednocześnie Spółka przedstawiła dokumenty wskazujące aktualny stan majątkowy Spółki tj.: umowę o leasing z dnia 9 marca 2023r., wniosek o zawarcie umowy leasingu i umowę leasingu, umowę kooperacyjną zawartą 13 sierpnia 2018r. między Spółką a R. Sp. z o.o., umowy zleceń, wydruki historii transakcji na rachunkach bankowych [...] Bank [...] S.A. za okres od 23 września 2025r. do 22 grudnia 2025r. i [...] Bank [...] S.A. za okres od 1 września 2025 r. do 30 listopada 2025 r., a także fakturę VAT nr [...] wystawioną przez Spółkę na nabywcę A. sp. z o.o. oraz umowę o współpracy z 10 kwietnia 2019 r. zawartą z ww. spółką.

W ocenie organu, w sprawie brak było podstaw do pozytywnego rozpatrzenia przez organ egzekucyjny wniosku Spółki skarżącej o zwolnienie spod egzekucji.

Z przeprowadzonej bowiem przez Naczelnika US analizy stanu majątkowego wynika, że aktualnie jedynymi kontrahentami Spółki są R. Sp. z o.o. - umowa kooperacyjna z 13 sierpnia 2018 r., oraz A. Sp. z o.o. - umowa o współpracy z 10 kwietnia 2019 r.

Organ pierwszej instancji dokonał zajęcia wierzytelności w R. Sp. z o.o. (zawiadomienie nr [...] z 26 listopada 2025 r.). Z pisma ww. Spółki z 26 listopada 2025 r. wynika jednak, że nie posiada ona wobec Strony zobowiązania, a od 31 marca 2025 r. do dnia wydania przez organ pierwszej instancji nie przekazała żadnych kwot na realizację zajęcia. Natomiast w wyniku dokonanego przez Naczelnika zajęcia wierzytelności w A. Sp. z o.o. (zawiadomienie nr [...] z 12 lutego 2025 r., [...] z 8 września 2025 r. oraz [...] z 26 listopada 2025 r.) na realizację zajęcia organ uzyskał 14 marca 2025 r. środki w wysokości 69.473,42 zł, 62.340,04 zł oraz 10 września 2025 roku w wysokości 36.559,63 zł. Następnie ww. Spółka przekazała na rachunek organu egzekucyjnego 9 grudnia 2025 roku kwotę w wysokości 131.835,00 zł oraz 17 lutego 2026 roku kwotę w wysokości 204.771,80 zł. Jednoczenie Dyrektor IAS wskazał, że pismem z dnia 15 stycznia 2026 r. A. Sp. z o.o. poinformowała Naczelnika Urzędu, że do zajętej wierzytelności wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej z Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w ([...]).

Naczelnik prowadzi również egzekucję do rachunków bankowych Spółki. Do wskazanych rachunków wystąpił jednak zbieg egzekucji administracyjnych z Dyrektorem Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Naczelnik US wskazał także, że Spółka posiada nieruchomości tj. działki nr [...] i [...] położone w G. przy ul. [...], objęte księgami wieczystymi nr [...] i nr [...], których wartość szacunkowa (jak wynika z pisma z dnia 9 marca 2025 r.) wynosi łącznie 480.000 zł. Ponadto, Naczelnik US wszczął egzekucję z ww. nieruchomości w marcu 2025 r., co znajduje odzwierciedlenie w treści ww. ksiąg wieczystych. Organ pierwszej instancji odniósł się również do wskazanych przez Spółkę pojazdów jako jej majątku wskazując, iż nie wykazano że pojazdy marki: [...] rok prod. 2023 r., [...] rok. prod. 2020 zostały wykupione przez Spółkę z leasingu.

Jednocześnie organ wskazał, iż z informacji zawartych w bazie CEPIK nie wynika, aby Spółka była ich właścicielem. Ponadto Spółka nie składa deklaracji VAT określających wysokość podatku od towarów i usług, a ostanie pliki kontrolne zostały złożone 28 lutego 2025 r. Organ przy tym też wskazał, że Spółka została [...] lipca 2025 r. wykreślona z rejestru jako podatnik VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 z późn. zm.).

Organ wskazał również, że decyzją nr [...] z dnia 8 kwietnia 2025 r. Naczelnik US rozłożył Spółce na raty zaległości podatkowe, jednakże z uwagi na niedotrzymywanie terminów płatności ustalonych rat, układ ratalny wygasł z mocy prawa. Ponadto Spółka skorzystała już z jednorazowego zwolnienia z egzekucji kwoty [...] zł, którego udzielił Naczelnik US postanowieniem z 13 marca 2025 r., co nie przyczyniło się jednak do poprawy sytuacji materialnej Spółki, a wręcz przeciwnie kwota zaległości znacznie wzrosła.

Biorąc zatem pod uwagę efektywność prowadzonej egzekucji jak i posiadany przez Spółkę majątek zdaniem Dyrektora IAS, nie wystąpiły przesłanki uzasadniające przychylenie się do żądania Strony.

W zażaleniu z 28 stycznia 2026 roku Skarżąca zarzuciła organowi egzekucyjnemu naruszenie art. 13 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. wskazując, że pomimo wykazania ważnego interesu zobowiązanego, który w ocenie Spółki stanowił podstawę do zwolnienia z egzekucji wskazanego składnika majątkowego tj. wierzytelności przysługującej od A. Sp. z o.o. w łącznej wysokości 219.785,65 zł, uznano, że interes ten nie zasługuje na uwzględnienie i nie jest on ważny w rozumieniu ustawy, podczas gdy wynagrodzenie o pracę podlega szczególnej ochronie ustawowej. Wskazany przepis, jak podał organ, nie ma jednak zastosowania, gdyż odnosi się bezpośrednio do zajęcia rachunku bankowego (art. 80 § 1 u.p.e.a), a nie do zajęcia innej wierzytelności pieniężnej (art. 89 § 1 u.p.e.a), którego dotyczy wniosek o zwolnienie. Zastosowania nie ma również powołany art. 9 § 1 oraz art. 10 § 1 u.p.a. w zw. z art. 86, art. 87 i art. 871 Kodeksu pracy o ochronie wynagrodzenia za pracę oraz świadczeń przewidzianych w przepisach o zaopatrzeniu emerytalnym. Przepisy te nie mają bowiem zastosowania w przypadku egzekwowania należności z innych wierzytelności – tu wierzytelności od A. Sp. z o.o.

W treści zażalenia Spółka podała również, że kwota powyższa powinna podlegać zwolnieniu, gdyż są to środki przeznaczone na wynagrodzenia. Według jednak wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2009 r., II FSK 789/08, "ważny interes zobowiązanego" nie może sprowadzać się wyłącznie do subiektywnego przeświadczenia, iż zwolnienie z egzekucji określonych składników majątkowych stworzy mu bardziej korzystne warunki prowadzenia działalności gospodarczej. Podobnie wyrok NSA z 1 czerwca 2016 r., II GSK 154/15, akcentuje, że rzeczą zobowiązanego jest wskazanie przesłanek obiektywnych i konkretnych, które usprawiedliwiałyby wyłączenie części jego majątku spod egzekucji, oraz jednoczesne potwierdzenie, że egzekucja nadal pozostanie skuteczna w innym jej zakresie.

Dyrektor wskazał także, że organ pierwszej instancji dochodzi od Skarżącej należności w łącznej wysokości [...] zł (w tym należności wobec: Naczelnika Urzędu skarbowego w W., Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w G. oraz [...] Spółdzielni "[...]"). Natomiast z akt sprawy nie wynika, aby Spółka posiadała majątek do wysokości dochodzonych przez organ egzekucyjny należności. Zatem ochrona ważnego interesu zobowiązanego, o której mowa w art. 13 § 1 u.p.e.a., nie może doprowadzić do sytuacji, w której niemożliwe będzie przeprowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej.

Organ wyjaśnił ponadto, że organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego miał obowiązek ustalić majątek, z którego możliwe jest skuteczne prowadzenie egzekucji. Jednakże sam wybór środków egzekucyjnych, jakie w pierwszej kolejności zastosuje organ egzekucyjny, jest wyłączną decyzją tego organu. Nadmienił przy tym, że egzekucja prowadzona do majątku Spółki jest wynikiem niespełnienia przez ten podmiot obowiązków przynależnych podatnikowi i - jak każda egzekucja

1. - może się wiązać z dolegliwościami natury finansowej.

Zdaniem Dyrektora Izby, w skarżonym postanowieniu organ egzekucyjny zasadnie wskazał, że to zobowiązana Spółka musi wykazać nie tylko argumenty przemawiające za zwolnieniem z egzekucji określonych składników majątkowych, lecz także wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych jego składników majątkowych, w tym tych których zajęcie jest mniej uciążliwe dla zobowiązanego. Wiąże się to z tym, że art. 13 § 1 u.p.e.a. ma na celu ochronę interesów zarówno zobowiązanego, jak i wierzyciela. Uwzględnienie zaś wniosku o zwolnienie z egzekucji nie może prowadzić do bezskuteczności egzekucji (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 września 2024 roku, sygn. akt III FSK 1248/22). Wnosząc o zwolnienie spod egzekucji przedmiotowej wierzytelności Spółka nie wskazała jednocześnie innych składników majątkowych, z których możliwa byłaby skuteczna egzekucja, a których zajęcie byłoby mniej uciążliwe.

Postępowanie egzekucyjne służy natomiast doprowadzeniu do realizacji przez zobowiązanego jego obowiązku, o czym mowa w art. 1 u.p.e.a, a zadaniem organu egzekucyjnego jest natomiast stosowanie środków egzekucyjnych przewidzianych w ustawie i to tych, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku. Uwzględnienie wniosku o zwolnienie spod egzekucji nie może z kolei prowadzić do bezskuteczności egzekucji.

Organ nie może zatem zaprzestać prowadzenia egzekucji do majątku Spółki, gdyż takie działanie byłoby sprzeczne z prawem. Oceniając więc przesłankę ważnego interesu zobowiązanego, Naczelnik US zdaniem Dyrektora IAS, słusznie wziął pod uwagę również ochronę interesów wierzyciela, wobec którego Spółka nie wywiązała się ze zobowiązań. Instytucja zwolnienia spod egzekucji nie może bowiem zmierzać do pokrzywdzenia interesów wierzyciela.

Końcowo Dyrektor wypowiedział się, że organ pierwszej instancji wydał zaskarżone postanowienie w oparciu o cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i dokonał prawidłowej jego oceny, która nie zawiera elementów dowolności. Podjęte natomiast rozstrzygnięcie jest zgodne z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, jak również nie narusza przepisów prawa.

Na opisane wyżej postanowienie Dyrektora IAS skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku złożyła Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika

1. - adwokata. Zaskarżając wydane rozstrzygnięcie w całości Skarżąca zarzuciła:
2. 1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
3. a) art. 13 § 1 u.p.e.a. w zw. z 81 § 4 i 5 u.p.e.a., poprzez brak ich zastosowania, pomimo iż po stronie zobowiązanego występował ważny interes stanowiący podstawę do zwolnienia z egzekucji wskazanego przez zobowiązanego składnika majątkowego, tj. wierzytelności przysługującej "S. " Sp. z o.o. od "A. " Sp. z o.o., za miesiące listopad i grudzień 2025 roku, przeznaczonej na wynagrodzenia dla pracowników skarżącej w łącznej wysokości 219.785,65 zł oraz poprzez błędne uznanie przez organ II instancji, że wskazany i wykazany przez zobowiązanego ważny interes w postaci konieczności wypłaty wynagrodzeń pracownikom, którzy są uchodźcami z U. i zostali pozbawieni środków do życia, nie zasługuje na uwzględnienie, podczas gdy wynagrodzenie o pracę podlega szczególnej, ustawowej ochronie.
4. b) art. 13 § 1 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie i wydanie decyzji odmownej w przedmiocie zwolnienia z egzekucji wskazanego przez zobowiązanego składnika majątkowego, tj. wierzytelności przysługującej "S. " Sp. z o.o. od "A." Sp. z o.o., za miesiące listopad i grudzień 2025 roku, przeznaczonej na wynagrodzenia dla pracowników skarżącej w łącznej wysokości 219.785,65 zł, pomimo iż skarżąca wskazała inny majątek spółki z którego organ mógł prowadzić skuteczną egzekucję,
5. c) art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez zastosowanie nadmiernie uciążliwego środka egzekucyjnego mimo możliwości prowadzenia skutecznej egzekucji z innych składników majątkowych,
6. d) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy Postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 23 stycznia 2026 roku, wydanego w sprawie nr [...] pomimo, iż zachodziły przesłanki do uchylenia przez organ II instancji,

Na tle sformułowanych zarzutów Skarżąca złożyła wnioski: o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby z dnia 07 kwietnia 2026 r. oraz o uchylenie w całości poprzedzającego go Postanowienia Naczelnika US z dnia 23 stycznia 2026 roku w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji składników majątkowych zobowiązanego. Dodatkowo Skarżąca wniosła o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Przepis art. 3 § 2 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026r. poz. 143 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie oraz na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty, a także na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie.

W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części w myśl art. 151 p.p.s.a.

Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.

W myśl tego przepisu prawa, sprawa może być rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie.

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora IAS wydane dnia 7 kwietnia 2026 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia spod egzekucji wierzytelności zajętej zawiadomieniami z dnia 26 listopada 2025 r. oraz z dnia 8 września 2025 r. przysługującej od A. Sp. z o.o. W związku z tym, Sąd w oparciu o podany wyżej art. 119 pkt 3 p.p.s.a. rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów, co z kolei odpowiada treści art. 120 p.p.s.a.

Z kolei, w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd kontrolując zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia, nie jest związany zarzutami i wnioskami sformułowanymi w skardze oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Tym samym na sądzie spoczywa ustawowy obowiązek uwzględnienia wszystkich naruszeń prawa istotnych z punktu widzenia wyniku sprawy, niezależnie od stanowisk i toku argumentacji stron sporu zawisłego przed sądem.

Realizując wspomniany wyżej ustawowy obowiązek, w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 13 § 1 u.p.e.a. Stosownie do jego treści, organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Podstawową przesłanką upoważniającą organ egzekucyjny do zwolnienia danego składnika majątkowego z egzekucji jest istnienie przemawiającego za tym "ważnego interesu zobowiązanego". W orzecznictwie funkcjonuje przy tym pogląd, że zobowiązany musi wykazać nie tylko argumenty przemawiające za zwolnieniem z egzekucji określonych składników majątkowych, ale także wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych jego składników majątkowych (por. wyroki NSA: z 11 września 2024 r., III FSK 1248/22; z 1 czerwca 2016 r., II GSK 154/15).

Wiąże się to z tym, że art. 13 § 1 u.p.e.a. ma na celu ochronę interesów tak zobowiązanego jak i wierzyciela, dlatego też uregulowana tam instytucja nie może prowadzić do sytuacji, że egzekucja okaże się bezskuteczna (por. wyrok NSA z 10 czerwca 2014 r., II FSK 1791/12). Poza tym, "ważnego interesu zobowiązanego" nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie zwolnienia określonych składników majątkowych z egzekucji (por. wyrok NSA z 16 października 2009 r., II FSK 789/08).

Z regulacji zawartej w art. 13 u.p.e.a., wynika, że rozstrzygnięcie w kwestii zwolnienia spod egzekucji określonego składnika majątku podejmowane jest w granicach uznania administracyjnego, stąd też zwolnienie przez organ egzekucyjny składnika majątku nie ma charakteru obligatoryjnego. Oznacza to, że nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przesłanek może, ale nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 lutego 2026 r. sygn. akt III FSK 42/25 regulacja zawarta w art. 13 u.p.e.a. opiera się na tzw. uznaniu administracyjnym.

W piśmiennictwie i orzecznictwie wskazuje się, że dyspozycja wskazanej normy prawnej daje wybór zachowania się organowi egzekucyjnemu przez użycie sformułowania "może" (nie musi) zwolnić, na czas oznaczony lub nie oznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi egzekucyjnemu na wybór konsekwencji prawnych sytuacji, do której odnosi się dyspozycja normy prawnej. W tym przypadku wyraża się ona w możliwości oceny stanu faktycznego pod kątem ważnego interesu zobowiązanego i podjęcia postanowienia o zwolnieniu lub odmowie zwolnienia określonych składników majątkowych spod egzekucji administracyjnej. Wskazuje się przy tym, że użyta w art. 13 § 1 u.p.e.a., przesłanka ważnego interesu prawnego jest zwrotem ocennym. W celu ustalenia treści zwrotu ocennego niezbędne jest odniesienie się do faktów będącym elementami stanu faktycznego sprawy. O istnieniu ważnego interesu po stronie zobowiązanego nie decyduje jego subiektywne przekonanie, decydują o tym zobiektywizowane kryteria.

W przypadku zwrotu "ważny interes zobowiązanego" rozumowanie nie może być nakierowane wyłącznie na fakty, gdyż ustawodawca użył pojęcia "interes" i w związku z tym w trakcie dokonywania interpretacji niezbędne będzie odwołanie się do wartości aksjologicznych przyjętych w systemie postępowania egzekucyjnego w administracji. Ochrona ważnego interesu zobowiązanego nie może doprowadzić do sytuacji, w której niemożliwe będzie przeprowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej (por. wyroki NSA: z dnia 19 marca 2025, sygn. akt III FSK 1084/24; z dnia 23 lipca 2025 r., sygn. akt III FSK 412/24; WSA w Krakowie z dnia 23 lutego 2026 r. sygn. akt I SA/Kr 31/26).

W świetle zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, uznaniowość decyzji nie może jednak oznaczać dowolności. Powyższe nie zwalnia zatem organu egzekucyjnego od obowiązku zebrania - w trakcie toczącego się postępowania - materiału dowodowego, celem ustalenia stanu faktycznego sprawy, a następnie jego wnikliwej oceny w kontekście mającego w sprawie zastosowanie art. 13 § 1 u.p.e.a.

W tej sytuacji rolą sądu jest zbadanie, czy wydanie postanowienia zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzanym postępowaniem, tj. czy organ egzekucyjny w sposób wyczerpujący zebrał i zbadał materiał dowodowy oraz rozważył wszelkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia. Zaskarżone postanowienia podlega ograniczonej kontroli sądów administracyjnych. Kontroli sądu nie podlega uznanie administracyjne samo w sobie lecz kwestia, czy postanowienie zostało wydane zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności czy wydano je w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności (por. wyrok NSA z 25 marca 2021 roku, sygn. akt. III FSK 2699/21).

W niniejszej sprawie Skarżąca zwróciła się o uchylenie zajęcia w A. Sp. z o.o. do wysokości wynagrodzeń z załączonej listy płac. Jako ważny interes wskazując utrzymanie pracowników (zapewnienie im wynagrodzeń), dalsze działanie Spółki, aby zapobiec upadłości przedsiębiorstwa.

Rozpoznając skargę, należało podzielić stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, że w sprawie brak było podstaw do pozytywnego rozpatrzenia przez organ egzekucyjny wniosku Skarżącej o zwolnienie spod egzekucji.

Z przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. analizy stanu majątkowego wynika, że aktualnie jedynymi kontrahentami Skarżącej są R. Sp. z o.o. - umowa kooperacyjna z 13.08.2018 r., oraz A. Sp. z o.o. - umowa o współpracy z 10.04.2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. dokonał zajęcia wierzytelności w R. Sp. z o.o. Z pisma z 26 listopada 2025 roku ww. Spółki wynika, że nie posiada wobec Skarżącej zobowiązania, a od 31 marca 2025 roku do dnia wydania przez organ pierwszej instancji nie przekazała żadnych kwot na realizację zajęcia. Pismem z 15 stycznia 2026 roku A. Sp. z o.o. poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., że do zajętej wierzytelności wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej z Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w [..]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. prowadzi również egzekucję do rachunków Spółki w Banku [...] S.A. oraz [...] Banku [...] S.A.

Do wskazanych rachunków wystąpił zbieg egzekucji administracyjnych z Dyrektorem Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w G. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wskazał również, że Skarżąca posiada nieruchomości tj. działki nr [...] i [...] położone w G. przy ul. [...], objęte księgami wieczystymi nr [...] i nr [...]. Z akt sprawy wynika, że w piśmie z 9 marca 2025 roku Skarżąca wskazała, że wartość szacunkowa tych nieruchomości wynosi łącznie 480.000 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odniósł się również do wskazanych przez Spółkę pojazdów jako majątek Spółki wskazując, że Skarżąca nie wykazała, że pojazdy marki: [...] rok prod. 2023 r., [...] rok. prod. 2020 zostały wykupione przez Skarżąca z leasingu.

Jednocześnie organ wskazał, że z informacji zawartych w bazie CEPIK nie wynika, aby Spółka była właścicielem ww. pojazdów. Ponadto organ pierwszej instancji wskazał, że Spółka nie składa deklaracji VAT określających wysokość podatku od towarów i usług, a ostanie pliki kontrolne zostały złożone 28 lutego 2025 roku. Spółka została również [...] lipca 2025 roku wykreślona z rejestru jako podatnik VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 z późn. zm.). Organ wskazał również, że decyzją z 8 kwietnia 2025 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. rozłożył Skarżącej na raty zaległości podatkowe, jednakże z uwagi na niedotrzymywanie przez Skarżącą terminów płatności ustalonych rat, układ ratalny wygasł z mocy prawa.

Ponadto Skarżąca skorzystała już z jednorazowego zwolnienia z egzekucji kwoty [...] zł, co jak wskazał organ egzekucyjny nie przyczyniło się do poprawy sytuacji materialnej Skarżącej, a wręcz kwota zaległości znacznie wzrosła.

Biorąc zatem pod uwagę efektywność prowadzonej egzekucji jak i posiadany przez Skarżącą majątek zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające przychylenie się do żądania Skarżącej.

Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 13 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. wskazując, że pomimo wykazania ważnego interesu zobowiązanego, który w ocenie Skarżącej stanowił podstawę do zwolnienia z egzekucji wskazanego składnika majątkowego tj. wierzytelności przysługującej od A. Sp. z o.o. w łącznej wysokości 219.785,65 zł, interes ten nie zasługuje na uwzględnienie i nie jest ważny w rozumieniu ustawy, podczas gdy wynagrodzenie o pracę podlega szczególnej ochronie ustawowej.

Wskazany przepis nie ma jednak zastosowania, gdyż odnosi się bezpośrednio do zajęcia rachunku bankowego (art. 80 § 1 u.p.e.a), a nie do zajęcia innej wierzytelności pieniężnej (art. 89 § 1 u.p.e.a), którego dotyczy wniosek o zwolnienie Skarżącej. Pamiętać należy, że sprawa dotyczy ważnego interesu po stronie zobowiązanego, a nie po stronie jego pracowników. Dlatego ewentualne kłopoty jego pracowników ze znalezieniem nowej pracy nie mogą być brane pod uwagę w tym postępowaniu. Pomoc uchodźcą z U., poszkodowanym życiowo w wyniku działań wojennych jest rzeczą innych instytucji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. dochodzi od Skarżącej należności w łącznej wysokości [...] zł (w tym należności wobec: Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. [...] zł, Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w G. [...] zł oraz [...] Spółdzielni "[...]" [...] zł). Natomiast z akt sprawy nie wynika, aby Skarżąca posiadała majątek do wartości należności dochodzonych przez organ egzekucyjny tj. na kwotę [...] zł.

Zatem ochrona ważnego interesu zobowiązanego, o której mowa w art. 13 § 1 u.p.e.a., nie może doprowadzić do sytuacji, w której niemożliwe będzie przeprowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej. Skarżący musi wykazać nie tylko argumenty przemawiające za zwolnieniem z egzekucji określonych składników majątkowych, lecz także wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych jego składników majątkowych, w tym tych których zajęcie jest mniej uciążliwe dla zobowiązanego. Wiąże się to z tym, że art. 13 § 1 u.p.e.a. ma na celu ochronę interesów zarówno zobowiązanego, ale nie może abstrahować od interesu wierzyciela, od roli postępowania egzekucyjnego. Nie może preferować dłużników nierzetelnie prowadzących swoje interesy. Uwzględnienie wniosku o zwolnienie z egzekucji nie może prowadzić do bezskuteczności egzekucji (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 września 2024 roku, sygn. akt III FSK 1248/22).

Wnosząc o zwolnienie spod egzekucji przedmiotowej wierzytelności Skarżąca nie wskazała jednocześnie innych składników majątkowych, z których możliwa byłaby skuteczna egzekucja, a których zajęcie byłoby mniej uciążliwe dla Skarżącej. Powtórzyć należy, że zobowiązany musi nie tylko przedstawić argumenty przemawiające za zwolnieniem z egzekucji określonych składników majątkowych, ale także wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z jego innych składników majątkowych. Tymczasem Skarżący wskazał majątek (nieruchomości) o wartości stanowiącej jedynie stosunkowo niewielką część jego zobowiązań, przy czym egzekucja z nieruchomości jest niezmiernie rzadko szybka i efektywna, a tak powinno być prowadzone postępowanie egzekucyjne.

Natomiast zarzut naruszenia art. 7 ust. 2 u.p.e.a. nie ma związku z zaskarżonym postanowieniem.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należało, że skarga okazała się niezasadna. Zaskarżone natomiast postanowienie odpowiada prawu, bowiem przy jego wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając zatem na względzie wszystkie przedstawione okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

Wszystkie przywołane orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl.