Uzasadnienie
W dniu 16 lutego 2026 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Gminy Mońki (dalej jako: "Gmina", "Wnioskodawca") z 16 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.
W opisie stanu faktycznego Gmina wskazała, co następuje:
Gmina posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2023 r. poz. 40, dalej jako: "u.s.g.").
Rada Miejska w Mońkach uchwałą z 14 grudnia 2023 r., nr [...], wyraziła zgodę na wniesienie aportem na rzecz Społecznej Inicjatywy Mieszkaniowej – K. Spółka z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej jako: "SIM") mienia stanowiącego własność Gminy w postaci nieruchomości gruntowej oraz objęcia w zamian udziałów. Nieruchomości gruntowe stanowią działki położone w Mońkach, oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako działki o numerach [...] o łącznej powierzchni 0,8813 ha, dla których Sąd Rejonowy w Białymstoku Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW [...].
Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym 28 czerwca 2022 r. (zaktualizowanym 27 czerwca 2023 r.) przez rzeczoznawcę majątkowego, wszystkie ww. działki są niezabudowane oraz nie są wyposażone w miejską infrastrukturę techniczną. Ww. działki są położone na obszarze, na którym obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego części obszaru miasta Mońki zwanego "[...]", zatwierdzonego Uchwałą Nr XXXIII/278/21 Rady Miejskiej w Mońkach z 18 czerwca 2021 r. (ogł. w Dz. Urz. Woj. Podl. z 25 czerwca 2021 r. poz. 2539). Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obszaru miasta Mońki zwanego "[...]", działki opisane w stanie faktycznym ([...]) są położone na terenie oznaczonym symbolem 1MW, 2MW i 3MW z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną.
Aktem notarialnym z 20 marca 2024 r. Gmina wniosła do SIM aportem wszystkie działki opisane w stanie faktycznym.
SIM została powołana aktem notarialnym sporządzonym 1 czerwca 2022 r. Założycielami SIM są Krajowy Zasób Nieruchomości oraz szereg gmin, w tym Wnioskodawca. Społeczne inicjatywy mieszkaniowe są uregulowane w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2025 r. poz. 1273). Wniesienie aportu do SIM związane było z realizacją zadania własnego z art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g.
W oparciu o powyższy opis Gmina sformułowała następujące pytanie:
Czy w opisanym stanie faktycznym, polegającym na wniesieniu przez Gminę aportu gruntów do SIM, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2025 r. poz. 775, dalej jako: "u.p.t.u."), skutkujący uznaniem, że Gmina w tym zakresie nie działała jako podatnik VAT, a w konsekwencji przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Zdaniem Gminy w opisanym stanie faktycznym, polegającym na wniesieniu przez Gminę aportu gruntów do SIM, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 6 u.p.t.u., skutkujący uznaniem, że Gmina w tym zakresie nie działała jako podatnik VAT, a w konsekwencji przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W interpretacji indywidualnej z 1 kwietnia 2026 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.134.2026.JP, Dyrektor KIS uznał stanowisko Gminy za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu organ interpretacyjny, przywołując treść art. 2 pkt 6 i 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, 2 i 6 u.p.t.u., stwierdził, że gdy przedmiotem aportu są towary (w tym nieruchomości - grunty) i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, to jest to odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość.
W związku z tym, transakcja ta ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Odpłatność może przybierać różne formy. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść. Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego, co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 u.p.t.u., uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
Dyrektor KIS stwierdził, że w przypadku transakcji wniesienia aportu do SIM, wyczerpane zostały przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - transakcja zbycia nieruchomości gruntowej w drodze aportu jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną). Gmina, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie bowiem, wykonywane przez nią czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.
Jednocześnie organ wskazał, że czynność wykonana przez Gminę, opisana we wniosku, nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym wniesienia aportu) nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Gminy w tym przypadku są tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości.
Organ podsumował, że wnosząc do SIM aport w postaci niezabudowanych działek, Gmina działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., a nie jako organ władzy publicznej, i w konsekwencji nie korzysta w tym zakresie z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Tym samym transakcja zbycia gruntu w drodze aportu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Nie zgadzając się z powyższą interpretacją, Gmina reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię, co polegało na uznaniu, że w związku z wniesieniem aportem gruntów, skarżąca działała jako podatnik podatku od towarów i usług.
W oparciu o powyższe zarzuty Gmina wniosła o: uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje
Skarga jest zasadna.
Istota sporu dotyczy oceny prawnej, czy w przypadku transakcji wniesienia przez Gminę aportu, w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej, do SIM, Gmina działa jako podatnik podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy transakcja ta podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
Zdaniem organu, transakcja zbycia nieruchomości w drodze aportu jest czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), a w przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane, zatem działania Gminy w tym przypadku są tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości. W ocenie zaś Gminy, w ramach transakcji wniesienia aportu do SIM nie działa ona w charakterze przedsiębiorcy, lecz w charakterze publicznoprawnym. Wniesienie aportu do Spółki nie ma bowiem na celu jej dokapitalizowania, lecz związane jest z realizacją zadania własnego.
Tożsamy problem był już przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z 6 listopada 2025 r., I FSK 2004/22), jak i wojewódzkich sądów administracyjnych (por. np. wyrok WSA w Olsztynie z 22 stycznia 2025 r., I SA/Ol 446/24; wyroki WSA w Szczecinie z 22 kwietnia 2026 r., I SA/Sz 920/25, i z 5 października 2022 r., I SA/Sz 375/22; wyroki WSA w Gdańsku z 22 listopada 2023 r., I SA/Gd 682/23, i z 2 czerwca 2026 r., I SA/Gd 319/26; powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), których stanowisko i argumentację sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podziela i w niezbędnym zakresie przytacza poniżej.
W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ujęciu tego przepisu, pojęcie "dostawa towarów" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, tj. aportu. Przez towary - rozumie się rzeczy i ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.). Przez sprzedaż natomiast, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 u.p.t.u.).
Wniesienie aportu do spółki jest odpłatną dostawa towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 u.p.t.u.). Nie uznaje się natomiast za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.).
Ostatnio przytoczony przepis stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeżeli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.
Z ww. przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 1 i 2 u.s.g., gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną. Gmina wykonuje zdania własne określone w art. 7 u.s.g. oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej (art. 8 u.s.g.). Powyższe nie wyklucza prowadzenia przez gminę działalności gospodarczej (choć w ograniczonym zakresie), na co wskazuje art. 9 u.s.g. Zadaniami użyteczności publicznej w rozumieniu przepisów u.s.g. są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1 u.s.g., których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 9 ust. 4 u.s.g.). Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które w szczególności obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g.).
Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej określa ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 2021 r. poz. 679, dalej jako: "u.g.k."). Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w przepisach ustawy o gospodarce komunalnej (art. 9 ust. 2 u.s.g.). Ustawa o gospodarce komunalnej określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 1 ust. 1 i 2 u.g.k.).
Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 u.g.k.). Przepis art. 3 u.g.k. przewiduje możliwość powierzenia wykonywania zadań samorządowych podmiotom zewnętrznym. Jednostka samorządu terytorialnego, poprzez przypisanie jej określonego zadania przez ustawodawcę, staje się zobowiązana do jego wykonania. Obowiązek ten jest jednocześnie podstawą do działania administracji, podjęcia konkretnej aktywności. Wykonanie obowiązku nałożonego przez ustawodawcę nie musi się zawsze wiązać z bezpośrednim działaniem jednostki samorządu terytorialnego, która realizuje zadanie we własnym zakresie. Do bezpośredniego działania samorządu nawiązuje art. 2 u.g.k. Drugą możliwością jest przekazanie wykonania zadania innemu podmiotowi, co normuje art. 3 u.g.k. Przekazanie wykonania zadania innemu podmiotowi na podstawie art. 3 u.g.k. nie łączy się ze zwolnieniem jednostki samorządu terytorialnego z obowiązku zapewnienia realizacji zadania.
Obowiązek ten, jako umocowany w prawie publicznym, nie może być przekazany w drodze umowy jednostkom z sektora prywatnego ani innym jednostkom publicznym. Samo jego wykonanie może być jednak powierzone podmiotowi zewnętrznemu, który nie staje się przez to podmiotem samorządowym. Należy zatem odróżnić publicznoprawny obowiązek zapewnienia realizacji zadania, który ciąży na określonej jednostce samorządu terytorialnego, od prywatnoprawnego jego wykonywania na podstawie umowy (por. Ustawa o gospodarce komunalnej. Komentarz. C. Banasiński i inni, Warszawa 2017, wydawnictwo Wolters Kluwer, do art. 3).
Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.g.k., jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek. Na podstawie ww. art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g, zadaniem własnym gminy jest gminne budownictwo mieszkaniowe. W zakresie wykonywania zadań użyteczności publicznej gmina może przyjąć dwa różne rozwiązania organizacyjne: 1) wykonywać te zadania za pośrednictwem utworzonych przez siebie w tym celu jednostek organizacyjnych, w szczególności zakładów budżetowych lub spółek prawa handlowego (art. 9 ust. 1 i 3 u.s.g. i art. 2 u.g.k.), lub 2) za pośrednictwem innych, organizacyjnie niepowiązanych z gminą podmiotów: osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej. W tym drugim wypadku czyni to na zasadach ogólnych, czyli na podstawie zawartych z nimi umów o wykonywanie zadań (art. 9 ust. 1 u.s.g. i art. 3 ust. 1 u.g.k.).
Zasadnicza odmienność między gospodarką komunalną a działalnością gospodarczą polega głównie na tym, że gospodarka komunalna nie ma celu zarobkowego. Musi się ona mieścić w ramach działalności komunalnej, a jej obligatoryjnym celem pozostaje wykonywanie zadań własnych gminy, a w tym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (zadań użyteczności publicznej).
W ocenie sądu, kwestię wykonywania zadań własnych przez Gminę w świetle stanu faktycznego, zawartego we wniosku, należy rozpoznawać poprzez pryzmat art. 2 u.g.k. Zgodnie z art. 2 u.g.k., gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Zatem gmina może prowadzić gospodarkę komunalną w formie samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego, może tworzyć spółki akcyjne, a także przystępować do takich spółek (art. 9 ust. 1 u.g.k.).
Z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że skarżąca Gmina, wraz z innymi jednostkami samorządu terytorialnego, utworzyła SIM, działającą w formie spółki z o.o., w celu realizacji zadań własnych w zakresie budownictwa mieszkaniowego. Gmina, jako udziałowiec tej spółki, ma realny wpływ na realizację - za jej pośrednictwem - zadań z zakresu komunalnego budownictwa mieszkaniowego, nałożonych na jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym., a przejawem działania zmierzającego do realizacji ww. zadań, jest wniesienie do SIM wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, SIM nie powinna być postrzegana jako zupełnie odrębny podmiot zewnętrzny, lecz przeciwnie - działalność SIM należy uznać za formę bezpośredniego działania Gminy w sferze gospodarki komunalnej. Należy odróżnić sytuację, w której spółka stanowi formę wykonania zadania przez jednostkę samorządu terytorialnego, od sytuacji, w której spółka jest formą współpracy z podmiotem zewnętrznym, prowadzącej do przekazania temu podmiotowi wykonania zadania własnego.
W orzecznictwie zwraca się uwagę na szczególną pozycję w gospodarce komunalnej spółek traktowanych jako jednostki organizacyjne gminy. Wskazuje się przy tym, że spółka jest taką jednostką, jeżeli występuje odpowiednia więź między gminą i spółką, przy czym brak jest ustalonych jednoznacznych kryteriów do określenia tej więzi. Tym też tłumaczy się brak wymogu zawarcia przez gminę umowy z taką spółką w celu zlecenia wykonania zadań. Spółka jest wówczas jednostką organizacyjną gminy, działając jako jej jednostka wewnętrzna, i nie przynależy do podmiotów zewnętrznych, z którymi trzeba wchodzić w stosunki umowne na podstawie art. 3 u.g.k.
Zatem, wbrew stanowisku organu, w ramach transakcji wniesienia aportu do SIM, Gmina nie działa w charakterze przedsiębiorcy, lecz w charakterze publicznoprawnym. Wniesienie aportu do SIM nie ma bowiem na celu jej dokapitalizowania, lecz związane jest z realizacją zadania własnego Gminy. Wniesienie aportu nie stanowi zatem samodzielnego celu gospodarczego, a pozostaje środkiem służącym wykonaniu obowiązku publicznoprawnego. Zasadnicza odmienność między gospodarką komunalną a działalnością gospodarczą polega na tym, że gospodarka komunalna nie ma celu zarobkowego. Musi się ona mieścić w ramach działalności komunalnej, a jej obligatoryjnym celem pozostaje wykonywanie zadań własnych gminy, w tym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (zadań użyteczności publicznej).
Należy mieć przy tym na uwadze, że SIM jest spółką non-profit, której zasady funkcjonowania reguluje ustawa o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, a ich działalność wpisuje się w ramy zadań własnych gminy z zakresu gminnego budownictwa mieszkaniowego. Przedmiotem działalności SIM jest wyłącznie realizacja mieszkań społecznych dla osób i rodzin nieposiadających własnego mieszkania w danej miejscowości, którzy dysponują środkami na regularne opłacanie czynszu, jednak ich dochody są za niskie na zaciągnięcie kredytu hipotecznego na mieszkanie.
Należy zwrócić uwagę, że na cele rozwojowe gmin i zorganizowanej działalności inwestycyjnej, a w szczególności na realizację budownictwa mieszkaniowego oraz związanych z tym budownictwem urządzeń infrastruktury technicznej, a także na realizację innych celów publicznych mogą być wykorzystywane gminne zasoby nieruchomości (art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2026 r. poz. 399)).
Wymaga podkreślenia, że na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług nie można dokonywać kwalifikacji podejmowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego czynności wyłącznie z uwagi na skorzystanie z samej formy umowy jako rodzaju czynności prawnej właściwej prawu cywilnemu. Istotnym jest dokonanie oceny działań jednostki samorządu terytorialnego ze względu na charakter zadań, a nie formę ich realizacji. Nawet wtedy, gdy prawna powinność jednostki samorządu terytorialnego do podejmowania działań w określonej sferze realizowana jest przy wykorzystaniu instrumentów charakterystycznych dla prawa cywilnego (umowy), samo w sobie nie oznacza to "wyjścia" poza sferę zadań publicznych i władztwa gminy (por. wyrok NSA z 1 lutego 2023 r., I FSK 1242/19). Dla oceny statusu podatnika decydujące znaczenie ma więc nie sama forma prawna czynności ani fakt zawarcia umowy prawa cywilnego, lecz charakter wykonywanej działalności oraz to, czy podmiot działa w ramach szczególnego reżimu publicznoprawnego właściwego dla realizacji powierzonych mu ustawowo zadań.
W świetle przedstawionych argumentów, w ocenie sądu, wykonywanie samorządowych zadań gminnego budownictwa mieszkaniowego za pośrednictwem SIM nie skutkuje zatem uznaniem Gminy za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Błędne byłoby utożsamianie każdej czynności przeniesienia własności nieruchomości z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dla zastosowania ww. przepisu decydujące znaczenie ma funkcjonalny związek danej czynności z wykonywaniem ustawowych zadań publicznych. W rozpoznawanej sprawie aport nieruchomości nie stanowił celu samego w sobie ani przejawu aktywności gospodarczej Gminy, lecz był koniecznym instrumentem realizacji obowiązku zapewnienia społecznego budownictwa mieszkaniowego. Taka czynność pozostaje w sferze imperium, mimo że dla jej wykonania wykorzystano instytucję prawa cywilnego.
W opinii składu orzekającego, zgodnie ze stanowiskiem skarżącej, za pośrednictwem SIM Gmina wykonuje swoje zadania własne w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g., art. 9 ust. 1 i 3 u.s.g. i art. 2 u.g.k., przez co nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. (por. też wyrok NSA z 6 listopada 2025 r., I FSK 2004/22). Wniesienie aportu do SIM nie miało bowiem na celu jej dokapitalizowania, lecz związane było wyłącznie z realizacją zadania własnego. Ponadto, wnosząc przedmiotowy aport, Gmina nie będzie wykonywała czynności charakterystycznej dla obrotu gospodarczego i dostępnej wszystkim podmiotom.
Z uwagi na powyższe rozważania, sąd za zasadne uznał podnoszone w skardze zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.
Z powyższych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, uznając, iż skarga w przedstawionym zakresie jest uzasadniona, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej jako: "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
Wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z powyższych rozważań sądu i sprowadzają się do ponownego rozpoznania wniosku skarżącej z uwzględnieniem przedstawionego przez sąd stanowiska.
O kosztach postępowania sądowego, obejmujących wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł) oraz opłatę skarbową od złożenia dokumentu pełnomocnictwa (17 zł) rozstrzygnięto w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687).
Małgorzata Anna Dziemianowicz Marcin Kojło Paweł Janusz Lewkowicz