Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 18 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Łd 803/24 oddalił skargę C. Sp. z o.o. z/s w R. (dalej: spółka, skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: DIAS, organ) z dnia 10 października 2024 r., w przedmiocie oddalenia jako nieuzasadnionej skargi na czynność zabezpieczającą.
Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (dalej: NUS [...]) wszczął wobec spółki postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 29 kwietnia 2024 r. o numerach od [...] do [...], obejmujące podatek od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, wrzesień, listopad i grudzień 2023 r. oraz styczeń 2024 r. Podstawę wystawienia ww. zarządzeń zabezpieczenia stanowi decyzja z dnia 12 kwietnia 2024 r., którą Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] określił i zabezpieczył na majątku spółki przybliżone zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, wrzesień, listopad i grudzień 2023 r. oraz styczeń 2024 r. w łącznej kwocie 358.350 zł wraz z odsetkami za zwłokę.
Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 30 kwietnia 2024 r. zabezpieczył wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki w I. S.A., który wcześniej został objęty blokadą Szefa KAS (w imieniu którego działał Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]). Jednocześnie w nawiązaniu do ww. zawiadomienia NUS [...] pismem z dnia 30 kwietnia 2024 r. poinformował ww. bank, że zajęcie jest kontynuacją blokady Szefa KAS i zabezpieczone środki powinny zostać przekazane na rachunek organu egzekucyjnego.
Organ egzekucyjny skierował również zawiadomienia z dnia 30 kwietnia 2024 r. o zabezpieczeniu innych wierzytelności pieniężnych, przysługujących spółce odpowiednio u E. A. i M. N. Zawiadomienie z dnia 30 kwietnia 2024 r. nr [...] organ egzekucyjny doręczył I. S.A., przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego, w dniu jego wystawienia. Natomiast spółka otrzymała wydruk tego zawiadomienia wraz z odpisem powyższych zarządzeń zabezpieczenia w dniu 21 maja 2024 r.
I. S.A. zwrócił się do organu egzekucyjnego o informację, czy zajęcie dokonane zawiadomieniem nr [...] jest następstwem blokady Szefa KAS. W odpowiedzi z dnia 7 maja 2024 r. NUS [...] potwierdził, że ww. zajęcie stanowi kontynuację blokady Szefa KAS. W ramach realizacji zajęcia zabezpieczającego I. S.A. w dniach: 17 maja 2024 r. i 5 czerwca 2024 r. przekazał łącznie kwotę 202.114 zł, która została umieszczona na rachunku depozytowym organu egzekucyjnego.
W wyniku wniesionych przez spółkę zarzutów w sprawie postępowania zabezpieczającego, NUS [...] postanowieniem z dnia 29 maja 2024 r. zawiesił przedmiotowe postępowanie zabezpieczające. W dniu 27 maja 2024 r. spółka wniosła skargę m.in. na czynność zabezpieczającą NUS [...], polegającą na zajęciu zabezpieczającym zawiadomieniem z dnia 30 kwietnia 2024 r. wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w I. S.A.
DIAS rozpatrując zażalenie skarżącej wniesione od w/w postanowienia, podzielił stanowisko organu I instancji, że skarga na czynność zabezpieczającą jest nieuzasadniona. Organ odwoławczy podkreślił, że legalność samego zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego w I. S.A. nie budzi jego wątpliwości, a analizowana czynność egzekucyjna została dokonana z zachowaniem dyspozycji przytoczonych przez organ przepisów art. 80 § 1 i § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2023 r., poz. 2505; dalej: u.p.e.a.).
W dalszej kolejności organ odwoławczy podkreślił, że podstawą wystawienia na skarżącą spółkę zarządzeń zabezpieczenia z dnia 29 kwietnia 2024 r. o numerach od [...] do [...] jest decyzja zabezpieczająca Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia 12 kwietnia 2024 r., która została wydana w ramach prowadzonej przez ww. organ kontroli celno-skarbowej, który wcześniej (działając z upoważnienia do wykonywania zadań Szefa KAS) dokonał blokady rachunku bankowego m.in. w I. S.A.
Z powyższego wynika, że ustanowiona na ww. rachunku bankowym blokada dotyczyła zabezpieczenia tych samych przyszłych zobowiązań w podatku od towarów i usług, na które następnie została wydana decyzja zabezpieczająca i zarządzenia zabezpieczenia.
Według organu odwoławczego, zajęcie zabezpieczające zawiadomieniem z dnia 30 kwietnia 2024 r. wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w I. S.A. na podstawie ww. zarządzeń zabezpieczenia, skutkowało upadkiem blokady, zgodnie z art. 119zzc § 1 pkt 4 lit. a O.p. Dlatego w sprawie nie miały zastosowania przepisy art. 81 § 8 i § 9 u.p.e.a. DIAS stanął na stanowisku, iż bank nie miał podstaw, aby nie zrealizować zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego, a organ egzekucyjny prawidłowo ocenił dokonanie zaskarżonej czynności zabezpieczającej pod kątem jej zgodności z obowiązującymi przepisami.
Od powyższego postanowienia skarżąca wniosła skargę do Sądu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 18 marca 2025r. uznał, że skarga nie jest uzasadniona. Sąd wskazał, że przepisami będącymi podstawą prawną przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia są: art. 154, 155 i 155a § 1 pkt 1 u.p.e.a., co wprost wynika z treści kwestionowanych zarządzeń zabezpieczenia. Dlatego zarzut naruszenia art. 119zzc § 1 pkt 4 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.; dalej: O.p.) nie znajduje uzasadnienia. W tej sytuacji nie może budzić wątpliwości, że zajęcia rachunków bankowych i wierzytelności dokonane na podstawie tych zarządzeń zabezpieczenia, rodzą skutek w postaci upadku trwającej blokady rachunku bankowego podmiotu kwalifikowanego niezależnie od tego, czy była uprzednio przedłużona.
Zgodnie bowiem z art. 119zzc § 1 pkt 4 lit. a O.p., blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego upada z chwilą dokonania zajęcia na podstawie zarządzenia zabezpieczenia wystawianego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z zawiadomieniem, o którym mowa w art. 119zv § 3 pkt 2, na zabezpieczenie zobowiązania podatkowego lub należności celnej wraz z odsetkami za zwłokę.
Według Sądu I instancji strona skarżąca nie miała racji, wywodząc że naruszono art. 81 § 8 i 9 i art. 54 §1 pkt 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 81 § 8 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie podlega realizacji w okresie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego w rozumieniu art. 119zg pkt 2 O.p. Jeśli jednak, jak w niniejszej sprawie, blokada upada na podstawie cytowanego wyżej art. 119zzc § 1 punkt 4 lit. a O.p. z chwilą dokonania zajęcia na podstawie zarządzenia zabezpieczenia, to art. 81 § 8 u.p.e.a. nie ma zastosowania i nie stoi na przeszkodzie przedmiotowemu zajęciu. Sąd nie zgodził się również ze skarżąca, że blokada rachunku nie upadła, gdyż o wydanie zarządzeń zabezpieczenia wystąpił Naczelnik Urzędu Celno - Skarbowego, a nie Szef KAS.
WSA zwrócił uwagę, że upoważnienie naczelników urzędów celno-skarbowych do wykonywania zadań Szefa KSA w tym w zakresie przekazywania żądań blokady rachunku bankowego, ograniczenia zakresu tej blokady i jej uchylenia wynika z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie upoważnienia organów Krajowej Administracji Skarbowej do wykonywania zadań Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z zakresu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2501).
Skargę kasacyjną na powyższy wyrok WSA w Łodzi wniósł pełnomocnik skarżącej spółki na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024.935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), zaskarżono w całości ww. wyrok.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a w szczególności: 1) Art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi, art. 151 p.p.s.a. na skutek jego zastosowania i oddalenia skargi, mimo naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania, takich jak:
- a) art. 119zzc § 1 pkt 4 lit.a O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek przyjęcia, że zarządzenia zabezpieczenia wystawione na podstawie wniosku i decyzji o zabezpieczeniu wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (zwanego dalej: NUCS) są zarządzeniami zabezpieczenia wydanymi w związku z zawiadomieniem Szefa KAS, o którym mowa w art. 119zv § 3 pkt 2 O.p., co doprowadziło do wadliwego stwierdzenia upadku blokady i zajęcia zabezpieczającego wierzytelności na rachunku bankowym,
- b) art. 54 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zwanej dalej u.p.e.a. na skutek dokonania czynności z naruszeniem ustawy tj. art. 81 § 8 i 9 u.p.e.a. w zw. z art. 119zzc§ 1 pkt 4 lit. a O.p.,
- c) art. 81 § 8 i 9 u.p.e.a. w zw. z art. 119zzc § 1 pkt 4 lit. a O.p., art. 6 ustawy –Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: kpa), art. 11 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców na skutek ich błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania w sprawie i pominięcia, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie podlegało realizacji w okresie blokady rachunku do 21 maja 2024 r.,
- d) art. 54 § 4 pkt 1 u.p.e.a. na skutek jego zastosowania w sprawie i oddalenia skargi,
- e) art. 8 § 1 kpa poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów.
- 2. Art. 145 §1 pkt 1 lit.a p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi, art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi, w sytuacji, gdy organy podatkowe naruszyły niżej wymienione przepisy prawa materialnego, co miało wpływ na wynik sprawy:
- - art. 11 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców na skutek niezastosowania tego przepisu i dokonania rozszerzającej interpretacji przepisu art. 119zzc § 1 pkt 4 lit a O.p., art. 81 § 8 i 9 u.p.e.a. niezgodnej z zasadą przyjaznej interpretacji przepisów.
- 3. Na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniesiono o: rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie zdalnej, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych wraz z opłatą skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej jako pozbawionej uzasadnionych podstaw, zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Ponadto w protokole z rozprawy z dnia 16 lipca 2026 r. pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych z uwzględnieniem kosztów dojazdu pełnomocnika na podstawie wyliczonych kilometrów, wynikających z przedłożonego dokumentu. Pełnomocnik złożył również do akt: kopie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], z której wynika że spółka C. sp. z o.o. z siedzibą w R. miała ustanowionego pełnomocnika w sprawie. Pełnomocnik składa również pełnomocnictwo szczególne z dnia 21 lutego 2024 r. Pełnomocnik skarżącej spółki wskazuje także na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt III FPS 1/25 z dnia 16 czerwca 2025 r., która to powinna mieć zastosowanie w niniejszej sprawie, w związku z tym proponuje korektę uzasadnienia zarzutu skargi kasacyjnej odnoszącego się do naruszenia art. 54 § 1 pkt 1 p.p.s.a., wskazując że podstawą skargi na czynność zabezpieczającą jest dokonanie tej czynności z naruszeniem ustawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a., wobec czego rozpoznanie sprawy nastąpiło w granicach zgłoszonych podstaw i zarzutów skargi kasacyjnej. Stosownie do przepisu art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna winna zawierać zarówno przytoczenie podstaw kasacyjnych, jak i ich uzasadnienie. Przytoczenie podstaw kasacyjnych oznacza konieczność konkretnego wskazania tych przepisów, które zostały naruszone w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, co ma istotne znaczenie ze względu na zasadę związania Sądu II instancji granicami skargi kasacyjnej.
Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia czy słusznie doszło do oddalenia jako nieuzasadnionej skargi na czynności zabezpieczające.
W stanie faktycznym, który nie jest sporny, należy wskazać, że podstawą wystawienia na skarżącą spółkę zarządzeń zabezpieczenia z dnia 29 kwietnia 2024 r. o numerach od [...] do [...] jest decyzja zabezpieczająca Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia 12 kwietnia 2024 r., w której określono i zabezpieczono przybliżone kwoty zobowiązań spółki skarżącej w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, wrzesień, listopad i grudzień 2023 r. oraz styczeń 2024 r.
Kluczowe dla niniejszej sprawy jest fakt, że zarządzenia zabezpieczenia zostały doręczone tylko spółce C. Sp. z o.o., mimo, że w toku kontroli miała ona ustanowionego pełnomocnika na mocy pełnomocnictwa szczególnego PPS złożonego w dniu 21 lutego 2024 roku i mimo, że decyzja o zabezpieczeniu wydana dnia 29 kwietnia 2024 roku przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] została doręczona do rąk pełnomocnika, a nie do kontrolowanej Spółki.
Naczelny Sąd Administracyjny dopuścił wnioski dowodowe przedstawione przez pełnomocnika spółki skarżącej kasacyjnie.
Powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla sprawy w świetle uchwały z dnia 16 czerwca 2025 roku Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt III FPS 1/25). Na kanwie tej uchwały została sformułowana teza, która stanowi, że doręczenie zarządzenia zabezpieczenia w trybie art. 155b § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2025 poz. 132) w wykonaniu decyzji o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 § 2 w zw. z art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111), powinno nastąpić do rąk pełnomocnika ustanowionego i zgłoszonego przez podatnika w postępowaniu podatkowym (kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej).
Naczelny Sąd Administracyjny w powyższej uchwale zwrócił uwagę na fakt, że postępowanie zabezpieczające jest zupełnie odrębne od postępowania egzekucyjnego. Wprawdzie oba postępowania cechują się stosowaniem przymusu państwowego. Jednakże postępowania te mają całkowicie odmienne cele. Postępowanie egzekucyjne ma za zadanie przymusowe wykonanie obowiązku, który w zasadzie został określony wcześniej w postępowaniu jurysdykcyjnym. Patrząc w sposób linearny na to postępowanie, najczęściej ma ono miejsce już po zakończeniu postępowania wymiarowego. Jedynie wyjątkowo te postępowania mogą się toczyć równolegle, np. w sytuacji nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.
Natomiast postępowanie zabezpieczające ma na celu zapewnić skuteczność i efektywność przyszłej egzekucji administracyjnej. Stanowi zatem zabezpieczenie tego, że w okresie poprzedzającym możliwość wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie dojdzie do sytuacji, że egzekucja administracyjna, która w przyszłości będzie dopuszczalna, będzie jednocześnie bezskuteczna.
Z uwagi na powyższe postępowanie zabezpieczające toczy się równolegle, a więc obok, w tym samym czasie, co postępowanie jurysdykcyjne zmierzające do określenia obowiązku. Szczególnie jest to widoczne w przypadku wykonania decyzji o zabezpieczeniu przewidzianej w art. 33 § 2 o.p. Tę decyzję wydaje się w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej jeszcze przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zwrotu podatku. Przesłanką jest uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności sytuacja, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. To postępowanie toczy się równolegle z postępowaniem podatkowym prowadzonym przez organ pierwszej instancji.
Dalej w uchwale Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że decyzja o zabezpieczeniu wydana na podstawie art. 33 § 2 o.p. sama w sobie nie zabezpiecza interesów wierzyciela. Stanowi jedynie podstawę prawną do wykonania zabezpieczenia, które — jak wcześniej wspomniano — odbywa się w sposób dobrowolny, określony w ustawie – Ordynacja podatkowa albo w sposób przymusowy, przewidziany w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Można więc stwierdzić, że wydanie decyzji zabezpieczającej stanowi pierwszy etap zabezpieczenia. Wykonanie tej decyzji następuje w ramach drugiego etapu. Oba stadia są ze sobą ściśle związane i wzajemnie uzależnione.
Przymusowe wykonanie decyzji o zabezpieczeniu rozpoczyna się w momencie doręczenia zarządzenia o zabezpieczeniu. Następuje to wówczas, gdy toczy się wciąż postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa lub kontrola celno-skarbowa i nadal nie została wydana decyzja wymiarowa przez organ pierwszej instancji. O ścisłym związku postępowania w przedmiocie wydania decyzji o zabezpieczeniu i postępowania w sprawie jego wykonania świadczy treść art. 155b § 1a u.p.e.a., który stanowi, że w przypadku gdy doręczenie odpisu zarządzenia po doręczeniu decyzji o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 o.p., mogłoby utrudnić lub udaremnić dokonanie zabezpieczenia, organ egzekucyjny lub egzekutor wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia doręcza zobowiązanemu tę decyzję o zabezpieczeniu. Czyli w sytuacji określonej w cytowanej normie prawnej, zmierzającej do realizacji celu zabezpieczenia, doręczenie decyzji o zabezpieczeniu oraz doręczenie zarządzenia zabezpieczenia następuje jednocześnie, łącznie w ramach jednej czynności doręczenia.
Nie sposób zaakceptować w takim przypadku stanowiska, że decyzja o zabezpieczeniu doręczana jest pełnomocnikowi, zaś zarządzenie o zabezpieczeniu, jako pierwsza czynność w odrębnym postępowaniu, powinno być doręczone samemu zobowiązanemu. Byłoby to nieracjonalne i niecelowe, a przede wszystkim sprzeczne z treścią wspomnianego wyżej przepisu. Godziłoby też w interesy podatnika (zobowiązanego), który po to ustanowił pełnomocnika, aby został "odciążony" od konieczności aktywnego działania w toku prowadzonych wobec niego postępowań.
Dalej Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale uznał, że należy przyjąć, że postępowanie zabezpieczające, pomimo jego dwuetapowości, stanowi integralną całość. Postępowanie w ramach którego dochodzi do wydania decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33 § 2 w zw. z art. 33 § 1 o.p. bez żadnych wątpliwości ma charakter incydentalny (wpadkowy) i związane jest z tzw. postępowaniem "głównym". Zawsze taka decyzja wydawana jest postępowaniu prowadzonym równolegle do postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, jeszcze przed wydaniem decyzji w sprawie. Taki sam charakter ma postępowanie zabezpieczające, prowadzone według przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przemawiają za tym dwa argumenty.
Po pierwsze, postępowanie zabezpieczające jest immanentnie związane z postępowaniem w przedmiocie wydania decyzji o zabezpieczeniu. Stanowi bowiem jego drugi i zarazem konieczny etap, który dopiero skutecznie "zabezpiecza" interes wierzyciela. Po drugie, wszczęcie tego przymusowego zabezpieczenia, które następuje poprzez doręczenie zarządzenia zabezpieczającego wystawionego przez wierzyciela, może mieć miejsce tylko przed wydaniem decyzji organu podatkowego, a więc jeszcze w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej jeszcze przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zwrotu podatku.
Zatem obok toczącego się postępowania toczy się postępowanie zabezpieczające, najpierw na podstawie przepisów ustawy — Ordynacja podatkowa, a po wydaniu decyzji o zabezpieczeniu może mieć miejsce wszczęcie przymusowego postępowania zabezpieczającego poprzez doręczenie zarządzenia o zabezpieczeniu. Nie sposób zatem zaakceptować stanowiska, że doręczenie zarządzenia o zabezpieczeniu powinno nastąpić do rąk zobowiązanego z uwagi na odrębność tego postępowania i stosowanie analogii do regulacji obowiązujących w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zwłaszcza w sytuacji gdy doręczenie decyzji o zabezpieczeniu musi być dokonane do rąk ustanowionego w postępowaniu "głównym" pełnomocnika. Przeczy temu ścisły związek postępowania w przedmiocie decyzji o zabezpieczeniu i postępowania zabezpieczającego, szczególnie widoczny w regulacjach wyżej przytoczonych, a zawartych w art. 155b § 1a u.p.e.a.
Odnosząc niniejsze rozważania do przedmiotowej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że doszło do naruszenia prawa na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. Zaprezentowane rozważania w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt III FPS 1/25) należy uznać za kluczowe dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi ponownie rozpoznając niniejszą sprawę uwzględni wywody zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt III FPS 1/25) przytoczone wyżej.
Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 uchylił zaskarżony wyrok. Naczelny Sąd Administracyjny nie przychylił się do wniosku pełnomocnika spółki skarżącej kasacyjnie w zakresie kosztów dojazdu na podstawie zestawienia kilometrowego, dlatego o kosztach orzeczono na podstawie art. 205 § 2 p.p.s.a.
SNSA Tomasz Kolanowski SNSA Dominik Gajewski SWSA(del.) Krzysztof Przasnyski
- - ---------------------- 11