Uzasadnienie
Wyrokiem z 10 września 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 464/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 29 maja 2025 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego.
Powyższy wyrok dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl (dalej: CBOSA).
Organ w skardze kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy o którym mowa w art 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") tj.:
- 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 15 § 1, art. 33 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") w zw. z § 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie danych zawartych w upomnieniu (Dz. U. z 2020 r., poz. 2194), poprzez wadliwe przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie organ powinien był po raz wtóry skierować upomnienie do strony skarżącej, a zaniechanie wystawienia powtórnego upomnienia miało istotny wpływ na wynik sprawy;
- 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji, pomimo nienaruszenia przez organy przepisów art. 15 § 1, art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z § 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie danych zawartych w upomnieniu, na skutek błędnej interpretacji i wadliwego zastosowania przytoczonych powyżej przepisów skutkującym uznaniem, że organ jest zobowiązany do doręczenia podatnikowi kolejnego upomnienia. WSA pominął bowiem, że zasadą jest, że upomnienie tylko jednokrotnie przypomina zobowiązanemu o powinności wykonania danego obowiązku pod rygorem jego przymusowego prawnego wyegzekwowania. W zaistniałym stanie faktycznym prawidłowo zastosowano przepis art. 15 § 1 u.p.e.a.
W ocenie organu powyższe miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby WSA dokonał prawidłowej oceny wydanego rozstrzygnięcia pod względem zgodności z przepisami musiałby skargę oddalić, stosując przepis art. 151 p.p.s.a.
Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Jednocześnie organ oświadczył, że nie wnosi o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Zarządzeniem z 27 maja 2026 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej, na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., skierował sprawę na posiedzenie niejawne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna jest niezasadna.
Zarzuty skargi kasacyjnej odwołują się do naruszenia prawa procesowego, a mianowicie: art. 15 § 1 i art. 33 § 2 u.p.e.a. oraz § 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej przez wadliwe przyjęcie, że na skutek błędnej interpretacji i wadliwego zastosowania przytoczonych powyżej przepisów skutkującym uznaniem, że organ jest zobowiązany do doręczenia podatnikowi kolejnego upomnienia. Zdaniem skarżącego kasacyjnie Sąd pominął bowiem zasadę że upomnienie tylko jednokrotnie przypomina zobowiązanemu o powinności wykonania danego obowiązku pod rygorem jego przymusowego prawnego wyegzekwowania.
Naczelny Sad Administracyjny poglądu tego nie podziela.
W pierwszej kolejności jednak, NSA rację przyznaje skarżącemu kasacyjnie organowi, że upomnienie zobowiązanego przez wierzyciela nie jest czynnością dokonaną w postępowaniu egzekucyjnym, skoro czynność ta następuje przed jego wszczęciem. W dalszej części uzasadnienia Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazuje, że "wszczęcie postępowania egzekucyjnego wymagało sporządzenia i przesłania przez wierzyciela zobowiązanemu upomnienia" (str. 11 uzasadnienia wyroku). Powyższe wskazuje, że nie traktuje czynności doręczenia upomnienia, jako elementu wymaganego przez przepisy do wszczęcia egzekucji.
Organ zdaje się nie dostrzegać natomiast tego, że w rozpoznawanej sprawie stan faktyczny nie pozwala na czynienie na jego podstawie ogólnych zasad.
Skarga kasacyjna nie zawiera zarzutów, które kwestionowałyby przyjęty do wyrokowania stan faktyczny sprawy. Wynika z niego natomiast, że skarżąca po otrzymaniu upomnień (z 6 marca oraz 4 kwietnia 2024 r.) zapłaciła podatek wykazany do zapłaty. Jednak następnie korygowała deklaracje VAT–7, co skutkowało tym, że wysokość zobowiązania podatkowego okazała się inna od pierwotnie wykazanej. Organ w skardze kasacyjnej wskazuje na przykłady oraz poglądy piśmiennictwa, stwierdzając że w sytuacji "ponawiania czynności powtórnego wszczynania postępowania egzekucyjnego w tej samej sprawie nie istnieje obowiązek powtórnego przesyłania przez wierzyciela upomnienia" (str. 5 skargi kasacyjnej).
Spór w sprawie dotyczy zatem tego, czy w stanie faktycznym sprawy mamy do czynienia "z tą samą sprawą", co wymagałoby rozstrzygnięcia zagadnienia skutków korekty deklaracji w rozpoznawanej sprawie. Sąd pierwszej instancji przyjął, że "w okolicznościach tej sprawy nie mamy do czynienia z >>tym samym obszarem