Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 4 sierpnia 2026 r., sygn. akt III FSK 207/26

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 grudnia 2025 r., sygn. akt I SA/Rz 427/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w sprawie ze skargi Wójta Gminy W. (dalej jako: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 lipca 2025 r. w przedmiocie nieprzystąpienia do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 22 maja 2025 r. oraz zasądził od organu na rzecz skarżącego kwotę 580 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że przedmiotem kontroli jest postanowienie o nieprzystąpieniu przez organ egzekucyjny do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 19 grudnia 2024 r., nr RBF.3161.41.2024 wystawionego przez skarżącego (wierzyciela) wobec spółki z o.o. w organizacji (zobowiązanego) w formie dokumentu elektronicznego przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego Elektroniczny Tytuł Wykonawczy (eTW) na należności z tytułu nieuiszczonego podatku od nieruchomości. Według orzekających w sprawie organów tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów wskazanych w art. 27 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 132 z późn. zm., dalej: u.p.e.a.). Zdaniem skarżącego (Wójta) tytuł wykonawczy został wystawiony zgodnie z ustawą, jak i rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 19 marca 2024 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz. U. z 2024 r. poz. 431, dalej: rozporządzenie w sprawie wzorów tytułów wykonawczych) oraz według wzoru tytułu wykonawczego stosowanego w egzekucji należności pieniężnych, stanowiącego załącznik nr 1 do rozporządzenia.

W ocenie Sądu organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu nie rozważył przepisów wykonawczych w kontekście podniesionych przez skarżącego okoliczności, tj. obowiązku sporządzenia tytułu wykonawczego zgodnie z powołanymi przepisami, w tym wzorem spójnym z ustawą w powołanym systemie eTW. Sąd przyznał rację skarżącemu, że organ odwoławczy nie odniósł się w należyty sposób do podnoszonych w odwołaniu zarzutów dotyczących wystawienia przez skarżącego tytułu wykonawczego według obowiązującego wzoru. Według Sądu wywód organu jest zbyt ogólny, w szczególności nie odnosi się do konkretnych, wskazanych przez skarżącego powodów braku możliwości zamieszczenia danych wspólników podmiotu w organizacji, jakim bezspornie jest w niniejszej sprawie zobowiązany – spółka z o.o. w organizacji.

Sąd zwrócił uwagę, że skarżący skrupulatnie przedstawił swoje stanowisko wskazując powody, dla których w przypadku podmiotu zobowiązanego, jak w niniejszej sprawie - spółki kapitałowej w organizacji, w obowiązujących przepisach rozporządzenia wykonawczego do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidziano możliwości wskazania wspólników takich spółek (system teleinformatyczny nie pozwala na wskazanie wspólników spółki).

W dalszej części uzasadnienia Sąd wskazał, że rysujących się w sprawie wątpliwości nie można wyjaśnić na etapie postępowania wywołanego skargą skierowaną do sądu administracyjnego. Organ winien rozważyć wskazane przepisy wykonawcze mające zastosowanie w niniejszej sprawie, podjąć próbę wyjaśnienia, czy wystąpiła obiektywna przeszkoda uniemożliwiająca sporządzenie tytułu wykonawczego, a niezależnie od powyższego, uwzględniając podstawowy cel postępowania egzekucyjnego jakim jest zaspokojenie wierzyciela, organ winien przeanalizować także to, czy brak wskazania danych wspólników automatycznie przesądza o wadliwości tytułu wykonawczego w przypadku podmiotu zobowiązanego, jakim jest spółka z o.o. w organizacji.

Wyrok ten, podobnie jak pozostałe wyroki powoływane w niniejszym uzasadnieniu, w całości dostępne są na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).

Skargę kasacyjną złożył pełnomocnik organu, zaskarżając wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
2. 1) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267, dalej: p.u.s.a.) w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 p.p.s.a., art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 27 § 2 i art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., polegające na przeprowadzeniu wadliwej, niepełnej kontroli działania organów administracji, nieuwzględniającej całokształtu okoliczności wynikających z akt sprawy, w konsekwencji czego Sąd I instancji uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z 22 maja 2025 r., znak: 1815-SEE.710.1.2025, błędnie uznając, że w sprawie nie wyjaśniono i nie rozważono wszystkich istotnych kwestii dotyczących prawidłowości wystawienia przez skarżącego tytułu wykonawczego według obowiązujących przepisów, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organy dopełniły ciążącego na nich obowiązku dokładnego wyjaśnienia sprawy, co dało podstawę do wydania postanowienia o nieprzystąpieniu do egzekucji na podstawie art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. z uwagi na niespełnienie przez tytuł wykonawczy z 19 grudnia 2024 r., nr RBF.3161.41.2024 wymogu, o którym mowa w art. 27 § 2 u.p.e.a.,
3. 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 w związku z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1691, dalej: k.p.a.) w związku z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a., poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd I instancji, że organ odwoławczy nie wypełnił obowiązku ponownego rozpatrzenia sprawy w sposób odpowiadający ww. przepisom, podczas gdy w sprawie organ odwoławczy prawidłowo utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie o nieprzystąpieniu do egzekucji, wobec zaistnienia w sprawie przesłanek z art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., wskutek niespełnienia przez ww. tytuł wykonawczy wymogu, o którym mowa w art. 27 § 2 powołanej ustawy,
4. 3) art. 151 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy organy administracyjne nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa w sposób określony w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. pełnomocnik organu zaskarżonemu wyrokowi zarzucił także naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

1. 1) art. 27 § 2 w związku z art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie w sprawie na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd I instancji, że tytuł wykonawczy wystawiony na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji nie musi zawierać imion i nazwisk oraz adresów wspólników, podczas gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny w sprawie pozwala na stwierdzenie, że w tytule wykonawczym z 19 grudnia 2024 r., nr RBF.3161.41.2024 - wystawionym na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji - nie zawarto imion i nazwisk oraz adresów wspólników, co w konsekwencji uprawniało organ egzekucyjny do nieprzystąpienia do egzekucji na podstawie art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. z uwagi na niespełnienie przez ww. tytuł wykonawczy wymogu, o którym mowa w art. 27 § 2 u.p.e.a.

Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie sprawy i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Pełnomocnik organu oświadczył, że zrzeka się rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocniczka skarżącego (Wójta) wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego z tytułu ustanowienia w sprawie pełnomocnika w postępowaniu kasacyjnym, według norm przepisanych. Ponadto oświadczyła, że nie żąda przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. ani żadna z przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., które Naczelny Sąd Administracyjny rozważa z urzędu dokonując kontroli zaskarżonego wyroku. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.

Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym. Z art. 176 P.p.s.a. wynika, iż wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej oraz szczegółowo je uzasadnić. Autor skargi kasacyjnej powinien wskazać przepisy prawa, które jego zdaniem zostały naruszone, oraz uzasadnić w czym upatruje uchybienie tym przepisom. W przypadku zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego konieczne jest wskazanie na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie.

Natomiast w przypadku wniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania konieczne jest wykazanie, że zarzucane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu konieczne jest jednak przede wszystkim wykazanie, który przepis został naruszony i w jaki sposób. Przypomnienie tych zasad było konieczne ze względu na sposób sfomułowania zarzutów kasacyjnych.

W pierwszej kolejności organ zarzucił naruszenie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 p.p.s.a., art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 27 § 2 i art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., polegające na przeprowadzeniu wadliwej, niepełnej kontroli działania organów administracji, nieuwzględniającej całokształtu okoliczności wynikających z akt sprawy, w konsekwencji czego Sąd I instancji uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z 22 maja 2025 r. Uzasadniając ten zarzut organ wskazuje, że sąd błędnie uznał, iż w sprawie nie wyjaśniono i nie rozważono wszystkich istotnych kwestii dotyczących prawidłowości wystawienia tytułu wykonawczego według obowiązujących przepisów, podczas gdy - zdaniem autora skargi kasacyjnej - z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organy dopełniły ciążącego na nich obowiązku dokładnego wyjaśnienia sprawy, co dało podstawę do wydania postanowienia o nieprzystąpieniu do egzekucji na podstawie art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. z uwagi na niespełnienie przez tytuł wykonawczy z 19 grudnia 2024 r. wymogu, o którym mowa w art. 27 § 2 u.p.e.a.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jakkolwiek w zarzucie tym kwestionowana jest ocena sądu co do braku dokładnego wyjaśnienia sprawy przez organ, oraz forsowana jest teza, że tytuł wykonawczy nie spełniał wymogu, o którym mowa w art. 27 § 2 u.p.e.a., to podstawy kasacyjne przytoczone w analizowanym zarzucie nie mogły stanowić skutecznego środka prowadzącego do podważenia prawidłowości zaskarżonego wyroku.

Skarżący kasacyjnie organ podaje, że Sąd naruszył ww. przepisy bowiem doszedł do wniosku, iż organy nie dopełniły ciążącego na nich obowiązku dokładnego wyjaśnienia sprawy, zatem organy nie miały podstaw do wydania postanowienia o nieprzystąpieniu do egzekucji. Skarżący kasacyjnie jednak nie wskazał, jakie uchybienia miały miejsce, na czym miałyby one polegać, i w jaki sposób doprowadziły do naruszenia powołanych przepisów. Skarżący kasacyjnie organ w uzasadnieniu zarzutu podaje jedynie, że naruszenie przepisów polegało na błędnym uznaniu przez Sąd, że w sprawie nie wyjaśniono i nie rozważono wszystkich istotnych kwestii dotyczących prawidłowości wystawienia przez skarżącego Wójta Gminy W. tytułu wykonawczego według obowiązujących przepisów.

Wskazanie jako podstawy kasacyjnej art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych nie jest skutecznym środkiem do podważenia prawidłowości wyroku w realiach rozpoznawanej sprawy. Powołana regulacja dotyczy funkcji sądów administracyjnych i stanowi: "Art. 1 § 1. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. § 2. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej." Powołana regulacja wyznacza ramy ustrojowe funkcjonowania sądów administracyjnych, wskazując na podstawową funkcję sądów administracyjnych jako sprawujących wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (R. Hauser, A. Kabat, Właściwość sądów administracyjnych, RPEiS 2004, nr 2, s. 25).

Jak trafnie wskazuje się w orzecznictwie, przepis art. 1 § 2 p.u.s.a. jako przepis ustrojowy, a nie procesowy wskazuje podstawowe kryterium sprawowania kontroli administracji publicznej przez sądy administracyjne, to przepis ten mógłby stanowić samodzielną i skuteczną podstawę kasacyjną tylko wówczas, gdyby sąd przyjął inne, niż legalność, kryterium kontroli. Zarzucając naruszenie tego przepisu strona powinna zatem bądź to wskazać konkretny przepis prawa, który powinien uwzględnić, a czego nie zrobił Sąd I instancji dokonując kontroli legalności działania organów administracji, bądź ewentualnie przepis wskazujący inne kryterium kontroli (wykraczające poza zgodność z prawem). Wykazując naruszenie tego przepisu strona może wywodzić, że sąd niezasadnie wyszedł poza kryterium kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem (tzn. wskazać, że nie zaistniał przypadek, w którym "ustawy stanowią inaczej") - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2026 r., I OSK 230/23.

Autor skargi nie wskazuje na tego rodzaju naruszenie; nie sposób też zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 1 § 1 tej samej ustawy - nie wskazano bowiem, aby sąd z naruszeniem tego przepisu zrealizował inna funkcje niż ustawowo określona. Rezultat merytoryczny sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, który organ kwestionuje, nie może zostać podważony przez powołanie się na art. 1 § 1 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych. To, czy ocena legalności zaskarżonego postanowienia była merytorycznie prawidłowa czy też błędna, nie może być oceniane przez pryzmat art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

Wskazanie (także w zarzucie 1) jako podstawy kasacyjnej art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. jest oczywiście chybione, ponieważ przepis ten dotyczy sądowej kontroli decyzji administracyjnych, w rozpoznawanej sprawie zaś przedmiotem kontroli było postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym (zatem akt, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a.). Zaś powołany wśród podstaw kasacyjnych art. 3 § 1 p.p.s.a. stanowi, że "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie." Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, o naruszeniu art. 3 § 1 p.p.s.a. można by mówić jedynie w sytuacji wykroczenia poza kompetencje sądu, zastosowania środka nieprzewidzianego w ustawie, względnie w sytuacji, gdy sąd uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której w tym przepisie mowa (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2025 r., II FSK 120/23).

Zarzut kasacyjny naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. nie może zaś być skutecznym środkiem do podważenia wyroku z tego powodu, że kontrolę - zdaniem autora skargi kasacyjnej - sąd przeprowadził niewłaściwie pod względem merytorycznym, tj. doszedł do błędnych wniosków.

Spośród podstaw kasacyjnych wskazanych w zarzucie 1 do warstwy merytorycznej zaskarżonego rozstrzygnięcia odnoszą się art. 27 § 2 i art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., jednakże powołując je autor skargi kasacyjnej krytycznie wskazał na rezultat sądowej kontroli, nie wskazał natomiast, jakie uchybienie do tego - jego zdaniem błędnego - rezultatu doprowadziło. Nie wskazano na czym naruszenie przez Sąd powołanych przepisów miało w istocie polegać. Kontrola sądowa miała być "wadliwa i niepełna", "nieuwzględniająca całokształtu okoliczności wynikających z akt sprawy", te ogólnie wskazane krytyczne oceny działania sądu nie wyjaśniają, jaki konkretnie aspekt doprowadził do podjęcia - zdaniem organu: błędnego - rozstrzygnięcia.

Należy też wskazać, że zarzut 1 przypisano do art. 174 pkt 2 p.p.s.a., który dotyczy naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast w zarzucie 1 skarżący powołuje art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. dotyczący uchylenia decyzji lub postanowienia w całości albo w części, jeżeli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. W istocie więc skarżący twierdzi, iż Sąd naruszył w ten sposób przepisy postępowania oraz przepisy prawa materialnego. Tymczasem zarzutem naruszenia prawa materialnego nie można skutecznie podważyć ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie.

W zarzucie 2 jako podstawy kasacyjne wskazano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 w związku z art. 126 k.p.a. w związku z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a., uzasadniając że sąd błędnie przyjął, iż organ odwoławczy nie wypełnił obowiązku ponownego rozpatrzenia sprawy w sposób odpowiadający ww. przepisom, podczas gdy - zdaniem organu - w sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., wskutek niespełnienia przez ww. tytuł wykonawczy wymogu, o którym mowa w art. 27 § 2 powołanej ustawy.

Ocena powyższego zarzutu, jak też kolejnych zarzutów kasacyjnych, wymaga odniesienia się do kwestii mającej zasadnicze znaczenie w tej sprawie, tj. 27 § 2 i art. 29 § 2 pkt 3) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. zarzuty te zostaną rozpatrzone łącznie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 27 § 2 i art. 29 § 2 pkt 3) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zarówno w kontekście wskazanym w zarzucie 2, jak i w zarzucie 1 podniesionych w ramach podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) wskazać należy, iż skuteczne podniesienie tegoż zarzutu możliwe jest jedynie w sytuacji gdy w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości — w przeciwnym razie czynienie Sądowi pierwszej instancji zarzutu naruszenia tych przepisów jest pozbawione "zakotwiczenia". Organ twierdzi, że Sąd błędnie uznał iż tytuł wykonawczy wystawiony na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji nie musi zawierać imion i nazwisk oraz adresów wspólników podczas gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny w sprawie pozwala na stwierdzenie, że w tytule wykonawczym wystawionym na spółkę z o.o. w organizacji nie zawarto imion i nazwisk oraz adresów wspólników, co w konsekwencji (w świetle argumentacji organu) uprawniało organ do nieprzystąpienia do egzekucji na podstawie art. 29 § 2 pkt 3) ww. ustawy z uwagi na niespełnienie przez ww. tytuł wykonawczy wymogu o którym mowa w art. 27 § 2 ww. ustawy.

Należy w związku z tym stwierdzić, że sporny tytuł wykonawczy nie zawierał imion i nazwisk oraz adresów wspólników i to jest okoliczność bezsporna. Sporne - w istocie - jest natomiast to, czy sporny tytuł wykonawczy musiał te dane zawierać, a zatem, czy ten brak można utożsamiać z brakiem, o którym mowa w art. 29 § 2 u.p.e.a. (w zw. z art. 27 § 2 u.p.e.a.) w kontekście pytania, czy tytuł wykonawczy dotyczy należności spółki nieposiadającej osobowości prawnej, bo tylko w takiej sytuacji w tytule wykonawczym podaje się również imiona i nazwiska oraz adresy wspólników.

Istota sporu w niniejszej sprawie, a zarazem ocena zasadności zarzutów oznaczonych jako 2, 3 i ponownie nr 1, s. 2-3 s.k.) sprowadza się zatem do oceny zasadności odmowy przystąpienia do egzekucji na podstawie spornego tytułu wykonawczego.

Zgodnie z art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny niebędący jednocześnie wierzycielem nie przystępuje do egzekucji i zawiadamia wierzyciela o przyczynach nieprzystąpienia do egzekucji, jeżeli tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2. Na tę przesłankę powołał się organ egzekucyjny, już po raz drugi (choć z innych przyczyn niż za pierwszym razem) wydając postanowienie o nieprzystąpieniu do egzekucji.

Według orzekających w sprawie organów pierwszej i drugiej instancji, wystawiony tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów wskazanych w art. 27 § 2 u.p.e.a., tj. pomimo, że zobowiązana spółka z o.o. w organizacji nie posiada osobowości prawnej, to tytuł wykonawczy nie wskazuje imion i nazwisk oraz adresów wspólników tej spółki. Zdaniem DIAS wymaga tego natomiast wprost art. 27 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym "Jeżeli tytuł wykonawczy dotyczy należności spółki nieposiadającej osobowości prawnej, w tytule wykonawczym podaje się również imiona i nazwiska oraz adresy wspólników."

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że przepis ten nie wymienia spółek poprzez wskazanie ich rodzajów (nazw), a posługuje się jedynie określeniem "spółka nieposiadająca osobowości prawnej". Kluczowe pytanie, na jakie należy odpowiedzieć w realiach rozpoznawanej sprawy, w kontekście zarzutów kasacyjnych (wszystkich poza pierwszym) jest zatem następujące: czy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji jest spółką niemającą osobowości prawnej, o jakiej mowa w art. 27 § 2 u.p.e.a.? Tylko w takiej bowiem sytuacji wierzyciel zobowiązany jest w tytule wykonawczym zamieścić imiona i nazwiska oraz miejsca zamieszkania wspólników spółki będącej zobowiązanym.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wzór tytułu wykonawczego ustalony rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 19 marca 2024 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz. U. z 2024 r., poz. 431). Zgodnie z tym wzorem, w części A1 tytułu wykonawczego gdzie podaje się "rodzaj zobowiązanego" przewidziano następujące możliwości: 1. osoba fizyczna, 2. osoba prawna, 3. jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, 4. podmiot w organizacji, 5. Przedsiębiorstwo w spadku". Przy punkcie 4 zamieszczono przypis oznaczony numerem 4), a w wyjaśnieniu tego przypisu wskazano: "Zaznacza się w przypadku jednostki organizacyjnej uzyskującej osobowość prawną z chwilą jej wpisu do właściwego rejestru, np. spółki kapitałowej w organizacji. W przypadku zaznaczenia kwadratu 4 nie zaznacza się kwadratu 3". Zatem, wierzyciel był zobowiązany wskazać, że zobowiązanym (skoro jest to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji) jest podmiot, o którym mowa w części A1 w pozycji 4. Tak zadecydował autor wzoru tytułu wykonawczego, zamieszczając przytoczone wyżej objaśnienie.

Zatem, mimo że podmiot taki (spółka z o.o. w organizacji) spełnia również warunki do uznania go za podmiot, o którym mowa w poz. 3 (jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną), to ta cecha (brak osobowości prawnej) z woli Ministra schodzi na plan dalszy, na rzecz wyodrębnienia podmiotu w oparciu o specyficzną cechę - "w organizacji". Dlatego też wywody DIAS zawarte na s. 7 zaskarżonego postanowienia, odnoszące się do kwalifikacji spółki z o.o. w organizacji do kategorii tzw. ułomnych osób prawnych, nie wnoszą nic do sprawy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma też podstaw do tego, aby spółkę z o.o. w organizacji traktować jako spółkę niemającą osobowości prawnej - w rozumieniu części B wzoru tytułu wykonawczego. Spółka z o.o. w organizacji jest podmiotem specyficznym, co nie uszło uwagi Ministra - o czym świadczy przytoczona wyżej treść w części A1 wzoru tytułu wykonawczego, wraz z objaśnieniem przypisu 4. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego DIAS błędnie uznał spółkę z ograniczona odpowiedzialnością w organizacji za rodzaj spółki. Tymczasem, nie ma takiego rodzaju (typu) spółki. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji to byt o charakterze przejściowym, swego rodzaju początkowa faza istnienia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka z o.o. in statu nascendi, która to faza może - ale nie musi - zaowocować powstaniem "spółki dojrzałej" (takim określeniem posługuje się doktryna, por. np. J. Frąckowiak [w:] Kodeks spółek handlowych.

Tom I. Komentarz do art. 1-150, red. A. Kidyba, Warszawa 2017, art. 11, LEX). W myśl art. 1 § 1 Kodeksu spółek handlowych (k.s.h.), ustawa ta reguluje tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych, przy czym spółkami handlowymi (§ 2) są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna. Nietrudno zauważyć, że "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji" nie została wymieniona wśród rodzajów spółek. W doktrynie również wskazuje się, że "Spółka z o.o. w organizacji oczywiście nie jest odrębnym typem spółki, stanowi jedynie formę przejściową funkcjonowania spółki kapitałowej." (K. Kamińska, Istota, ustrój oraz funkcjonowanie spółki z o.o. w organizacji, Nowy Przegląd Notarialny 2013, nr 1, s. 25). Jest to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w okresie od jej zawiązania do chwili wpisu do rejestru.

Nie można też tracić z oczu regulacji art. 11 § 1 k.s.h., zgodnie z którym spółki kapitałowe w organizacji, o których mowa w art. 161, art. 300¹¹ i art. 323, mogą we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywane. Bardzo istotny dla prawidłowej identyfikacji charakteru spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji jest art. 11 § 2 k.s.h., zgodnie z którym "Do spółki kapitałowej w organizacji w sprawach nieuregulowanych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące danej formy prawnej spółki po jej wpisie do rejestru.".

W doktrynie prawa handlowego wprost wyraża się pogląd, że w świetle wyraźnego brzmienia art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h. nie ma podstaw do twierdzenia, że spółka w organizacji jest spółką osobową (J. P. Naworski [w:] R. Potrzeszcz, T. Siemiątkowski, K. Strzelczyk, J. P. Naworski, Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tytuł I. Przepisy ogólne. Tytuł II. Spółki osobowe, Warszawa 2011, art. 11, LEX).

Wszystko to zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prowadzi do konkluzji, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji nie może być uznana za spółkę niemającą osobowości prawnej w rozumieniu art. 27 § 2 u.p.e.a. Nie ma zatem podstaw ani potrzeby, aby w tytule wykonawczym wystawionym na zobowiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji zamieszczać wymagane przez ten przepis dane wspólników, takie jak ich imiona i nazwiska oraz adresy. Z tego powodu zarzuty kasacyjne organu oparte na art. 27 § 2 i art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. są chybione.

Na marginesie można tylko wskazać, że dane wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji nie wydają się być organowi egzekucyjnemu potrzebne do prowadzenia egzekucji przeciwko spółce w organizacji. Egzekucja nie może być skierowana do majątków osobistych wspólników na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji. Potencjalna odpowiedzialność osobista wspólników spółki z o.o. w organizacji uregulowana jest w art. 116 § 3 O.p., przy czym odpowiedzialność taka wymaga orzeczenia w drodze decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 O.p.

Z przedstawionych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. Rozstrzygnięcie sądu pierwszej instancji, który uchylił postanowienia organów obu instancji, było prawidłowe. Rozpatrując sprawę organy ponownie rozważą i ocenią zasadność wydania postanowienia o nieprzystąpieniu do egzekucji, biorąc pod uwagę w szczególności ocenę prawną przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto w oparciu o art. 204 pkt 2 p.p.s.a.

1. s. Agnieszka Olesińska (spr.) s. Wojciech Stachurski s. Dominik Gajewski