Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 28 października 2025 r., sygn. akt II SA/Ol 513/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, po rozpoznaniu skargi D. Z. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: D. Z. [...], uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 18 czerwca 2025 r. w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
Decyzją z 19 marca 2025 r., Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej: NW-MUCS):
- 1. nałożył na przewoźnika D. Z. [...] karę pieniężną w wysokości 20 000 zł za niewykonanie obowiązku wynikającego z art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 104, dalej - ustawa SENT), polegającego na prawidłowym wskazaniu w zgłoszeniu wskazanym w decyzji rzeczywistej objętości przewożonego towaru;
- 2. odstąpił od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 70 000 zł, o której mowa w art. 22 ust. 2a ustawy SENT, za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, tj. przekazywania na całej tracie przewozu aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego wymienionymi w decyzji zgłoszeniami SENT.
Po rozpatrzeniu odwołania przewoźnika, decyzją z dnia 18 czerwca 2025 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej – DIAS):
- 1. uchylił w całości ww. decyzję organu pierwszej instancji;
- 2. odstąpił od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł za niewykonanie obowiązku wynikającego z art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT, polegające na prawidłowym wskazaniu w wymienionym w decyzji zgłoszeniu danych dotyczących objętości przewożonego towaru;
- 3. nałożył karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, polegającego na zapewnieniu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego wskazanym w decyzji zgłoszeniem;
- 4. odstąpił od nałożenia kar pieniężnych w łącznej wysokości 60 000 zł za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, polegającego na zapewnieniu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towarów objętych wymienionym w decyzji zgłoszeniami.
W uzasadnieniu DIAS wskazał, że kara pieniężna za niewykonanie obowiązku wynikającego z art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT, polegającego na prawidłowym wskazaniu w zgłoszeniu danych dotyczących objętości przewożonego towaru w wysokości 20 000 zł może być odebrana jako naruszająca zasadę proporcjonalności, a jej nałożenie może nie odnieść oczekiwanego skutku dyscyplinującego i mobilizującego do rzetelnego wykazywania faktycznej ilości przewożonego towaru. Decydując się na odstąpienie od nałożenia kary organ odwoławczy wyraził przekonanie, że przewoźnik nie będzie więcej decydował się na wykorzystywanie 10% tolerancji pomiędzy ilością towaru zadeklarowaną w zgłoszeniu SENT a faktycznie udostępnioną do odbioru, niezgodnie z intencją ustawodawcy.
Odnośnie do możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za naruszenie art. 10a ust. 1 ustawy SENT, ze względu na przesłanki interesu publicznego na płaszczyźnie pozaekonomicznej, sytuacja – w ocenie DIAS - przedstawia się zgoła odmiennie. Organ pierwszej instancji odstępując od nałożenia kary w kwocie 70 000 zł brał pod uwagę fakt jednoczesnego nałożenia kary pieniężnej w kwocie 20 000 zł. Dokonując zatem oceny zasadności odstąpienia od nałożenia kary w kwocie 20 000 zł, DIAS jest zobowiązany do ponownej oceny zasadności odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu, pomimo, iż pełnomocnik zaznaczyła, że odwołanie dotyczy tylko części decyzji nakładającej karę pieniężną. Przekazywanie tych danych ma kluczowe znaczenie dla prawidłowego monitorowania przewozu "towarów wrażliwych", ponieważ umożliwia kontrolującym widoczność pojazdu w systemie SENT GEO.
W tym kontekście, nałożenie kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł z jednoczesnym odstąpieniem od nałożenia 6 kar w łącznej wysokości 60 000 zł jest odzwierciedleniem zastosowania odpowiedniego środka prewencyjnego, z uwzględnieniem zarazem zasady proporcjonalności. Kara w wysokości 10 000 zł powinna odnieść taki skutek dyscyplinujący, aby pobudzić stronę do podjęcia stosownych działań zapewniających wywiązywanie się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1 ustawy SENT.
DIAS stwierdził, że ostateczny wymiar kary uległ zmniejszeniu z 20 000 zł do 10 000 zł, a zatem decyzja nie narusza art. 234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej - O.p.). Nadto, nałożenie kary jako środka prewencyjnego, który ma za zadanie zdyscyplinować do wypracowania procedur szybszej i skuteczniejszej reakcji na brak przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie przewozu w ramach SENT, leży w interesie publicznym. Przekazywanie danych stanowi fundament skutecznego nadzoru nad przewozem "towarów wrażliwych".
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej p.p.s.a.).
Sąd I instancji wyjaśnił, że wydana przez organ I instancji decyzja zawierała w swej istocie dwa odrębne rozstrzygnięcia – jedno dotyczące nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązku polegającego na prawidłowym wskazaniu w zgłoszeniu rzeczywistej objętości przewożonego towaru (pkt 1 decyzji) i odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za naruszenie obowiązku przekazywania na całej trasie przewozu aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego wskazanymi zgłoszeniami (pkt 2 decyzji). W pkt 3 decyzji wezwano skarżącego do uiszczenia kary w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja o nałożeniu kary stała się ostateczna. Z odwołania strony wynika, że decyzja została zaskarżona wyłącznie w pkt. 1 i 3, "tj. w części", co zauważył również organ odwoławczy.
W ocenie Sądu, orzekanie w zakresie nieobjętym odwołaniem stanowi działanie pozbawione podstawy prawnej. Skoro nie budzi wątpliwości, że w sytuacji niezłożenia środka zaskarżenia decyzja organu I instancji staje się ostateczna, konsekwentnie przyjąć należy, że w przypadku zaskarżenia odwołaniem tylko części z wyodrębnionych, samodzielnych rozstrzygnięć zawartych w decyzji organu I instancji, do czego strona postępowania ma prawo, pozostała nieobjęta odwołaniem część decyzji staje się ostateczna.
W konsekwencji WSA w Olsztynie stwierdził, że organ odwoławczy, orzekając w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. o całości rozstrzygnięcia organu I instancji wykroczył poza zakres zaskarżenia wyznaczony treścią odwołania, naruszając tym samym art. 127 w zw. z art. 128 i art. 220 § 1 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku wydania zaskarżonej decyzji, uchylone zostało zawarte w decyzji organu I instancji korzystne dla przewoźnika rozstrzygnięcie dotyczące odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 70 000 zł za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, tj. przekazywania na całej trasie przewozu aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego odpowiednimi zgłoszeniami. Organ odwoławczy nie wykazał przy tym, by istniała przewidziana prawem możliwość odstąpienia od stosowania zakazu reformationis in peius.
DIAS zaskarżył ww. wyrok w całości, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ oświadczył także, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.
Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący kasacyjnie podniósł zarzut naruszenia:
- 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit a), art. 127, art. 128, art. 220 § 1 oraz art. 234 O.p. poprzez dokonanie wadliwej kontroli działalności administracji skutkującej uchyleniem decyzji organu odwoławczego zamiast oddaleniem skargi, a wyrażającej się w niezasadnym przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji, iż:
- - organ odwoławczy, orzekając w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. o całości rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji wykroczył poza zakres zaskarżenia wyznaczony treścią odwołania, poprzez uchylenie korzystnego dla przewoźnika rozstrzygnięcia zawartego w decyzji organu pierwszej instancji dotyczącego odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 70.000 zł za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT,
- - organ odwoławczy nie wykazał przy tym, by istniała przewidziana prawem możliwość odstąpienia od stosowania zasady [zakazu] reformationis in peius;
- 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku błędnych wskazań co do dalszego postępowania organu w związku z wymienionymi naruszeniami prawa procesowego.
Argumentacja na poparcie zgłoszonych zarzutów zawarta została w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. z uwagi na to, że skarżący kasacyjnie zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, a strona przeciwna nie wniosła o jej przeprowadzenie.
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. W niniejszej sprawie nie stwierdzono przesłanek nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego orzeczenia oparte na art. 174 p.p.s.a., determinują zakres kontroli dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Stosownie do art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Z dyspozycji tej normy wynika, że oddalenie skargi kasacyjnej jest następstwem uznania jej przez sąd za bezzasadną. Skarga kasacyjna jest bezzasadna także wówczas gdy samo orzeczenie jest zgodne z prawem, a błędne jest jedynie jego uzasadnienie. Orzeczenie odpowiada prawu mimo błędnego uzasadnienia, gdy nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu rozstrzygnięcie nie uległoby zmianie.
Rozpoznając w tak zakreślonych granicach skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie należy stwierdzić, iż nie było podstaw do jej uwzględnienia, gdyż kontrolowany wyrok odpowiada prawu, chociaż z innych przyczyn niż podnoszone w uzasadnieniu wyroku.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie o granice sprawy administracyjnej, jaka podlega rozpatrzeniu w postępowaniu przed organem odwoławczym.
Trafnie wywodził Sąd I instancji, że postępowanie odwoławcze opiera się na zasadzie skargowości (art. 220 § 1 O.p.), co oznacza, że niezbędnym warunkiem do zainicjowania postępowania przed organem drugiej instancji jest podjęcie inicjatywy przez stronę w postaci wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że co do zasady przedmiotem odwołania może być część decyzji (por. wyroki NSA: z dnia 10 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 339/18 oraz z dnia 6 lipca 2018, sygn. akt II OSK 1988/16), w sytuacji gdy pozostałe zawarte w takiej decyzji rozstrzygnięcie może funkcjonować samodzielnie w obrocie prawnym. Strona może przy tym odwołać się zarówno od decyzji dla niej pozytywnej, jak i negatywnej. W sytuacji, gdy decyzja organu pierwszej instancji zawiera wyodrębnione, samodzielne rozstrzygnięcia, strona ma prawo odwołać się tylko od negatywnego rozstrzygnięcia stanowiącego odrębną, samodzielną część decyzji, która nie wpływa na treść pozostałych rozstrzygnięć mogących samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.
Jak słusznie odnotował Sąd w zaskarżonym wyroku, pośród określonych w przepisach O.p. wymagań formalnych odwołania (art. 222), wskazuje się na istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania, przez co należy rozumieć obowiązek wnoszącego odwołanie do określenia tego, czy domaga się zmiany, czy też uchylenia decyzji oraz czy rozstrzygniecie organu odwoławczego ma dotyczyć całej decyzji, czy tylko jej części.
Faktem jest, że NW-MUCS decyzją z dnia 19 marca 2025 r.:
W punkcie 1. nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 20 000 zł za niewykonanie obowiązku wynikającego z art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT, polegającego na prawidłowym wskazaniu w zgłoszeniu wskazanym w decyzji rzeczywistej objętości przewożonego towaru;
W punkcie 2. odstąpił od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 70 000 zł, o której mowa w art. 22 ust. 2a ustawy SENT, za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, tj. przekazywania na całej tracie przewozu aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego wymienionymi w decyzji zgłoszeniami SENT.
W złożonym odwołaniu skarżący zaskarżył rozstrzygnięcie organu I instancji w części obejmującej pkt 1, jednak DIAS w Olsztynie uchylił kontrolowaną w toku instancji decyzję w całości i orzekł co do meritum w ten sposób, że:
- 1. odstąpił od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł za niewykonanie obowiązku wynikającego z art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT, polegające na prawidłowym wskazaniu w wymienionym w decyzji zgłoszeniu danych dotyczących objętości przewożonego towaru;
- 2. nałożył karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, polegającego na zapewnieniu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego wskazanym w decyzji zgłoszeniem;
- 3. odstąpił od nałożenia kar pieniężnych w łącznej wysokości 60 000 zł za naruszenie obowiązku wynikającego z art. 10a ust. 1 ustawy SENT, polegającego na zapewnieniu przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towarów objętych wymienionym w decyzji zgłoszeniami.
Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że organ II instancji orzekł w części niezaskarżonej (która stała się ostateczna) i w tym zakresie orzekł na niekorzyść strony poprzez orzeczenie o odstąpieniu od nałożenia kary w wysokości 60 000 zł, podczas gdy uprzednio odstąpienie to obejmowało kwotę 70 000 zł. Zdaniem Sądu I instancji, mimo że finalnie rozstrzygnięcie DIAS pomniejszyło obciążenie skarżącego o 10 000 zł, to jednak w sposób nieuprawniony ingerowało w niezaskarżoną część orzeczenia organu I instancji.
Źródłem sporu, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zdaje się być odmienny sposób postrzegania sprawy administracyjnej poddanej kontroli instancyjnej. Skarżący, obejmując odwołaniem punkt 1 decyzji NW-MUCS z dnia 19 marca 2025 r., wyznaczył zakres kontroli poprzez odniesienie się do kary pieniężnej za niewykonanie rodzajowo oznaczonego obowiązku (art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT), do czego skłonił się Sąd I instancji. Natomiast według organu odwoławczego granice sprawy administracyjnej wyznacza zakres kontroli przewozu wykonywanego w dniu 16 sierpnia 2024 r., nie zaś poszczególne naruszenia. Takie rozumienie dało podstawę do przyjęcia, że w ramach tak prowadzonego postępowania elementy składowe kary pieniężnej wymierzonej łącznie za wszystkie stwierdzone naruszenia mogą podlegać zmianie co do wysokości, o ile tylko nie zmienia się na niekorzyść kara będąca sumą kar nałożonych za poszczególne naruszenia.
Naczelny Sąd Administracyjny, ważąc racje obu stron sporu, stanął jednak na stanowisku, że granice sprawy administracyjnej w okolicznościach sprawy niniejszej należy odnosić do poszczególnego zgłoszenia SENT oznaczonego indywidualnym numerem referencyjnym.
Przypomnienia zatem wymaga, że postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie dotyczyło naruszenia przez skarżącego następujących przepisów ustawy SENT:
- - art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT – poprzez niewskazanie w zgłoszeniu o nr [...] rzeczywistej objętości przewożonego towaru, co wiązało się z nałożeniem kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł oraz
- - art. 10a ust. 1 ustawy SENT poprzez nieprzekazywanie na całej trasie przewozu aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniami SENT o nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], co pociągało za sobą karę pieniężną w łącznej wysokości 70 000 zł.
Zakwestionowanie w odwołaniu kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł za niewskazanie w zgłoszeniu o nr [...] rzeczywistej objętości przewożonego towaru, otwierało organowi odwoławczemu drogę do badania w ramach dwuinstancyjności postępowania, prawidłowości zgłoszenia SENT o tymże numerze referencyjnym, przy czym jednak punktem odniesienia dla oceny naruszenia art. 234 O.p. musi być łączna kara nałożona na przewoźnika jedną decyzją, a nie poszczególne jej składowe. Tymczasem, jak to wynika z treści zaskarżonej do Sądu I instancji decyzji DIAS, kara pieniężna w wysokości 10 000 zł została nałożona w związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w zgłoszeniu o nr referencyjnym [...], w zakresie którego odstąpiono od nałożenia kary i który nie był objęty odwołaniem.
Tym samym należało uznać, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny zasadnie uchylił kontrolowaną decyzję. Błędnie jednak określił granice ochrony odwołującego się wynikające z zakazu reformationis in peius oraz wskazał na konieczność uzasadnienia odstąpienia od tej zasady z uwagi na rażące naruszenie prawa lub interes publiczny. Rozpoznając ponownie odwołanie skarżącego organ II instancji weźmie pod uwagę rozważania poczynione w niniejszym wyroku – pozostając przy ocenie, że istnieją przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za nieprawidłowe wskazanie objętości towaru, którą to ocenę należy uznać za racjonalną i logiczną, rozważy przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za nieprzekazywanie danych geolokalizacyjnych odnoszącej się do zgłoszenia o nr [...].
Wbrew sformułowanemu w skardze kasacyjnej zarzutowi zaskarżony wyrok nie narusza art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd I instancji wskazał, jaki stan faktyczny przyjmuje za podstawę rozstrzygnięcia i uzasadnił swoje stanowisko co do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, a także zawarł wskazania co do dalszego postępowania, które umożliwiają wykonanie wyroku. Okoliczność, że strona skarżąca kasacyjnie nie zgadza się z wydanym rozstrzygnięciem i argumentacją zawartą w uzasadnieniu nie może stanowić o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. Również wadliwość argumentacji – jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie - bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez Sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. (wyrok NSA z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 2230/13, CBOSA).
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracji, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną, gdyż wyrok mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.