Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 21 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 921/12

Uzasadnienie

1. 1. Wyrokiem z dnia 15 grudnia 2011 r., I SA/Kr 1829/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi T. sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka lub Skarżąca) na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu (dalej: Kolegium) z dnia 22 sierpnia 2011 r., nr [...]-[...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2006-2010. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
2. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Krakowie):
3. 2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Krakowie podał, że w dniu 19 stycznia 2011 r. Spółka złożyła w Urzędzie Gminy w M. skorygowane deklaracje z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2006-2010. Według tych deklaracji Spółka nie była we wskazanych latach podatnikiem podatku od nieruchomości (deklaracja zerowa). W uzasadnieniu przyczyn korekty (uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2011 r.) Spółka podała, że w odniesieniu do wskazanych w pierwotnych deklaracjach nieruchomościach była i nadal jest posiadaczem zależnym, podczas gdy w sensie prawnym nieruchomości te są własnością B. z siedzibą w W. (dalej: B.). Błąd co do ustalenia właściciela wynikał z faktu, że umowa zawarta z B., dotycząca wniesienia aportem własności oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz Spółki, była umową nieważną, albowiem naruszała przepisy ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców (Dz. U. z 2004 r. Nr 167, poz. 1758 ze zm.; dalej: ustawa o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców), w brzmieniu wówczas obowiązującym. Umowa ta zatem nie wywołała skutków prawnych, a tym samym treść księgi wieczystej nie odpowiadała rzeczywistemu stanowi prawnemu. To samo dotyczy stanów ujawnionych w ewidencji gruntów. Spółka podkreśliła, że nie ciążył na niej obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości, a łączna kwota nadpłaty z tego tytułu wynosi 183.462 zł, więc w związku z tym wniosła o jej zwrot.
4. 2.2. Decyzjami z dnia 21 kwietnia 2011 r. Wójt Gminy M. (dalej: Wójt) określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010 w kwotach: za lata 2006-2008 po 36.528 zł, a za lata 2009-2010 po 36.939 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięć Wójt wskazał, że wg ewidencji gruntów Spółka na dzień wydania decyzji pozostaje nadal użytkownikiem wieczystym gruntów, stanowiących działki ewidencyjne o nr [...] i [...], położonych na terenie miejscowości R.
5. 2.3. W odwołaniach od ww. decyzji Spółka wniosła o ich uchylenie w całości lub zmianę poprzez stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010.
6. 2.4. Powyżej wymienionymi decyzjami z dnia 22 sierpnia 2011 r. Kolegium utrzymało w mocy decyzje Wójta.
7. 3. Stanowiska stron w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie (Sądem pierwszej instancji):
8. 3.1. W skargach na ww. decyzje Kolegium Spółka wniosła o ich uchylenie w całości lub ich zmianę poprzez stwierdzenie wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie: (a) art. 207 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: o.p.), polegające na przyjęciu, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w złożonych deklaracjach; (b) art. 120 o.p., polegające na niezastosowaniu art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców; (c) art. 187 § 1 o.p., polegające na zaniechaniu wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz na zaniechaniu ustalenia treści księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowych nieruchomości na dzień orzekania; (d) art. 191 o.p., polegające na błędnym ustaleniu stanu faktycznego wskutek sformułowania oceny w oparciu o to, czy okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione jedynie na treści wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało, że wpisy w księgach wieczystych lub w ewidencjach gruntów nie odpowiadały rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz że został ten stan skorygowany; (e) art. 191 o.p., polegające na pominięciu przy rozstrzyganiu treści i skutków porozumienia notarialnego sporządzonego w dniu 14 kwietnia 2011 r., na podstawie którego Sąd Rejonowy w Limanowej VI Wydział Ksiąg Wieczystych w dniu 25 maja 2011 r. wykreślił z księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowych nieruchomości wpisy dotyczące Spółki i ponownie ujawnił jako użytkownika wieczystego – zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym – B.; (f) art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej: u.p.o.l.), poprzez błędne i niewłaściwe jego zastosowanie, mimo wykazania przez Spółkę, że podstawa prawna nabycia własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania jest nieważna.
9. 3.2. W odpowiedziach na skargi Kolegium wniosło o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
10. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (Sądu pierwszej instancji):

Zdaniem WSA w Krakowie skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd ten podał, że sedno sporu w sprawie koncentruje się wokół kwestii czy na Spółce w latach 2006-2010 ciążył obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości. Spółka, powołując się na nieważność umów zawartych z B., dotyczących przeniesienia prawa własności oraz prawa wieczystego użytkowania nieruchomości – stoi na stanowisku, że podatnikiem była B. Organy podatkowe natomiast, powołując się na dane zawarte w ewidencji gruntów oraz księdze wieczystej dotyczącej nieruchomości, wskazały że z dokumentów tych wynika, że właścicielem spornych nieruchomości jest Skarb Państwa, natomiast jedynym użytkownikiem wieczystym w latach 2006-2010 (a więc i podatnikiem) była Spółka.

Przywołując treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.; dalej: u.p.g.k.), WSA w Krakowie stwierdził, że podstawę wymiaru podatków, a więc m.in. podatku od nieruchomości, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które są wiążące dla organu podatkowego. Według przepisów u.p.g.k. oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) ewidencja ta zawiera, oprócz informacji dotyczących gruntów i budynków (zakres przedmiotowy ewidencji), również dane właściciela gruntu (zakres podmiotowy ewidencji). W przypadku braku danych dotyczących właściciela w ewidencji wykazuje się dane osób i jednostek organizacyjnych, które tymi nieruchomościami władają. Oprócz tego w ewidencji zawarte są dane dotyczące: użytkowników wieczystych gruntów; jednostek organizacyjnych sprawujących zarząd lub trwały zarząd nieruchomościami; państwowych osób prawnych, którym Skarb Państwa powierzył w stosunku do jego nieruchomości wykonywanie praw własności lub innych praw rzeczowych; organów administracji publicznej, które gospodarują nieruchomościami wchodzącymi w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa oraz gminnych, powiatowych i wojewódzkich zasobów nieruchomości; użytkowników gruntów państwowych i samorządowych; osób i jednostek organizacyjnych, które władają gruntami na podstawie umów dzierżawy zgłoszonych do ewidencji stosownie do art. 28 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. z 1998 r. Nr 7, poz. 25 ze zm.).

W ewidencji zawarty jest również opis praw ww. podmiotów do gruntów, budynków i lokali oraz informacje o dokumentach, które stanowiły podstawę wpisu. Prawa te uwidacznia się w ewidencji na podstawie: wpisów dokonanych w księgach wieczystych; prawomocnych orzeczeń sądowych; umów zawartych w formie aktów notarialnych dotyczących ustanowienia lub przeniesienia praw rzeczowych do nieruchomości, z wyłączeniem umów dotyczących użytkowania wieczystego gruntów i własności lokali; ostatecznych decyzji administracyjnych; dyspozycji zawartych w aktach normatywnych oraz umów dzierżawy zgłoszonych do ewidencji.

W świetle treści ww. przepisów WSA w Krakowie stwierdził, że ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny organów podatkowych, jak również sądów administracyjnych w sprawie podatkowej. Prowadzenie, zmiany i uaktualnianie ewidencji gruntów i budynków nie należą bowiem do postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 25 listopada 2010 r., II FSK1291/09, Lex nr 745606). Rolą organów podatkowych jest orzekanie o obowiązku podatkowym, a nie podważanie treści danych ewidencyjnych. Rolą sądu administracyjnego jest natomiast kontrola działalność administracji publicznej (art. 3 § 1 p.p.s.a.). Powyższy pogląd jest ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Trafnie zatem organy podatkowe wykazały, że są związane aktualnymi na dzień orzekania danymi ewidencji gruntów i budynków i nie są uprawnione do ich kwestionowania czy zmiany.

W konsekwencji nie mogły one oprzeć się na okolicznościach podnoszonych przez Skarżącą we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i w pismach składanych w toku postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010. Podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest akt notarialny dotyczący obrotu nieruchomością, późniejsze porozumienia (oświadczenia) stron umowy przenoszącej prawo własności oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów, czy też późniejsze wpisy w księdze wieczystej, lecz obowiązujące na dzień wydania decyzji przez organy podatkowe dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Wobec kategorycznego brzmienia art. 21 u.p.g.k., podważanie przez Skarżącą danych wynikających z ewidencji gruntów w postępowaniu dotyczącym korekty podatku od nieruchomości nie miało znaczenia. Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku za lata 2006-2010, Wójt oparł się na wypisie z rejestru gruntów, a nie na dokumentach wskazanych przez Skarżącą w skardze. Organy podatkowe były związane danymi ewidencyjnymi i brak było podstaw prawnych dla czynienia w postępowaniu podatkowym ustaleń, które podważać miałyby ich treść. Sąd administracyjny również nie jest uprawniony do dokonywania własnych ustaleń w tym zakresie.

1. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:
2. 5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżący wniosła Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego), zaskarżając ten wyrok w całości. Skarżąca sformułowała wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, względnie o jego zmianę, poprzez uchylenie decyzji Kolegium i umorzenie postępowania, a także zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi Spółka zarzuciła naruszenie: (1) art. 21 ust. 1 u.p.g.k., poprzez błędne jego zastosowanie do ustalenia, kto jest podatnikiem przedmiotowego podatku, gdy zgodnie z tym przepisem dane zawarte w ewidencji są jedynie podstawą wymiaru podatków; (2) art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l., poprzez błędne i niewłaściwe jego zastosowanie do Skarżącej mimo wykazania przez Skarżącą, że podstawa prawna nabycia własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania jest nieważna; (3) art. 6 ust. 5 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie, co najmniej w odniesieniu do 2010 r., gdy Skarżąca jest jedynie dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości od dnia 1 listopada 2010 r. do chwili obecnej; (4) art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, poprzez jego niezastosowanie, gdy z przepisu tego wynika nieważność czynności prawnej zdziałanej bez wymaganego zezwolenia właściwego ministra, a niewątpliwie zezwolenie takie nie zostało w przedmiotowym przypadku udzielone mimo występowania niezbędnych ku temu przesłanek.
3. 5.2. Kolegium nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną
4. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
5. 6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Należy zauważyć, że tożsame zagadnienie prawne leżące u podstaw rozpoznawanej sprawy (II FSK 921/12), w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, było również przedmiotem rozpoznania w sprawie dotyczącej tej samej Skarżącej, zakończonej wyrokiem NSA z dnia 21 marca 2014 r., II FSK 3014/12, przez ten sam skład orzekający NSA, więc w konkretnej sprawie NSA posługuje się tą samą argumentacją.
6. 6.2. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta tylko na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. W związku z powyższym należy stwierdzić, że wnoszący skargę kasacyjną nie zgłosił zarzutów opartych na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., co tym samym oznacza, że nie kwestionuje ustaleń faktycznych stanowiących podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

Należy przypomnieć, że nie ma możliwości skutecznego powoływania się na zarzut wadliwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie. Jest to konsekwencją faktu, że błędne zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości (wyrok NSA z 4 lipca 2013 r., I FSK 1092/12, Lex nr 1372071). Wskazuje się ponadto w orzecznictwie, że brak zarzutów natury procesowej oznacza, iż przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej w pełni miarodajny jest stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku. Prawidłowość ustaleń faktycznych oraz ocenę tych ustaleń można zwalczać jedynie za pomocą zarzutu naruszenia przepisów postępowania, wykazując przy tym, że określone uchybienia proceduralne mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Nie można natomiast tego skutecznie czynić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), w tym przez kwestionowanie błędnej wykładni tego prawa.

6.3. Sedno sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny zasadności zaaprobowania przez Sąd pierwszej instancji odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010. Z przedstawionych i zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji ustaleń faktycznych wynika, że przyczyną korekty deklaracji złożonej przez Spółkę było nieprawidłowe uwzględnienie, w jej ocenie, w złożonych dotychczas deklaracjach, jako przedmiotu opodatkowania, niektórych nieruchomości lub ich części składowych (budynków, budowli, gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów). Fakt, ten wynikał z błędnego założenia, że nieruchomości te stanowią własność Spółki, podczas gdy w sensie prawnym były i są nadal własnością B. lub jej następcy prawnego. Wyjaśniono we wniosku, że zawarta w dniu 30 kwietnia 2002 r. umowa z B., dotycząca wniesienia aportem prawa własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów na rzecz Spółki, była umową nieważną, ponieważ naruszała przepisy ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców w brzmieniu wówczas obowiązującym. Tym samym umowa ta nie wywołała skutków prawnych, a więc treść księgi wieczystej nie odpowiadała rzeczywistemu stanowi prawnemu. To samo odnosiło się do zapisów ujawnianych w ewidencji gruntów.

Ponadto, wg ustaleń organów podatkowych zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji, stosownie do wypisu uproszczonego z rejestru gruntów sporządzonego dnia 21 kwietnia 2011 r. przez Starostwo Powiatowe w L. Oddział Zamiejscowy Wydziału Geodezji, Kartografii i Katastru w M., Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki nr [...] o powierzchni 0,0007 ha i działki nr [...] o powierzchni 0,0836 ha, objętych księgą wieczystą [...].

6.4. Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W świetle powołanego wyżej przepisu za zasadny należy uznać pogląd, że organy, ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Dopóki dane te nie zostaną zmienione, organy podatkowe mają obowiązek wyliczania podatku jak i przyjmowania właściciela gruntu na ich podstawie i nie są władne do kwestionowania, czy korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 1 października 2013 r., III SA/Po 728/13, Lex nr 1382861).

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podnosi się wprawdzie, że w świetle art. 21 u.p.g.k. oraz art. 122 o.p. organy podatkowe, co do zasady, są zobowiązane do uwzględnienia w postępowaniu podatkowym danych zwartych w ewidencji gruntów (nawet jeżeli ustawa regulująca dany typ podatku nie odsyła explicite do prawa geodezyjnego i kartograficznego) i nie są uprawione do weryfikowania klasyfikacji wskazanej w tej ewidencji. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik wykaże w postępowaniu podatkowym w trybie art. 194 § 3 o.p., że wbrew wskazanym w stosownej procedurze administracyjnej przesłankom do zmiany klasyfikacji w ewidencji, tak aby była ona zgodna ze stanem rzeczywistym, organy ewidencyjne nie dokonały właściwej zmiany, organy podatkowe muszą taką okoliczność zweryfikować, aby podjąć swoje rozstrzygnięcie w oparciu o prawdę obiektywną (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 kwietnia 2013 r., I SA/Gd 164/12, Lex nr 13684020).

W skardze kasacyjnej wniesionej w sprawie nie został postawiony zarzut naruszenia art. 194 § 3 i art. 122 o.p., zaś Naczelny Sąd Administracyjny nie może uzupełniać zarzutów skargi kasacyjnej. W konsekwencji uznać trzeba, że ewidencja gruntów i budynków w zakresie wpisów istotnych dla sprawy korzysta z domniemania zgodności z prawdą. Skoro zatem wg ewidencji gruntów i budynków Spółka jest użytkownikiem wieczystym i właścicielem przedmiotów opodatkowania, to organ podatkowy nie miał podstaw i nie był uprawniony dokonywać w tym zakresie odmiennych ustaleń, a jednocześnie dokonując wymiaru podatku zobowiązany był uwzględnić dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Brzmienie art. 21 u.p.g.k. nie daje podstaw do podziału danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków na te, które są wiążące dla organów podatkowych, i te, które takiego waloru nie mają. Ewidencja gruntów i budynków, zgodnie z ww. przepisem, jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości, tj. gruncie i budynku.

6.5. Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. Zgodnie z powołanymi przepisami: podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (ust. 1 pkt 1); użytkownikami wieczystymi gruntów (ust. 1 pkt 3). W ustalonym w sprawie stanie faktycznym sprawy organy podatkowe zasadnie przyjęły, że Spółka w latach 2006-2010 była podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do ustalonych i przedstawionych w uzasadnieniu decyzji przedmiotów opodatkowania.

Zarzut naruszenia art. 6 ust. 5 u.p.o.l. został wadliwie skonstruowany. Wbrew obowiązkowi zawartemu w art. 176 p.p.s.a. Skarżąca nie zawarła bowiem w skardze kasacyjnej uzasadnienia ww. zarzutu. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że konieczne jest oddzielenie podstawy kasacyjnej od uzasadnienia tejże podstawy kasacyjnej, które jest koniecznym elementem uzasadnienia skargi kasacyjnej na podstawie art. 176 p.p.s.a. Można byłoby oczywiście tego uniknąć, gdyby strona wnosząca skargę kasacyjną zastosowała się do wymogów konstruowania podstaw kasacyjnych oraz uzasadnienia skargi kasacyjnej, o których mowa w art. 174 i 176 p.p.s.a.

6.6. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców. Powołany przepis stanowi, że nabycie nieruchomości przez cudzoziemca wbrew przepisom ustawy jest nieważne. W odniesieniu do tego zarzutu Spółka podniosła, że okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione jedynie na podstawie treści deklaracji podatkowych, wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało, że wpisy w księgach wieczystych lub ewidencji gruntów nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a Skarżąca była i jest posiadaczem zależnym nieruchomości, albowiem czynność prawna przenosząca na Skarżącą prawo użytkowania wieczystego i własności nieruchomości była dotknięta nieważnością. Oznacza to, że Spółka upatruje naruszenie tego przepisu w jego niewłaściwym zastosowaniu; zarzut ten nie został jednak powiązany z naruszeniem przepisów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pojawia się wprawdzie zarzut naruszenia art. 191 o.p. ale Spółka nie wykazała na czym uchybienie to miało polegać i jaki był wpływ naruszenia tego przepisu na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie może w tym zakresie uzupełniać braków skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 194 § 1 o.p., dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Według zaś art. 194 § 3 o.p., przepisy § 1 i 2 tego artykułu nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach.

Zgodzić należy się ze Spółką, że czynność prawna dokonana z naruszeniem art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców skutkuje jej nieważnością bezwzględną, a stwierdzenie nieważności takiej czynności przez Sąd ma charakter deklaratoryjny. Niemniej jednak Spółka nie wskazała i nie uzasadniła naruszenia art. 194 § 3 o.p., co pozwoliłoby rozważyć i ocenić, czy zaistniały faktycznie przesłanki uzasadniające wzruszenie domniemanie zgodności z prawdą ewidencji gruntów i budynków. Wskazane zaś w skardze kasacyjnej okoliczności, wg których Spółka wraz z B. podjęła działania celem usunięcia opisanych wadliwości czynności prawnych przenoszących własność nieruchomości, nie mają wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Wbrew podnoszonym w skardze kasacyjnym wywodom organ podatkowy nie jest uprawniony ani upoważniony do samodzielnego kwestionowania danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, wskazane zaś dokumenty i okoliczności nie stanowią podstawy wpisów w ewidencji gruntów i budynków.

Odnosząc się do wywodów skargi kasacyjnej nawiązujących do porozumień pomiędzy Spółką a B. i wyprowadzanych stąd twierdzeń, należy podkreślić, że umowy cywilnoprawne (porozumienia) pomiędzy podmiotami nie mogą kształtować obowiązków podatkowych tych podmiotów; nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.).

Dokonując oceny zarzutu naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, w związku z twierdzeniem Spółki, że organy podatkowe błędnie oparły się na danych w księdze wieczystej w sytuacji, gdy dane te nie odpowiadały rzeczywistemu stanowi faktycznemu, należy przytoczyć treść art. 3 i 10 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r., Nr 124, poz. 1361 ze zm.; dalej: u.k.w.h.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.k.w.h., domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym.

Z kolei według art. 10 ust. 1 u.k.w.h. w razie niezgodności między stanem prawnym nieruchomości ujawnionym w księdze wieczystej a rzeczywistym stanem prawnym osoba, której prawo nie jest wpisane lub jest wpisane błędnie albo jest dotknięte wpisem nieistniejącego obciążenia lub ograniczenia, może żądać usunięcia niezgodności. Powództwo o uzgodnienie stanu prawnego nieruchomości ujawnionego w księdze wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, oparte na art. 10 u.k.w.h., jest w zasadzie jedynym sposobem wzruszenia domniemania prawnego z art. 3 tej ustawy, w myśl którego prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 października 2013 r., V CSK 450/12, Lex nr 1415129). Nie jest więc możliwe, aby organ podatkowy dla celów prowadzonego postępowania podatkowego dokonywał samodzielnych ustaleń kwestionujących domniemanie prawdziwości ksiąg wieczystych.

1. 6.7. Mając na uwadze wszystkie przedstawione okoliczności sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.