Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 3 września 2010 roku Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygnaturze akt II FSK 735/09, oddalił skargę kasacyjną A.D., od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2009 roku w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1698/08, w którym oddalono skargę A.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 kwietnia 2008 roku w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 rok. Wnioskiem z dnia 13 października 2010 roku pełnomocnik A.D. wystąpił do Naczelnego Sądu Administracyjnego o uzupełnienie uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 września 2010 roku w sprawie o sygnaturze akt II FSK 735/09. Jako podstawę prawną wniosku wskazano art. 157 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), dalej jako u.p.p.s.a.
Podniesiono także, że pełnomocnik podatnika podczas rozprawy wskazał, że Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł faktu, rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe. Pełnomocnik dodał także, że Naczelny Sąd Administracyjny również miał dostrzec tę nieprawidłowość. Jednak z uwagi na niepodniesienie przez autora skargi kasacyjnej zarzutów w tym zakresie, Sąd kasacyjny nie mógł z tego powodu uchylić objętego skargą kasacyjną wyroku. Pełnomocnik podatniczki wniósł więc o uzupełnienie uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego poprzez wskazanie, mimo braku zarzutów skargi kasacyjnej do tego się odnoszących, że Sąd pierwszej instancji wydając wyrok objęty skargą kasacyjną rozpoznaną w sprawie o sygnaturze akt II FSK 735/09 nie zauważył, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 kwietnia 2008 roku została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Rozpoznając wniosek Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Wniosek o uzupełnienie uzasadnienia wyroku oparto na podstawie art. 157 § 1 u.p.p.s.a. Stosownie do tego przepisu, który na zasadzie wynikającej z art. 193 u.p.p.s.a. należy stosować w postępowaniu kasacyjnym przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, strona ma prawo w ciągu 14 dni od doręczenia wyroku, zgłosić wniosek o uzupełnienie wyroku, jeżeli sąd nie orzekł o całości skargi albo nie zamieścił w wyroku dodatkowego orzeczenia, które według przepisów powinien był zamieścić z urzędu. Z taką sytuacją można mieć do czynienia w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym jedynie wówczas, gdy sąd pominął w wyroku zasadniczy przedmiot rozstrzygnięcia, albo nie orzekł w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, o ile strona o to wnosiła. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie zasadniczy przedmiot rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowiła skarga kasacyjna A.D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2009 roku wydanego w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1698/08.
Tego też dotyczył wydany i ogłoszony w dniu 3 września 2010 roku wyrok, w którym oddalona została cała skarga kasacyjna A.D. oraz stosownie do wniosku Dyrektora Izby Skarbowej w W. zasądzone zostały koszty postępowania kasacyjnego. Wyrok z dnia 3 września 2010 roku nie zawiera więc braków możliwych do uzupełnienia w trybie art. 157 § 1 u.p.p.s.a. Nadto należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 września 2010 roku, II FSK 735/10 oddalając skargę kasacyjnej, odniósł się do wszystkich podniesionych w niej zarzutów, wskazując przede wszystkim na nieskuteczne ich sformułowanie z punktu widzenia norm art.174, art. 176 oraz art. 183 § 1 u.p.p.s.a., co wykluczyło z kolei merytoryczną ocenę prawidłowości objętego skargą kasacyjną wyroku Sądu pierwszej instancji.
Wreszcie wypada powiedzieć, że tytuł, treść oraz uzasadnienie wniosku z dnia 11 października 2010 roku nie zawierają żądania uzupełnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie, o którym mowa w stanowiącym podstawę prawną wniosku art. 157 § 1 w związku z art. 193 u.p.p.s.a. Treść wniosku wskazuje natomiast, że objęte nim żądanie dotyczy niedopuszczalnego, bo niewymienionego w art. 157 § 1 u.p.p.s.a., uzupełnienia uzasadnienia tego rozstrzygnięcia o elementy, które nie odnoszą się w żaden sposób do wskazanych w skardze kasacyjnej A.D. zarzutów oraz wniosków. Pomijając już zatem regulację zawartą w art. 157 § 1 u.p.p.s.a. należy powiedzieć, że treść wniosku zawiera niedopuszczalne także z punktu widzenia art. 183 § 1 u.p.p.s.a. żądanie uzupełnienia uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o elementy nie mieszczące się w granicach sprawy rozpoznawanej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wyznaczonej zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej.
Skarga kasacyjna A.D., która została oddalona wyrokiem z dnia 3 września 2010 roku, nie zawierała bowiem zarzutów wskazujących na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art.145 § 1 punkt 2 u.p.p.s.a. w powiązaniu z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm. Sąd kasacyjny nie mógł badać zatem w postępowaniu kasacyjnym zakończonym wyrokiem z dnia 3 września 2010 roku (II FSK 735/09) kwestii rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji objętej skargą oddaloną przez Sąd pierwszej instancji oraz nie był zobligowany aby odnieść się do tego zagadnienia w uzasadnieniu wyroku. Badanie przez sąd kasacyjny w omawianej sprawie zagadnienia rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe nie było bowiem prawnie dopuszczalne, z uwagi na przepisy regulujące tryb rozpoznawania skargi kasacyjnej postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oraz sposób sformułowania tych zarzutów w rozpoznawanej skardze kasacyjnej.
Rekapitulując stwierdzić należy, że domaganie się przez profesjonalnego pełnomocnika uzupełnienia, w trybie art. 157 § 1 u.p.p.s.a., uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o elementy nie odnoszące się do podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów oraz wniosków jest niedopuszczalne z punktu widzenia regulacji art. 157 § 1 w związku z art. 193 u.p.p.s.a. oraz art. 183 § 1 tej ustawy. Świadczy to również o niedostrzeganiu przez tego pełnomocnika istoty postępowania odwoławczego przed sądami administracyjnymi w sprawie ze skargi kasacyjnej od orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego.
W tej sytuacji należało zastosować art. 157 § 1 oraz § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w formie postanowienia orzec jak w sentencji. W myśl bowiem art. 157 § 3 u.p.p.s.a., formę wyroku mają jedynie orzeczenia uzupełniające wyrok, chyba że uzupełnienie dotyczy wyłącznie kosztów. Natomiast orzeczenie oddalające wniosek o uzupełnienie wyroku zapada w formie postanowienia.