Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 8 lipca 2009 r., II FSK 90/09, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną J. W.(zwanego dalej skarżącym) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 października 2008 r., I SA/Go 599/08, w sprawie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 31 marca 2008 r. w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.
2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze uznał, iż materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania, że skarżący wraz z małżonką dysponowali w roku podatkowym kwotami z tytułu rzekomego zwrotu zadatków z przedwstępnych umów sprzedaży nieruchomości zawartych przez skarżącego z A. B., P. i A. M. oraz R. N. Sąd pierwszej instancji w wyroku z dnia 21 października 2008 r., I SA/Go 599/08, podzielił stanowisko organu i zaznaczył, że skarżący nie wykazał, iż źródłem pokrycia poczynionych w 2000 r. wydatków były zwrócone w 2000 r. zadatki. Wskazał przy tym, że małżonkowie K., mimo wyroku, na mocy którego skarżący nabył należącą do nich nieruchomość, nadal na terenie tej nieruchomości zamieszkiwali, zgodnie oświadczając, iż skarżący nie uiścił im reszty ceny nabycia. Ani A. B., ani skarżący nie podnosili kwestii zawarcia aneksu do umowy przedwstępnej sprzedaży zawartej w listopadzie 1999 r., natomiast A. B. podczas pierwszego przesłuchania w lipcu 2007 r. nie mogła sobie przypomnieć, aby zawierała jakikolwiek aneks. Taki przebieg postępowania dowodowego podważył wiarygodność oświadczenia o zwrocie zadatku złożonego przez A. B. w styczniu 2000 r.
W przedmiocie zwrotu zadatku przez A. i P. M. w 2000 r., sąd wskazał na spójne w tym zakresie zeznania A. M. i jej teściowej, że zwrot zadatku nastąpił w dniu otrzymania przez Z. M. specjalnie na ten cel zaciągniętego kredytu bankowego, co nastąpiło w październiku 1999 r. Za zasadne sąd uznał stanowisko organu odwoławczego odnośnie braku dowodów na zwrot zadatku przez R.N., gdyż poza oświadczeniem skarżącego brak jakichkolwiek innych dowodów uprawdopodabniający zwrot zadatku, a żona zmarłego R. N. w swoich zeznaniach wskazała, że nie zna skarżącego i nic nie wie, aby jej mąż otrzymał bądź zwracał jakiekolwiek pieniądze w związku z nieruchomością w L.
- 3. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, podnosząc, że jej zarzuty zostały skonstruowane niepoprawnie. W sytuacji, gdy w sprawie nie doszło do skutecznego zakwestionowania zaaprobowanych przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim ustaleń faktycznych, Naczelny Sąd Administracyjny związany był ustaleniami zaskarżonego wyroku. Konsekwencją przyjęcia stanu faktycznego - w takim kształcie, w jakim zaaprobował go sąd pierwszej instancji- było uznanie, że nie doszło do naruszenia prawa materialnego - art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 - zwanej dalej: u.p.d.o.f.), a sąd I instancji prawidłowo zaakceptował dokonaną przez organy podatkowe subsumcję stanu faktycznego do przepisów prawa materialnego.
- 4. W związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09 (Dz. U. z 2013 r., poz. 985) skarżący złożył skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, w której wniósł o:
- 1. Wznowienie postępowania w sprawie zakończonej prawomocnym wyrokiem NSA z dnia 8 lipca 2009 r., II FSK 90/09, rozpoznanie sprawy na nowo i zmianę zaskarżonego orzeczenia poprzez orzeczenie o uchyleniu wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 października 2008 r., I SA/Go 599/08,
- 2. Uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 31 marca 2008 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 grudnia 2006 r.,
- 3. Zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania wywołanego skargą o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych,
- 4. Dopuszczenie dowodu z dokumentów w postaci wyroku NSA z dnia 8 lipca 2009 r., II FSK 90/09, wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 października 2008 r., I SA/Go 599/08, decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 31 marca 2008 r. oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 grudnia 2006 r., znajdujących się w aktach sprawy.
W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze wniósł o:
- - oddalenie skargi o wznowienie postępowania,
- - zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze kosztów zastępstwa procesowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga o wznowienie postępowania ma usprawiedliwione podstawy i dlatego podlega uwzględnieniu.
5. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., II GPS 1/10, "art. 272 § 1 p.p.s.a. stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie."
Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa skarżącego do ponownego rozpoznania sprawy w nowym stanie prawnym, ustalonym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09, Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia to jest art. 282 § 1 p.p.s.a.
Mając na uwadze to, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006 z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, Sąd w niniejszym składzie uwzględnia skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lipca 2009 r., II FSK 90/90, jak również zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 października 2008 r.,
I SA/Go 599/08 oraz decyzje organów podatkowych (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, której sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.
Skoro decyzję wydano na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP orzekł Trybunał Konstytucyjny, należy uznać, że jest ona sprzeczna z prawem. Okoliczność ta przesądza o konieczności uchylenia - poza zapadłymi w sprawie wyrokami sądowymi - także decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 31 marca 2008 r. oraz decyzji Naczelnika Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 grudnia 2006 r.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a.
Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy nie stanowią inaczej. Jednakże gdy do wznowienia postępowania właściwy jest Naczelny Sąd Administracyjny – wówczas stosuje się odpowiednio art. 175 p.p.s.a. Ponieważ dział VII p.p.s.a. nie zawiera odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania to zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 276 p.p.s.a. w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Konsekwentnie zatem należy przyjąć, że odesłanie zawarte w art. 276 p.p.s.a. nie dotyczy przepisów dotyczących zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, a w szczególności art. 203, art. 204 i art. 207 § 2 p.p.s.a.
Z uwagi na powyższe i treść art. 200 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy.
Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Według tej zasady każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07, dostępna na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyjątków tych nie można interpretować rozszerzająco.
6. Z uwagi na powyższe o zwrocie kosztów postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 276 w związku z art. 200 i art. 205 § 2 oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).