Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 31 maja 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę I. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 27 stycznia 2005 r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, iż spadkobiercy nabywają spadek w stanie istniejącym w chwili jego otwarcia, tj. śmierci spadkodawcy (art. 922§1, art. 924 i 925 k.c.), mimo że nie złożyli jeszcze oświadczenia o przyjęciu spadku, ani też nie uzyskali stwierdzenia nabycia spadku. Dla celów podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia - art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wbrew zarzutom skargi miało miejsce w omawianej sprawie. Oznacza to, iż przejęcie określonych obowiązków majątkowych składających się na definicję spadku, musi być udokumentowane, by nastąpiło ich zakwalifikowanie do długów i ciężarów. Organy podatkowe zatem zarówno aktywa masy spadkowej jak i wszelkie udokumentowane ciężary i długi spadku prawidłowo przyjęły według stanu na dzień zgonu K. W..
Sąd stwierdził, że z niespornych ustaleń wynika, iż umowa sprzedaży spornej nieruchomości pod warunkiem, że Skarb Państwa nie skorzysta z prawa pierwokupu na podstawie ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach, zawarta została dnia 16 sierpnia 1974 r., stąd zgodnie z przepisem art. 118 Kodeksu cywilnego roszczenie o przeniesienie na małżonków P. nieruchomości położonej w S. przy ul. S., uległo przedawnieniu z dniem 17 sierpnia 1984 r. jeszcze za życia K. W. (data zgonu 20.12.1995 r.). Zatem po dniu 17 sierpnia 1984 r. wystąpiły w sprawie skutki przewidziane w art. 117 § 2 Kodeksu cywilnego, polegające na tym, że ten przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia (chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia).
W świetle przywołanej zatem regulacji prawnej w pełni zasadnie organy nie uznały argumentu strony skarżącej, że zobowiązanie o przeniesienie własności nieruchomości na dzień otwarcia spadku mogło być dochodzone przed sądem.
W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej również trafnie zauważa, że czas, jaki upłynął od wskazanej daty do daty śmierci spadkodawcy (ponad 10 lat) nie wskazuje nadto, by K. W. pomimo przedawnienia roszczeń nabywców nieruchomości nie uchylał się od ich spełnienia, skoro skarżąca nie przedłożyła w tym zakresie żadnego dowodu, a tym samym nie wykazała, że jako następca prawny faktycznie dobrowolnie realizuje wolę zmarłego. Co więcej to właśnie spadkobierczyni w zeznaniu podatkowym, ujawniając przedmioty i charakterystykę masy spadkowej, w tym pod poz. 4 działu I nieruchomość usytuowaną w S. oświadczyła, iż nieruchomość tę zamierza przenieść na własność córki, a takie uprawnienia przysługują tylko właścicielowi.
Nadto przed Sądem Rejonowym w Szczecinie toczy się postępowanie z powództwa małżonków P. przeciwko skarżącej o zasiedzenie spornej nieruchomości, co również dobitnie dowodzi, że nie jest wolą spadkobierczyni zrzeczenie się jej własności na rzecz wyżej wymienionych osób. Skarżąca mogłaby wykazać przedmiotową nieruchomość jako ciężar, gdyby sama jako spadkobierca zrzekła się zarzutu przedawnienia i w wykonaniu umowy warunkowej - zawartej przez męża, przeniosła własność tejże nieruchomości na rzecz małżonków P., czego nie uczyniła.
W ocenie Sądu pierwszej instancji organy podatkowe prawidłowo, stosownie do treści cytowanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn uwzględniły sporną nieruchomość do podstawy opodatkowania.
Za niezasadne Sąd uznał również zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego.
Za zbędne Sąd uznał natomiast ustosunkowywanie się do zarzutów skargi w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania. Zauważył, iż od powyższego postanowienia skarżącej przysługiwało (zgodnie z pouczeniem) prawo wniesienia skargi do sądu, z tego uprawnienia skarżąca nie skorzystała, stąd postanowienie to stało się ostateczne.
W skardze kasacyjnej I. W. zaskarżyła wyrok w całości i zarzuciła mu:
- 1. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez:
- 1) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych dla rozpoznania sprawy tj. czy nieruchomość przy ul. S. w S. stanowiła składnik masy spadkowej po zmarłym K. W.,
- 2) przyjęcie, że na skarżącej ciążył obowiązek dowodowy, że K. W. nie uchylał się od zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości przy ul. S. w S. tj. nie skorzystał z zarzutu przedawnienia, mimo że to organy podatkowe wywodziły, że K. W. korzystał z zarzutu przedawnienia,
- 2. naruszenie prawa materialnego: art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez badanie stanu majątku spadkowego, nie na dzień nabycia, a po śmierci spadkodawcy poprzez bezpodstawne rozważania o powołaniu się przez I. W. w 2003 r. na zarzut przedawnienia roszczenia obciążającego spadek.
Wskazując na powyższe podstawy skargi kasacyjnej wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej potwierdza, że ujawnionym w księdze wieczystej właścicielem nieruchomości położonej w S. przy ul. S. jest K. W.. Zarzuca jednakże, że zarówno organ podatkowy jak i Sąd pierwszej instancji, mimo wniosków dowodowych skarżącej poprzestały na tym ustaleniu. Tymczasem skarżąca składała wnioski dowodowe z akt sądowych na okoliczność toczącego się postępowania o zasiedzenie tej nieruchomości przez osoby trzecie i to z terminem przed śmiercią K. W., zaś w księdze wieczystej spornej nieruchomości ujawniono ostrzeżenie o toczącym się postępowaniu o zasiedzenie własności nieruchomości. Nadto nieprawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w Szczecinie z dnia 22 lutego 2005 r. sygn. akt III Ns 2833/03 stwierdzono zasiedzenie spornej nieruchomości. W przypadku uprawomocnienia się tego orzeczenia nieruchomości nie weszłaby w ogóle do masy spadkowej.
Zarzuca organom podatkowym i Sądowi pierwszej instancji, iż stwierdzenie, że K. W. skorzystał z zarzutu przedawnienia obowiązku przeniesienia własności spornej nieruchomości na osobę trzecią, nie zostało poparte żadnym dowodem. Poza odwołaniem się w tej kwestii do oświadczenia I. W. złożonego w 2003 r. Natomiast przerzucanie ciężaru dowodu tej okoliczności na skarżącą, jak czyni to Sąd pierwszej instancji jest niedopuszczalne.
Uzasadniając zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn twierdzi, że stan masy spadkowej należy oceniać na dzień jej nabycia przez spadkobiercę, a nie na jakikolwiek dzień w przyszłości, a zwłaszcza po upływie 8 lat od daty nabycia. Końcowo stwierdza "gdy nie doszłoby ostatecznie do zasiedzenia własności nieruchomości, to na dzień otwarcia spadku była ona obciążona zobowiązaniem o wartości równej jej wartości rynkowej".
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku. Zgodnie z art. 1012 Kodeksu cywilnego spadkobierca może przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste) bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza) lub też spadek odrzucić. Termin do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku wynosi 6 miesięcy, licząc od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania (art. 1015 kc). Brak oświadczenia spadkobiercy w powyższym terminie jest jednoznaczne z prostym przyjęciem spadku. Dla ustalenia chwili powstania obowiązku podatkowego od spadku nie ma znaczenia fakt, że wartość spadku nie jest jeszcze znana. Wniesienie sprawy o dział spadku nie ma wpływu na tok postępowania w sprawie podatkowej.
Postępowanie spadkowe należy do zakresu kognicji sądów powszechnych. W tym postępowaniu sąd w pierwszej kolejności stwierdza nabycie prawa do spadku zaś w drugim etapie dokonuje działu spadku. Spadkobierca, który nabył prawo do spadku stwierdzone prawomocnym postanowieniem sądu zobowiązany jest na podstawie art. 5 i art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn do uiszczenia podatku od spadku (z chwilą przyjęcia spadku). Natomiast z chwilą dokonania działu spadku spadkobierca jest obowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.
Przechodząc do rozpatrywanej sprawy, podatniczka zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu stwierdzającego nabycie prawa do spadku miała obowiązek podatkowy i z tą chwilą miała obowiązek złożenia zeznania podatkowego.
Sprawa działu spadku nie miała związku z postępowaniem w sprawie wymiaru podatku od spadków i z tego też względu postępowanie wymiarowe nie podlegało zawieszeniu.
W myśl art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego (podkreślenie Sądu). W rozpatrywanej sprawie, jak to wcześniej wyjaśniono, jest to data przyjęcia spadku.
W tej dacie przedmiotowa nieruchomość wchodziła w skład masy spadkowej a tym samym podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Z tego samego powodu nie ma znaczenia w rozpatrywanej sprawie kwestia zasiedzenia przedmiotowej nieruchomości.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.
O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 cytowanej ustawy.