Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 10 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 121/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. oddalił skargę K.W. i R. B. – s.c. P. W. "E." (dalej "E.) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia [...] 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.
W dniu 8 marca 2002 r. przewoźnik "E." zgłosił do wspólnej procedury tranzytu, na podstawie zgłoszenia celnego T2 nr [...] towar w postaci obuwia przeznaczonego dla firmy G. C. P. Spółka z o.o. w W.. Głównym zobowiązanym była firma P. I. S. z H.. Towar wprowadzono na polski obszar celny z wpisaniem do ewidencji [...] tego samego dnia i ze wskazaniem w polu zgłoszenia 53 terminu przedstawienia towaru w urzędzie celnym przeznaczenia tj. w Urzędzie Celnym w Warszawie do dnia [...] 2002 r. Urząd Celny w W. nie potwierdził zarejestrowania w ewidencji tranzytowo-odbiorczej przekazu T2 [...] z dnia 8 marca 2002 r.
Firma "E.", na żądanie Urzędu Celnego w Sz., nadesłała fotokopie dokumentów w/w noty tranzytowej opatrzone pieczęciami Oddziału Celnego VI w W., z których wstępnie wynikało, że procedura tranzytowa została zakończona, a towar zarejestrowano w ewidencji odbiorczej pod nr [...] w dniu 8 marca 2002 r. W toku postępowania poszukiwawczego Izba Celna w W. poinformowała, iż towar nie został przedstawiony we wskazanym urzędzie przeznaczenia, a pod pozycją ewidencji [...] figuruje inne zgłoszenie z dnia 2 lutego 2002 r. dla firmy 3. P..
Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. decyzją z dnia [...] 2007 r. adresowaną do głównego zobowiązanego, firmy P. I. S.G. z N. oraz przewoźnika, P. W. "E." Spółki cywilnej K. W. i R.B., uznał w oparciu o art. 211 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm. – dalej Kodeks celny) – oba podmioty za dłużników odpowiedzialnych za usunięcie towaru spod dozoru celnego i obciążył ich solidarnie należnościami celnymi i podatkowymi wraz z odsetkami. W uzasadnieniu organ wskazał, iż analizując zgromadzony materiał dowodowy stwierdził, że przedmiotowy towar nie został dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia, a dokumenty celne mające potwierdzać zakończenie procedury celnej zostały sfałszowane. Oznaczało to, że towar został usunięty spod dozoru celnego i że w dniu 15 marca 2002 r. z mocy prawa powstał dług celny (art. 211 § 1 i 2 Kodeksu celnego), zaś dłużnikami są: główny zobowiązany z tytułu niewykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty (art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego) oraz przewoźnik z powodu usunięcia (niedostarczenia) towaru spod dozoru celnego (art. 211 § 3 pkt 1 Kodeksu celnego).
Organ I instancji powołał się na art. 2 § 2 Kodeksu celnego oraz na przepisy Załącznika nr I do Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej (WPT) sporządzonej w Interlaken dnia 20 maja 1987 r. (Dz. U. Nr 46 z 1998 r., poz. 290), zmienionego przez Komisję Mieszaną decyzją nr 1/2000 z dnia 20 grudnia 2000 r., wskazując, że zgodnie z art. 115 Załącznika nr I do Konwencji, krąg dłużników zobowiązanych do zapłaty długu celnego w razie niewykonania obowiązków procedury tranzytu został poszerzony i obejmuje przewoźnika zobowiązanego do wykonania obowiązków wynikających z objęcia towarów wspólną procedurą tranzytową (z mocy art. 4 ust. 2). Tym samym regulacja prawna zawarta w art. 211 Kodeksu celnego jest zgodna z przepisami powołanej Konwencji, co oznacza, że podstawę rozstrzygnięcia stanowi krajowy przepis prawa celnego.
W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] 2007 r. utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] 2007 r., w której stwierdził, iż ustalenia faktyczne dokonane przez ten organ odpowiadają zebranemu materiałowi dowodowemu oraz podzielił ocenę prawną z tą tylko zmianą, że uznał, iż w stosunku do przewoźnika - "E." należało zastosować podstawę prawną odpowiedzialności za dług celny zgodnie z treścią art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, a więc za niewykonanie obowiązku dostarczenia towaru do urzędu odbiorczego. Uchybienie to w ocenie organu odwoławczego nie miało wpływu na treść rozstrzygnięcia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz., oddalając skargę uznał, że w sprawie ma zastosowanie norma kolizyjna zawarta w art. 2 ust. 2 Kodeksu celnego z 1997 r.. Sąd I instancji wskazał, iż z treści powołanego przepisu wynika, że jeżeli umowa międzynarodowa nie stanowi inaczej, powstanie obowiązków i uprawnień związanych z wprowadzeniem towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzeniem z polskiego obszaru celnego podlega ocenie wg przepisów polskiego prawa celnego, a nie wg przepisów umowy międzynarodowej.
Sąd pierwszej instancji podzielił w pełni stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 6 kwietnia 2006 roku o sygn. akt I GSK 2395/05, zgodnie z którym w sytuacji odpowiedzialności przewoźnika za dług celny powstały z tytułu niewykonania obowiązków wynikających z objęcia towarów wspólną procedurą tranzytową należy odnieść się do art. 114 i art. 115 Załącznika nr I do Konwencji WPT w brzmieniu uchwalonym przez Komisję Mieszaną w drodze decyzji nr 1/2000 z dnia 20 grudnia 2000 r., przyjętej bez zastrzeżeń przez przedstawiciela Polski, a także przyjętej przez Radę Ministrów na posiedzeniu w dniu 7 sierpnia 2001 r. i uznaniu, że decyzja ta weszła w życie w stosunku do Rzeczypospolitej Polskiej w dniu określonym w tej decyzji.
Sąd I instancji stwierdził, że zasadnie przyjęto w zaskarżonej decyzji za podstawę rozstrzygnięcia sprawy art. 211 obowiązującego w chwili zdarzenia Kodeksu celnego z 1997 r., albowiem z przepisu tego wynika, że w wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powstaje dług celny, zaś dłużnikami są m.in. osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających (...) ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty (§ 3 pkt 4). Powyższa regulacja odpowiada regulacji w zmienionych przepisach Konwencji WPT. Zgodnie bowiem z art. 114 ust. 1 lit. b Załącznika nr I dług celny powstaje także w wypadku niewykonania obowiązku wynikającego ze stosowania wspólnej procedury tranzytowej, natomiast zgodnie z art. 115 ust. 2 w wypadku określonym w art. 114 ust. 1 lit. b dłużnikiem jest osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z objęcia towarów wspólną procedurą tranzytową lub przestrzegania warunków wymaganych do objęcia towarów tą procedurą. W § 3 postanowiono, że jeżeli kilka osób odpowiada za zapłatę tego samego długu, odpowiadają one za ten dług solidarnie (tak samo art. 221 Kodeksu cywilnego).
Ocena porównawcza obu tych regulacji, szczegółowo przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazywała w ocenie Sądu I instancji, że są one zbieżne, co zgodnie z powołaną normą kolizyjną, uzasadniało zastosowanie przepisów Kodeksu celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, iż w sprawie niniejszej towar został usunięty spod dozoru celnego, gdyż nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. Naruszenie obowiązku przedstawienia towaru w urzędzie celnym przeznaczenia dotyczy nie tylko głównego zobowiązanego, ale także przewoźnika, (art. 11 ust. 2 Załącznika nr I do Konwencji WPT). Skutkiem niewykonania tego obowiązku było powstanie długu celnego (art. 211 § 1 K.c. w zw. z art. 34 ust. 1 Załącznika nr I do Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej), za który solidarnie (art. 221 K.c.) odpowiedzialność ponoszą nie tylko główny zobowiązany ale także przewoźnik (art. 211 § 3 K.c.).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. uznał za niezasadne zarzuty naruszenia prawa materialnego oraz Konstytucji RP wskazując jednocześnie, iż nie dopatrzył się po stronie organu naruszenia przepisów postępowania, w szczególności nie została naruszona zasada zaufania do organów państwa wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej. Ponadto, podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122), a zebrany materiał dowodowy był wystarczający do jej rozstrzygnięcia (art. 187 § 1). Zdaniem Sądu I instancji w sprawie nie miało istotnego znaczenia czy i kto posłużył się sfałszowanymi pieczęciami. Istotne było, że towar nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. Jako okoliczność bez znaczenia Sąd uznał ewentualną odpowiedzialność odbiorcy, Spółki G. C.P.(co do której organy podjęły bezskuteczną próbę nawiązania kontaktu), gdyż z uwagi na solidarny charakter odpowiedzialności wszystkich dłużników nie zniosłoby to odpowiedzialności skarżących.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyli K. W. i R. B., wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzucili:
- 1) naruszenie prawa materialnego, a w szczególności:
- a) art. 211 § 32 pkt. 1 i 4, w zw. z art. 211 § 1 i 2 pkt 1i 4, art.. 212 § 1 pkt. 1 i 2 i § 2-4 Ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks Celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz art. 4 ust. 1 lit. a ust. 2, art. 11 ust. 1 i 2, art. 22, art. 23, art. 114 ust. 1 lit. a i b i art. 115 ust. 2 załącznika nr I do Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej w Interlaken dnia 20 maja 1987 roku (Dz. U. z dnia 11 kwietnia 1998 r.), w zw. z art. 2 § 2 Kodeksu celnego;
- b) art. 2, art. 7, art. 32, art. 84, art. 87ust.1, art. 88 ust. 3, art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 91 ust. 1 i2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w zw. Z art. 2 § 2 Kodeksu Celnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w tym zwłaszcza przez przyjęcie, że doszło do naruszenia i niewykonania przez przewoźnika obowiązku przedstawienia towaru w Urzędzie Celnym przeznaczenia w sytuacji, gdy odbiorca, przejął przez przewoźnika dokumenty odprawy celnej przesyłki, w celu przedstawienia Urzędowi Celnemu przeznaczenia i zwrócił je przewoźnikowi wraz z pieczęciami i wpisami tego Urzędu po zakończeniu procedury tranzytowej, po sprawdzeniu i zwolnieniu przesyłki przez celnika do rozładunku,
- 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym art. 45 ust. 1 Konstytucji RP i art. 6 ust. 1 Konwencji o ochronie praw człowieka (Dz. U. Nr 61 poz 284 ze zm.) i podstawowych wolnościach, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,poz 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.) i art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz 1269 ze zm. – dalej p.u.s.a.), w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 133, art. 187 § 1 i art. 197 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w szczególności przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo zaniechania przez organy administracji celnej dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nieprzeprowadzenia dowodu z badań i opinii biegłego na okoliczność czy rzeczywiście doszło do podrobienia pieczęci Urzędu Celnego, jak również niewyjaśnienie i nierozważnie, kto w danej sytuacji, tj. przewoźnik, czy odbiorca przesyłki miał przedstawić ją Urzędowi Celnemu przeznaczenia i może być odpowiedzialny za ewentualne jej nieprzedstawienie temu Urzędowi.
Uczestnik postępowania P. I. S. G. w N. przyłączył się do skargi kasacyjnej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Sz. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz uczestnika postępowania kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje
Skarga kasacyjna podlega uwzględnieniu, jednakże z innych powodów, niż w niej wskazane.
Podstawą skargi kasacyjnej może być, stosownie do art. 174 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego (pkt 1) art. 174), a także naruszenie prawa procesowego (pkt 2) art. 174). Podnoszone przez kasatora w ramach jednej lub obu podstaw zarzuty naruszenia prawa wyznaczają obszar kognicji Sądu przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej. Ta ograniczona przez skargę kasacyjną kognicja Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika wprost z treści art. 183 § 1 i § 2 p.p.s.a. i oznacza, że Sąd ten, rozpoznając sprawę, nie może wyjść poza nakreślone kasacją granice. Wyjątkiem od powyższej zasady jest obowiązek wzięcia pod rozwagę z urzędu okoliczności wymienionych w § 2 pkt 1 - 6, stanowiących przesłanki nieważności postępowania sądowego.
W przedmiotowej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny dopatrzył się rażącego naruszenia procedury sądowoadministracyjnej przez pozbawienie strony możności obrony jej praw (art. 183 § 2 pkt 5) p.p.s.a.).
Mające kontradyktoryjny charakter postępowanie sądowoadministracyjne toczy się z udziałem stron, którymi są skarżący oraz organ administracji, którego działanie (lub bezczynność) jest przedmiotem skargi (art. 32 p.p.s.a.). Poza wymienionymi podmiotami w postępowaniu sądowoadministracyjnym występuje również osoba, która brała udział w postępowaniu administracyjnym i nie wniosła skargi, jeżeli wynik postępowania sądowego dotyczy jej interesu prawnego. Osoba ta jest uczestnikiem postępowania sądowego na prawach strony (art. 33 § 1 p.p.s.a.). Należy podkreślić, że uczestnicy na prawach strony stają się nimi z mocy samego prawa z chwilą wszczęcia postępowania sądowego, co oznacza że nie muszą składać wniosku o dopuszczenie ich do postępowania (tak samo: J.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, W-wa 2006, str. 98). Uczestnik postępowania zajmuje w procesie pozycję samodzielną i niezależną od którejkolwiek ze stron postępowania, co przejawia się w prawie opowiedzenia się po określonej stronie procesu i zgłaszania wniosków co do sposobu rozstrzygnięcia sprawy.
W przedmiotowej sprawie prawa tego została pozbawiona firma P. I. Spedition G. z N.. Jak wynika z przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego, adresatem zaskarżonej decyzji oraz decyzji utrzymanej nią w mocy, byli firma P. I. S. G. z N. (dalej firma P.) jako główny zobowiązany oraz przewoźnik – P. W. "E." Spółka cywilna K. W. i R. B., którzy wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Sz.. Jest niewątpliwe, że niemiecka firma P. jako biorąca udział w postępowaniu administracyjnym prowadzonym przez organy celne, w postępowaniu sądowym uruchomionym skargą K. W. i R. B., z mocy prawa uzyskała pozycję uczestnika postępowania na prawach strony. Fakt ten został odnotowany w zarządzeniu o zarejestrowaniu sprawy przewodniczącego wydziału WSA w Sz. z dnia 29 lutego 2008 r. jednak, na co wskazuje lektura akt sądowych, dalsze czynności procesowe dokonywały się z całkowitym pominięciem firmy P..
Podmiot ten nie został zawiadomiony o wyznaczonej rozprawie i nie brał udziału w toczącym się postępowaniu przed WSA w Sz., a skutki wadliwości postępowania przed Sądem I instancji nie mogą zostać wyeliminowane przez przystąpienie firmy P. do postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym i złożenie odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik firmy P. potwierdził fakt niezawiadomienia o rozprawie głównego zobowiązanego zaskarżoną decyzją, potwierdził także niezawiniony brak udziału P. w postępowaniu sądowym przed Sądem I instancji.
Wobec obowiązku prowadzenia postępowania sądowego z udziałem wszystkich stron tego postępowania, stwierdzenie braku możliwości realizowania swoich praw procesowych przez którąkolwiek ze stron, w tym także przez uczestnika postępowania na prawach strony, skutkuje koniecznością uchylenia zaskarżonego wyroku bez wdawania się w ocenę zasadności zarzutów skargi kasacyjnej.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 186 i art. 185 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 183 § 2 pkt 5) p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 203 pkt 1) p.p.s.a. w zw. z art. 207 § 2 p.p.s.a. Częściowy zwrot kosztów postępowania, dla strony wnoszącej skargę kasacyjną podyktowany jest faktem, iż uchylenie zaskarżonego orzeczenia nastąpiło w wyniku stwierdzenia istnienia przesłanki nieważności postępowania sądowego, której pełnomocnicy stron obecni na rozprawie powinni być świadomi.