Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 28 sierpnia 2026 r., sygn. akt I FSK 95/24

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu I instancji

Wyrokiem z 14 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 387/23 Wojewódzki

Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi Miasta O. (zwanego dalej: Wnioskodawcą, Stroną lub Skarżącym) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z 28 lutego 2023 r. znak 0112-KDIL1-1.4012.621.2022.2.WK uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną oraz zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwanego dalej Dyrektorem) na rzecz Strony zwrot kosztów postepowania.

1. 2. Relacja ze stanu sprawy
2. 2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2022 r Strona wskazała, że Wnioskodawca w okresie od sierpnia 2022 r. do września 2024 r. realizuje inwestycję- budowę podziemnego parkingu wraz z zagospodarowaniem terenu wokół i na dachu wybudowanego parkingu. Powstanie dwupoziomowy parking podziemny, przeznaczony głównie dla turystów. W bryle parkingu Strona umieści budynek administracyjny dla dozorcy parkingu oraz punkt informacji turystycznej.

Dach parkingu zostanie przysypany ziemią i powstanie na nim teren rekreacyjny. Wokół parkingu powstanie również plac wraz z drogą wjazdową na parking. Obok parkingu powstanie również budynek zaplecza z klatką schodową i windą, które będą stanowić dostęp do poszczególnych kondygnacji, a także toalety ogólnodostępne oraz pomieszczenie dla obsługi. Obok powstanie także oddzielny budynek na odpłatną działalność usługową w przyszłości.

Powstała infrastruktura będzie funkcjonalnie ze sobą powiązaną. Części towarzyszące są niezbędne do funkcjonowania parkingu, a bez samego parkingu części towarzyszące by nie powstały.

Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca pozostanie właścicielem powstałej Infrastruktury, którą przekaże w zarządzanie swojej jednostce organizacyjnej - ZBM. Infrastruktura będzie wykorzystywana przez ZBM w ramach prowadzonej przez niego działalności. Wjazd na parking będzie każdorazowo odpłatny.

Wnioskodawca zamierza ustalić szczegółowe warunki odpłatności w cenniku oraz regulaminie. Również dostępne w punkcie informacji turystycznej materiały informacyjne oraz broszury będą udostępniane odpłatnie. Pobierane opłaty będą podlegały opodatkowaniu \/AT i będą wykazywane przez Stronę w jego rozliczeniach dla celów VAT.

Wszystkie wskazane czynności będą wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Za wstęp na części towarzyszące Wnioskodawca nie będzie pobierać odrębnej od wjazdu na parking opłaty. Jednak części towarzyszące będą bezpośrednio związane z odpłatnym udostępnianiem miejsc parkingowych, jako że będą stanowić niezbędną dla parkingu infrastrukturę towarzyszącą, która wraz z parkingiem będzie integralną, funkcjonalnie związaną całością. Wstęp na części towarzyszące będzie otwarty. będzie możliwa sytuacja, w której osoby postronne, także te niezainteresowane parkowaniem, będą miały dostęp do części towarzyszących, jak na parkingach, czy częściach wspólnych centrów handlowych.

Wnioskodawca nie przewiduje zwolnienia z pobieranych opłat w stosunku do określonych podmiotów.

Parking oraz części towarzyszące nie będą wykorzystywane na potrzeby własne Strony ani jej jednostek organizacyjnych. Wnioskodawca nie wyklucza wydatków wspólnych- związanych z parkingiem i częściami towarzyszącymi.

Wnioskodawca obejmuje wszystkie wydatki, które będą ponoszone na realizację inwestycji. Wydatki dokumentowane będą fakturami wystawianymi na rzecz Strony na których to fakturach Wnioskodawca zostanie wskazany jako nabywca określonych towarów /usług.

1. 2.1.1. Na tym tle sformułowano we wniosku następujące pytanie:

Czy Stronie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach inwestycji, zgodnie z art.86 ust.1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów I usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, dalej: u.p.t.u.)

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. - Strona wykonuje działalność gospodarczą za pośrednictwem całej infrastruktury powstałej w ramach inwestycji składającej się zarówno z parkingu, jak i części towarzyszących co przesądza o tym, że w stosunku do wszystkich czynności wykonywanych za pośrednictwem infrastruktury Wnioskodawca występuje jako podatnik VAT działający w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art.15 ust.2 u.p.t.u.
2. - w żadnym zakresie nie korzysta w stosunku do infrastruktury z instrumentów przysługujących w ramach strefy imperium, ale działa na zasadach typowych dla funkcjonowania w sferze dominium -jako podmiot stosunków o charakterze cywilnoprawnym na zasadzie równorzędności stron stosunku;
3. - w stosunku do Infrastruktury nie występuje rozróżnienie na działalność świadczoną nieodpłatnie i odpłatnie - Strona będzie wykonywać za jej pośrednictwem tylko jedną działalność, tj. opodatkowaną VAT i całość wydatków na inwestycję Strona może przyporządkować do wykonywania tego rodzaju działalności;
4. - w konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na inwestycję w całości.
5. 2.2. Zdaniem organu, w interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 28 lutego 2023 r., Stronie nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji polegającej na budowie podziemnego parkingu wraz z budową części towarzyszących. Organ w interpretacji podparł swoją decyzję na wykładni przepisów u.p.t.u. oraz odwołał się do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

1. 2.3. Zdaniem Skarżącego, Stronie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w ramach Inwestycji. W przypadku ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) Strona, wbrew stanowisku Dyrektora KIS, nie będzie zobowiązane do zastosowania jakiejkolwiek proporcji w celu ustalenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, gdyż zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej. Wnioskodawca przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT.

Ponadto zdaniem Skarżącego doszło do naruszenia przepisów postępowania poprzez uzasadnienie interpretacji wydanej przez organ w sposób wadliwy. Organowi zarzucono zasadnicze pominięcie kwestii jaką jest związek występujący między wydatkami na części towarzyszące, a czynnościami opodatkowanymi VAT.

1. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji.
2. 3.1. Rozpoznając skargę Strony, Sąd I instancji uznał ją za uzasadnioną.
3. 3.2. Podzielił stanowisko Skarżącego. Przyjął, iż działalność gospodarcza Strony w zakresie infrastruktury jest analogiczna do działalności wykonywanej przez prywatnych przedsiębiorców.

Sąd I instancji przywołał wyrok WSA we Wrocławiu z 14 listopada 2017 r., I SA/Wr 825/17, WSA stwierdził wówczas, że dokonane przez organ rozróżnienie świadczenia usługi udostępnienia basenu w dwóch sferach, tj. w ramach działalności gospodarczej jeżeli jest to usługa odpłatna oraz w ramach reżimu publicznoprawnego jeżeli jest to działalność w ramach ulg dla określonych osób nie ma uzasadnienia. W sytuacji świadczenia usługi mamy bowiem do czynienia z działalnością jednorodną i nie można twierdzić, że jej część służy działalności opodatkowanej a część działalności pozostającej poza zakresem VAT.

Sąd I instancji w pełni zaaprobował powyższe stanowisko jako adekwatne w badanej sprawie. Całość usługi świadczona jest w ramach działalności gospodarczej i nie ma żadnych podstaw, ani prawnych ani logicznych, do dzielenia tej usługi na wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i poza nią. Mimo, że część infrastruktury znajdującej się w obrębie parkingu jest udostępniania nieodpłatnie i nie ma celu bezpośredniego generowania przychodu, to utworzona jest w celu zwiększenia atrakcyjności części infrastruktury udostępnianej odpłatnie, przez co bezpośrednio wpływa na zwiększenie przychodów z działalności wykonywanej z wykorzystaniem Infrastruktury jako całości. Części towarzyszące należy traktować jako integralną część parkingu której funkcją jest zachęcanie do skorzystania z odpłatnego Parkingu, a przez to zwiększanie przychodów które uzyska Strona.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Skarżącego mogą również wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Niezasadne jest zatem twierdzenie organu, że związek wydatków poniesionych na części towarzyszące z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT był nieuchwytny i marginalny, a z kolei związek z czynnościami nie podlegającymi VAT był wyraźny. Organ w całości pominął okoliczności przedstawione w tym zakresie przez Wnioskodawcę, według którego związek z czynnościami opodatkowanymi VAT jest jasny i konkretny, co również dostrzegł Sąd I instancji.

3.3. Co do zasady niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Zarazem w przypadku wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT (vide: NSA w wyroku z 3 kwietnia 2015 r., sygn. I FSK 810/14).

Sąd I instancji oparł się również na argumentacji TSUE w wyroku z 22 października 2015 r., sygn. C-126/14 "Sveda" UAB przeciwko Vaistybinś mokesćię inspekcija prie Lietuvos Respubiikos finansę ministerijos, który został wydany w sprawie analogicznej do niniejszej.

3.4. Sąd I instancji nie zgodził się przy tym, że wykorzystanie części towarzyszących przez osoby trzecie niweluje związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i powoduje, że są one wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Użyty w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. termin "wykorzystywania" zgodnie z wykładnią językową wyklucza uznanie, że Infrastruktura będzie "wykorzystywana" przez sam fakt pojawienia się na jej terenie osób postronnych. Infrastruktura ta nie będzie wykorzystywana do działalności nie podlegającej opodatkowaniu VAT, przez co Stronie przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia VAT od wydatków na budowę infrastruktury.

Interpretacje organu dotyczącą niezbędności czynności towarzyszących Sąd I instancji uznał za błędną. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia jest warunkowane wyłącznie związkiem wydatku z czynnościami opodatkowanymi VAT, a nie niezbędnością lub koniecznością poniesienia danego wydatku.

Przyjmując wykładnię zaprezentowaną przez organ, może dojść do sytuacji, w których to organy podatkowe mogłyby odmawiać prawa do odliczenia VAT od wydatków, które w ich ocenie byłyby "nadmierne", mimo, że występowałby związek z czynnościami opodatkowanymi.

1. 3.5. Wyjątkiem od zasady wymienionej w art. 86 ust.1 u.p.t.u. jest art. 86 ust.2a -2h oraz art.86 ust.7b ustawy o VAT. Jednakże, nie znajdują zastosowania w powyższej sprawie.

1. 3.6. Dlatego Sąd I instancji uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
2. 4. Skarga kasacyjna
3. 4.1. Dyrektor KIS w skardze kasacyjnej zaskarżył przedmiotowy wyrok w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi Ewentualnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Wniósł także o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

1. 4.2. Dyrektor KIS zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego:
2. 1. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. poprzez błędną ich wykładnie i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania na gruncie przedmiotowej sprawy w wyniku bezzasadnego przyjęcia przez Sąd I instancji, że realizując Inwestycję w polegającą na budowie podziemnego parkingu wraz z budową części towarzyszących Wnioskodawca działa jako podatnik VAT wykonujący działalność gospodarczą, gdyż cała infrastruktura wybudowana przez Stronę w ocenie Sądu I instancji będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tym samym błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że Skarżącemu przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków poniesionych na budowę ww. inwestycji. W przedmiotowej sprawie wbrew twierdzeniom Sądu I instancji przyjąć natomiast należało, że Stronie nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach inwestycji polegającej na budowie podziemnego parkingu wraz z budową Części towarzyszących, gdyż wykonywane przez Skarżącego czynności, tj. nieodpłatne udostępnianie części towarzyszącej, realizowane będą poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a Skarżący, realizując te czynności, nie będzie występowało w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Tym samym przyjąć należało, że nieodpłatne udostępnianie części towarzyszących przez Skarżącego realizowane będzie w zakresie art. 15 ust. 6 u.p.t.u., tj. w ramach zadań własnych Skarżącego.
3. 2. art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u., poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania na gruncie przedmiotowej sprawy, na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd I instancji że przedmiotowe regulacje (z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), nie mają zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż w ocenie Sądu I instancji w realiach przedmiotowej sprawy Skarżącemu przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków poniesionych na realizacje inwestycji polegającej na budowie podziemnego parkingu wraz z budową części towarzyszących. W przedmiotowej sprawie wbrew twierdzeniom Sądu I instancji przyjąć natomiast należało, że nie można Skarżącemu przyznać pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Inwestycji, gdyż poza czynnościami opodatkowanymi (odpłatne świadczenie usług parkingowych) Skarżący wykonuje także czynności, które nie generują podatku należnego (realizuje zadania własne - nieodpłatnie udostępnia Części towarzyszące, gdyż są one ogólnodostępne). Tym samym w przedmiotowej sprawie przyjąć należało, że skoro - poniesione wydatki w ramach realizowanej Inwestycji są/będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej, to ww. przepisy znajda zastosowanie w analizowanej sprawie, a Skarżącemu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. wydatki, przy zastosowaniu przedmiotowych przepisów.
4. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną.
5. 5.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Strona wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
6. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
7. 6.1. Rozpoznana skarga kasacyjna nie była zasadna.

1. 6.2. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (vide: uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09). Konstrukcja sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów oraz ich uzasadnienie wskazuje, że istotę sporu w sprawie stanowi prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego w relacji do opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego.
2. 6.2.1. Przy tym istotne było to, że spór ów zaistniał w ramach sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej, która - co do zasady - odznacza się określoną specyfiką, polegającą między innymi na tym, że jest podejmowana w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska).

Organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia. Jego zadanie jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej (vide wyrok NSA z 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 659/15).

Zarazem w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 o.p., i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

1. 6.3. Przedmiotem sporu w sprawie było, czy Stronie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach opisanej inwestycji.

Zgodnie z art. 86 ust.1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z kolei w myśl art. 15 ust. 1, 2 i 6 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

6.3.1. Dyrektor KIS zajął stanowisko, że Stronie nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji polegającej na budowie podziemnego parkingu wraz z budową części towarzyszących.

W osnowie skargi kasacyjnej Dyrektor KIS zwrócił uwagę na obowiązujący stan prawny przyjmując, że parking, jako droga wewnętrzna należy do zarządcy terenu, zaś działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego (k. 108).

W tym miejscu Sąd zważył, iż w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych w stanie prawnym obowiązującym na dzień wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej znak 0112-KDIL1-1.4012.621.2022.2.WK (t.j. Dz.U.2022.1693) parkingi stanowią drogi wewnętrzne. Sąd podzielił także konkluzję A. Korneckiej i J. Korneckiego, iż ustawodawca w odniesieniu do dróg wewnętrznych posługuje się pojęciem zarządca terenu, a nie zarządca drogi, ponieważ droga wewnętrzna może, ale nie musi mieć pasa drogowego rozumianego jako teren wydzielony liniami granicznymi, w którym znajduje się droga i urządzenia z nią związane (vide: D. Wilkowska-Kołakowska, Drogi publiczne. Komentarz pod red H. Kisilowskiej [w: LEX]).

Dyrektor KIS wskazał przy tym, że efekty realizowanej Inwestycji są wykorzystywane zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, tj. czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem wykorzystywanych w ramach realizacji zadań własnych.

Podniósł, że publicznoprawnego charakteru działania Skarżącej w analizowanej sprawie nie może przekreślić podnoszony przez Sąd I instancji argument poprawienia atrakcyjności części infrastruktury udostępnianej odpłatnie, gdyż prowadziłoby do nieuprawnionej "prywatyzacji" zadań własnych Strony. (k. 109).

1. 6.3.2. Z kolei Strona w odpowiedzi wskazywała, iż za pośrednictwem tzw. części towarzyszących parkingu Wnioskodawca nie będzie uzyskiwać wprost przychodu, jednak będą one zachęcać do skorzystania z odpłatnego parkingu, a przez to zwiększać przychody uzyskiwane za jego pośrednictwem. Całość działalności w zakresie udostępniania Parkingu wraz z częściami towarzyszącymi będzie wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej i nie ma żadnych podstaw do dzielenia tej działalności na wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i poza nią (k. 129).
2. 6.4. Ważąc powyższe argumenty, Sąd w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, iż spór w stosunku do interpretacji indywidualnej winien odnosić się do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. Powyższy pogląd pozostaje dobitnie ugruntowany w orzecznictwie (vide: wyroki NSA z 18 grudnia 2020 r. II FSK 2482/18, z 29 listopada 2022 r. I FSK 1943/18; z 10 lutego 2026 r. I FSK 946/22). Niniejsza konkluzja pozostaje kluczowa w rozpoznawanej sprawie.

1. 6.4.1. Jak bowiem wskazano we wniosku z 19 grudnia 2022 r. wjazd na parking będzie odpłatny, parking przeznaczony będzie głównie dla turystów odwiedzających miasto- Wnioskodawcę i będzie stanowić komercyjną całość z przeznaczonymi na odpłatną działalność usługową częściami towarzyszącymi (k. 6). Intencjonalnie Strona będzie wykorzystywać Infrastrukturę wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (k. 7). Nie będzie zatem w tym zakresie realizować zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

1. 6.4.2. Przywołane założenia wniosku, wskazane następnie w skardze do Sądu I instancji stanowiły ramy w jakich winno nastąpić rozpoznanie sprawy- wydanie interpretacji indywidualnej. Skłaniają do uznania opisanej w nich aktywności za działalność opodatkowaną. Będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Tym samym Wnioskodawca w zakreślonym przez siebie stanie faktycznym będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

1. 6.4.3. Podnoszona we wcześniejszym toku postępowania potencjalna dostępność tej infrastruktury dla osób spoza użytkowników samego parkingu nie jest tu decydującą. Decydujące bowiem pozostaje stanowisko wnioskodawcy. Na tej podstawie, wobec konstatacji, iż działalność objęta rozpoznawanym przez wnoszącego skargę kasacyjną wnioskiem stanowić będzie jedynie działalność gospodarczą, Skarżącemu w tym zakresie przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Zarazem w badanym stanie faktycznym nie ma podstaw dla uznania zasadności proporcjonalnego rozstrzygnięcia w zakresie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przewidzianego w art. 86 ust.2a- 2h u.p.t.u. w przypadku łączenia przez Stronę działalności gospodarczej i innej.

1. 6.4.4. Dlatego podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty materialnoprawne nie zasługują na uwzględnienie.

1. 6.4.5. Podnoszona we wcześniejszym toku postępowania potencjalna dostępność tej infrastruktury dla osób spoza użytkowników samego parkingu nie jest tu decydującą. Decydujące bowiem pozostaje stanowisko wnioskodawcy. Zarazem ewentualne rozbieżności w realizacji założeń stanu faktycznego względem praktyki mogą zostać rozpoznane i krytycznie zweryfikowane w postępowaniu kontrolnym, niezależnie od założeń poczynionych w niniejszej sprawie. Nie jest to jednak przedmiotem niniejszego postępowania.
2. 6.5. Tak więc w realiach tej sprawy uwzględniając wiążący charakter stanu faktycznego zakreślonego przez Wnioskodawcę należało podzielić zapatrywanie Sądu I instancji, iż stanowisko Dyrektora KIS w interpretacji z 28 lutego 2023 r. było błędne.
3. 6.6. Z podanych wyżej względów NSA, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono zaś na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.
4. s. del. WSA M. Chodacka s. NSA M. Kołaczek s. NSA A. Mudrecki