Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 9 lipca 2026 r., sygn. akt I FSK 1671/25

Uzasadnienie

1. 1. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
2. 1.1. Wyrokiem z 9 maja 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 10/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi "K." sp. z o.o. z siedzibą w O. uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z 5 grudnia 2024 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. z 21 października 2024 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od maja do listopada 2019 r. oraz zasądził na rzecz skarżącej spółki zwrot kosztów postępowania sądowego.
3. 2. Uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
4. 2.1. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku ustalił, że decyzją z 5 grudnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej także organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej także organ pierwszej instancji) z 21 października 2024 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 2019 r. oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za te okresy.
5. 2.2. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że istota sporu sprowadzała się do tego czy skarżąca spółka dochowała należytej staranności w kontaktach z C. sp. z o.o., I. sp. z o.o. i S. sp. z o.o. i w konsekwencji czy miała prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ustalono, że faktury VAT wystawione przez te spółki na rzecz skarżącej spółki dotyczące nabycia granulatu nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Po przedstawieniu istotnych dla sprawy przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej Sąd pierwszej instancji podkreślił, że odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego jest warunkowana łącznym wykazaniem przez organy podatkowe, że po pierwsze w łańcuchu dostaw angażującym podatnika doszło do oszustwa lub nadużycia podatkowego, a po drugie, że podatnik wiedział lub powinien był o tym wiedzieć. Zaznaczył, że obowiązek badania dobrej wiary lub dochowania należytej staranności przez podatnika nabywającego towary lub usługi istnieje wtedy, gdy wystawieniu faktury towarzyszyła faktyczna dostawa towaru lub rzeczywiste świadczenie usługi, z tym że rzeczywistym dostawcą był podmiot inny, niż wystawiający fakturę.

2.3. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikało, że ustalono w nim, że skarżąca spółka nie zachowała należytej staranności w kontaktach z wystawcami zakwestionowanych faktur, ponieważ nie zbadała KRS, z którego wynikało, że każdy z dostawców posiadał kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł, czyli minimalny potrzebny do założenia spółki, dostawcy zgłosili do KRS niezgodny z rzeczywistością rodzaj wykonywanej działalności według PKD. Przeważający przedmiot działalności gospodarczej w przypadku C. Sp. z o.o. stanowił: "Stosunki Międzyludzkie (Public Relations) i Komunikacja", w przypadku S. Sp. z o.o. – "Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana" a w przypadku I. Sp. z o.o. – "Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania". Ponadto, jako siedzibę spółek zgłoszono adres, pod którym mieszczą się "biura wirtualne".

Zaznaczono, że zainicjowanie kontaktów handlowych nastąpiło ze strony C. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o. i I. Sp. z o.o. Do spotkania przedstawicieli firm doszło w siedzibie lub poza siedzibą skarżącej spółki, która nie sprawdziła zaplecza technicznego jak i warunków swoich dostawców. Poza tym skarżąca spółka mogła zakupić program Legalis i sprawdzić powiązania kapitałowe.

2.4. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę wniesioną przez skarżącą spółkę argumentował, że posiadanie siedziby w tzw. biurze wirtualnym, posiadanie niskiego kapitału zakładowego, czy świadczenia usług odmiennych od tych wynikających z właściwych rejestrów nie dowodziło, że podmioty z którymi współpracowała skarżąca spółka biorą udział w oszustwie podatkowym.

W ocenie Sądu pierwszej instancji podnoszona przez organ odwoławczy konieczność zakupu specjalistycznego oprogramowania nie mogła mieć istotnego znaczenia dla rozpoznanej sprawy, w sytuacji gdy samym organom podatkowym odpowiednio 6 i 9 lat zajęło ustalenie, że podmioty te biorą udział w oszustwie podatkowym. Ponadto, organy podatkowe w przypadku C. Sp. z o.o. jak i S. Sp. z o.o. tolerowały ten stan odpowiednio od 11 października 2011 r. i od 5 września 2013 r., w których to datach podmioty te rozpoczęły wykonywanie działalności gospodarczej. Skarżąca spółka była przy tym w posiadaniu dokumentów formalnych, atestów, umów i dokonywała płatności przelewem, a organ podatkowy nie podważył wiarygodności transakcji ze względów ekonomicznych.

2.5. Sąd pierwszej instancji podkreślił także, że nie sposób pominąć, że C. Sp. z o.o. jak i S. Sp. z o.o. rozpoczęły wykonywanie działalności gospodarczej kilka lat wcześniej i składały sprawozdania finansowe. I tak, na podstawie dostępnych sprawozdań finansowych spółek, w przypadku C. Sp. z o.o. przychody podstawowej działalności operacyjnej za 2018 r. wyniosły 1.268.912,50 zł a w przypadku S. Sp. z o.o. przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów za 2018 r. wyniosły 19.824.443 zł. Zatem, gdyby nawet skarżąca spółka weszła do tych rejestrów, to też nie otrzymałaby danych, pozwalających na uznanie, że podmioty te są oszustami podatkowymi, skoro składają sprawozdania finansowe na znaczne kwoty i są zarejestrowanymi podatnikami VAT.

Skarżąca spółka upewniła się ponadto, że jej dostawcy są zarejestrowanymi podatnikami VAT, niektórzy z nich posiadali zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach. Towar był dostarczony. Posiadał atesty z informacją pochodzenia towaru. Skarżąca spółka posiadała umowy pisemne na dostawy granulatu. Płatność następowała przelewem. Towar dalej był dostarczany producentom wyrobów sztucznych. Co istotne – jak zaznaczył Sąd pierwszej instancji – nie podważono zasadności transakcji ze względów ekonomicznych, gdyż nie udowodniono, że ceny towarów odbiegały od średnich cen transakcyjnych na rynku, co często przesądza o tym, że transakcje nie miały racji bytu ze względów ekonomicznych, w związku z czym inny był cel ich zawarcia.

2.6. Sąd pierwszej instancji – mając powyższe na uwadze – stwierdził, że organy podatkowe nie wykazały obiektywnych okoliczności, które powinny były wzbudzić wątpliwości skarżącej spółki, co do rzetelności jej kontrahentów i że dokonując przedmiotowych transakcji nie dochowała należytej staranności.

W podsumowaniu Sąd pierwszej instancji przyjął, że doszło do naruszenia w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, jak też art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej Ordynacja podatkowa, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego a mianowicie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a i d ustawy o VAT.

1. 3. Skarga kasacyjna.
2. 3.1. Od powyższego wyroku organ odwoławczy złożył skargę kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.
3. 3.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm., dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) naruszenie przepisów postępowania, tj.:
4. 3.2.1. art.145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art.133 § 1 tej ustawy oraz w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej a także w związku z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, przez dokonanie wadliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, skutkującej jej bezzasadnym uchyleniem, na skutek dokonania przez Sąd wadliwej oceny zgromadzonego materiału dowodowego sprawy i błędnej oceny ustalonych okoliczności sprawy, co przejawiało się w bezzasadnym przyjęciu przez Sąd, że okoliczności ujawnione w sprawie nie dawały podstaw do przyjęcia, że skarżąca spółka nie wykazała należytej staranności w doborze i weryfikacji swoich kontrahentów, podczas gdy dokonanie przez Sąd wszechstronnej i całościowej oceny wszystkich ujawnionych okoliczności, we wzajemnym powiązaniu, powinno doprowadzić Sąd do konkluzji, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa a organy podatkowe skutecznie wykazały brak należytej staranności po stronie skarżącej spółki, co uzasadniało zakwestionowanie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakwestionowanych fakturach wystawionych przez jej kontrahentów;
5. 3.2.2. art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób niezgodny z dyrektywami określonymi w powyższym przepisie, co przejawia się w zaniechaniu wskazania oraz wyjaśnienia podstawy prawnej i faktycznej wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organu podatkowego I instancji, co powoduje, że zaskarżony wyrok nie poddaje się w tym zakresie kontroli kasacyjnej oraz samoistnie przesądza o istotnym wpływie na wynik sprawy.
6. 3.3. Ponadto zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie prawa materialnego, tj.: art.145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a oraz art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a i d ustawy VAT, przez ich błędną wykładnię w warunkach ustalonego stanu faktycznego, skutkującą brakiem zastosowania w sprawie dyspozycji art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a oraz dyspozycji art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a i d ustawy VAT, na skutek błędnego uznania, że organy podatkowe bezpodstawnie zakwestionowały prawo skarżącej spółki do odliczenia podatku zawartego w zakwestionowanych fakturach wystawionych przez kontrahentów skarżącej spółki oraz bezzasadnie ustaliły dodatkowe zobowiązanie podatkowe, co było konsekwencją braku wykazania, że skarżąca spółka nie dochowała należytej staranności w doborze i weryfikacji swoich kontrahentów, podczas gdy dokonanie przez Sąd wszechstronnej i całościowej oceny wszystkich ujawnionych okoliczności, we wzajemnym powiązaniu, powinno doprowadzić Sąd do konkluzji, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa a organy podatkowe skutecznie wykazały brak należytej staranności po stronie skarżącej, co uzasadniało zakwestionowanie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakwestionowanych fakturach wystawionych przez jej kontrahentów oraz uzasadniało ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego.
7. 3.4. Skarżąca spółka nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.
8. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
9. 4.1. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach wyznaczonych zarzutami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) stwierdził, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie naruszała wskazanych w jej zarzutach przepisów postępowania oraz prawa materialnego.
10. 4.2. Nie dawał podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku podniesiony w pkt 3.2.2. skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób niezgodny przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób niezgodny z dyrektywami określonymi w powyższym przepisie.

Przypomnieć tylko należy, że oceniając zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z zawartej w nim normy prawnej. Zarzut naruszenia tego przepisu może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania. Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Za jego pomocą nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, jak i niemożliwe jest także kwestionowanie stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego.

Wadliwość uzasadnienia orzeczenia może zatem stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (tak m.in. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2010r., sygn. akt II FPS 8/09; dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA).

W podanym wyżej kontekście Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że sporządzone w tej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i przedstawiona w nim argumentacja poddawała się kontroli instancyjnej.

4.3. Nie był także zasadny podniesiony w pkt 3.2.1. skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art.133 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powiązany z naruszeniem art. 191 Ordynacji podatkowej.

Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia bierze pod uwagę jedynie okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw jego wydania. Naruszenie określonej w art.133 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi mogłoby stanowić skuteczną podstawę kasacyjną w sytuacji orzekania przez sąd mimo niekompletnych akt sprawy, pominięcia istotnej części tych akt, czy oparcia orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy.

Podkreślenia wymaga konieczność odróżnienia poddania sądowej kontroli działalności administracji publicznej na podstawie innego materiału niż akta sprawy od wydania wyroku na podstawie akt sprawy, ale z przyjęciem odmiennej oceny materiału dowodowego zawartego w tych aktach.

Zasada przyjęta w art.133 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie może służyć kwestionowaniu ustaleń i oceny przyjętego w sprawie stanu faktycznego. W rezultacie, w ramach zarzutu naruszenia tego przepisu, nie można kwestionować oceny materiału dowodowego dokonanej przez sąd badający legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak również argumentacji sądu zawierającej wytknięcie braków w samodzielnym czynieniu ustaleń faktycznych i pominięcie oceny materiału dowodowego sprawy, na podstawie którego organ administracji publicznej ustalił stan faktyczny sprawy (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2025 r., sygn. akt III OSK 2480/24 i cytowane w jego uzasadnieniu orzecznictwo; dostępne w CBOSA).

4.4. Na gruncie rozpoznawanej sprawy Sąd pierwszej instancji orzekając "na podstawie akt sprawy" przyjął, że organy podatkowe nie wykazały obiektywnych okoliczności, które powinny były wzbudzić wątpliwości skarżącej spółki, co do rzetelności jej kontrahentów i wobec tego nie wykazały, że skarżąca spółka dokonując transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami nie dochowała należytej staranności. Stwierdził w związku z tym, że w tym zakresie zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem m.in. przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji przedstawił wszystkie okoliczności, które w ocenie organów podatkowych dawały podstawę do ustalenia, że skarżąca spółka dokonując transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami nie dochowała należytej staranności, jednakże przyjął, że nie były one wystarczające do przyjęcia takiego ustalenia. Zatem do naruszenia art.133 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie doszło, gdyż zaskarżony wyrok opierał się na odmiennej ocenie okoliczności, które organy podatkowe oceniły jako wystarczające do przyjęcia, że skarżąca spółka co najmniej mogła i powinna była przewidzieć, że kwestionowane faktury od strony podmiotowej nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W rezultacie – mając na uwadze wyznaczone przez art. 183 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ocenie podlegał wyłącznie zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. czy ustalenie o braku należytej staranności skarżącej spółki zostało przez organ podatkowy udowodnione na podstawie całego zebranego materiału dowodowego.

4.5. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w uzasadnieniu skargi kasacyjnej trafnie zwrócono uwagę na rozumienie zasady przezorności, która utożsamiana jest z pojęciem "należytej staranności" wyrażonym w art. 355 Kodeksu cywilnego oraz na należytą staranność wynikającą z zawodowego charakteru działalności (art. 293 § 2 i art. 483 § 2 Kodeksu spółek handlowych) oraz, że zawodowy charakter działalności pociąga za sobą zwiększenie zakresu odpowiedzialności.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie kwestionowano jednak tego, że skarżąca spółka podejmowała wobec wystawców kwestionowanych faktur akty staranności, jednakże w ocenie organu odwoławczego nie były one wystarczające. Z tą oceną nie zgodził się Sąd pierwszej instancji, który przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odmienną ocenę działań podejmowanych przez skarżącą spółkę "aktów staranności".

4.6. W realiach rozpoznawanej sprawy Naczelny, Sąd Administracyjny podziela oceną przyjętą przez Sąd pierwszej instancji, tj. że wydając zaskarżoną decyzje nie oceniono wszystkich istotnych w tej sprawie okoliczności faktycznych.

Należyta staranność podatnika podatku od towarów i usług w relacjach handlowych, to stan jego świadomości i związana z tym powinność oraz możliwość przewidywania określonych zdarzeń, tj. że uczestniczy w działaniach prowadzących do wyłudzenia nienależnego zwrotu podatku.

W "złej wierze" działa także ten, kto wie (ma pozytywną wiedzę) o istotnym i rzeczywistym stanie faktycznym, a także ten, kto takiej wiedzy nie posiada, ale w świetle okoliczności danej sprawy może i powinien wiedzieć, że bierze udział w przedsięwzięciu, którego celem jest oszustwo podatkowe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2017 r., sygn. akt I FNP 4/16, publ. CBOSA).

W orzecznictwie podkreślono, że ustalając, czy w konkretnym przypadku dany uczestnik miał świadomość udziału w oszustwie lub powinien mieć tego świadomość, należy przede wszystkim poddać szczegółowej analizie okoliczności transakcji nabycia przez niego towaru oraz jego zbycia, w kontekście cech charakterystycznych dla oszustwa podatkowego oraz rynkowego (legalnego) wzorca obrotu tym towarem. Trzeba po prostu wykazać "anomalię" tego obrotu w porównaniu ze standardem, jaki występuje w przypadkach analogicznych (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 września 2019 r., sygn. akt I FSK 1289/19 – CBOSA).

4.7. W realiach rozpoznawanej sprawy nie oceniono zebranego materiału dowodowego pod tym kątem, tj. nie wyjaśniono czy zakwestionowane dostawy odbiegały w istotny sposób od dostaw towarów handlowych (tworzywa sztuczne), które skarżąca spółka realizowała z innymi podmiotami.

Z przyjętych w sprawie ustaleń wynikało, że dostawy towarów były rzeczywiste, przy czym wystawcy faktur VAT przedstawiali certyfikaty wystawione przez dwie unijne spółki, słowacką S.1 a.s. i węgierską M. Ltd., które prowadzą działalność polegającą na wytwarzaniu i przetwarzaniu produktów rafinacji ropy naftowej, zajmując wiodącą pozycję w sektorze petrochemicznym w Europie Środkowo-Wschodniej.

Ustalono także, że oba przedsiębiorstwa rafineryjno-petrochemiczne, w okresie objętym postępowaniem podatkowym, wykazywały sprzedaż w ramach WDT do skarżącej spółki. Nie oceniono w tej sytuacji, czy warunki dostaw w istotnym stopniu się różniły i czy na ich podstawie skarżąca co najmniej mogła i powinna była przewidzieć, że zakwestionowane faktury są nierzetelne od strony podmiotowej.

Jak natomiast przyjął Sąd pierwszej instancji "organ nie podważył też zasadności tych transakcji ze względów ekonomicznych. Innymi słowy nie udowodniono, że ceny towarów odbiegały od średnich cen transakcyjnych na rynku, co często przesądza o tym, że transakcje nie miały racji bytu ze względów ekonomicznych, w związku z czym inny był cel ich zawarcia".

Ta ocena nie została skutecznie podważona w skardze kasacyjnej, co przesądzało o tym, że podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej nie był usprawiedliwiony.

4.8. W świetle poczynionych wyżej ustaleń, uznając skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

1. - ---------------------- 10