Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3.10.203 r. SA/Rz 965/01 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie uchylił decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 29.03.2001 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. Izba Skarbowa uchyliła powyższą decyzją decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w R. z dnia 18.12.2000 r. w części dotyczącej należnych odsetek za zwłokę. Podatkowy organ odwoławczy stwierdził bowiem, iż podatnik w ramach prowadzonej działalności w formie spółki cywilnej zawyżył koszty uzyskania przychodu poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od budynku cegielni, który nie został skutecznie wniesiony do spółki. W rozpatrywanej sprawie organy przyjęły, iż skoro nieruchomości nie zostały wniesione do spółki, a spółka korzystała z nich nieodpłatnie, zastosowanie znajduje przepis art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 27.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, według którego przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W toku przeprowadzonego postępowania ustalono wartość nieodpłatnego świadczenia biorąc pod uwagę położenie nieruchomości, rodzaj produkcji, przyjmując je ostatecznie w wysokości równej odpisom amortyzacyjnym.
2. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie w zaskarżonym wyroku stwierdził, iż prawidłowo organy przyjęły, że spółka korzystała z obiektów cegielni nieodpłatnie co na gruncie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że uzyskała przychód. Jednakże ustalenie przez organ podatkowy wartości nieodpłatnego świadczenia w wysokości równej odpisom amortyzacyjnym jest ustaleniem dowolnym, ponieważ nie znajduje odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach oraz rzeczywistości gospodarczej. Wedle oceny sądu administracyjnego I instancji istniały jednocześnie przesłanki uznania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za nierzetelną w części. Wobec tego do określenia podstawy opodatkowania skarżącej spółki w drodze oszacowania zastosowanie miały przepisy art. 23 Ordynacji podatkowej, w tym również oszacowania kosztów.
3. W skardze kasacyjnej z dnia 18.03.2004 r. wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie art. 101 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/ Dyrektor Izby Skarbowej w R. zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 12 ust. 3 pkt 4 tej ustawy oraz niewłaściwe zastosowanie art. 23 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe podstawy autor skargi domaga się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi oraz rozstrzygnięcia o kosztach postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że stanowisko Sądu nie jest trafne co do dowolnego ustalenia przez organy wartości nieodpłatnego świadczenia w wysokości równej odpisom amortyzacyjnym. W stanie prawnym obowiązującym w 1994 r. nie było możliwe określenie ceny rynkowej, gdy w dniu osiągnięcia przychodu przez podatnika w miejscowości, w której prowadził on działalność nie było obrotu rzeczami lub prawami stanowiącymi przychód w naturze. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną nie stwierdzono bowiem żadnych odpłatnych transakcji dotyczących środków trwałych stanowiących nieruchomość cegielni.
Według Dyrektora Izby Skarbowej w R., sąd administracyjny popełnił jednocześnie błąd wskazując na potrzebę zastosowania art. 23 Ordynacji podatkowej, ponieważ w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Zastosowanie tego trybu postępowania może mieć miejsce tylko wtedy gdy nie ma innego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania a organ podatkowy nie uzna za dowód w postępowaniu ksiąg podatkowych.
- 4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Stanisław M. prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej Zakład Ceramiki Budowlanej - Cegielnia G., wniósł o jej oddalenie. Jego zdaniem w toku postępowania podatkowego, naruszono szereg zasad, w tym demokratycznego państwa prawa, zaufaniu obywateli do prawa i zasadę sprawiedliwości społecznej. Odpowiedź na skargę kasacyjną zawiera także uwagi dotyczące okresu przerywającego bieg obliczenia odsetek za zwłokę w świetle zawieszenia postępowania.
- 5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ zwanej dalej p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć generalnie na dwóch podstawach, tj. naruszeniu prawa materialnego oraz naruszeniu przepisów postępowania przez sąd I instancji. Natomiast w świetle przepisów art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej w R. opiera się na zarzucie naruszenia przez Sąd prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 14, ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 3 tej ustawy oraz art. 23 Ordynacji podatkowej. Tymczasem kwestią sporną jest w rzeczywistości sposób ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez spółkę w związku z korzystaniem przez nią z nieruchomości wchodzących w skład cegielni.
Przedmiotem zaskarżenia rozpatrywaną skargą są więc przepisy postępowania zawarte w art. 14 ust. 2 pkt 8 oraz art. 12 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także w art. 23 Ordynacji podatkowej, których adresatami są organy podatkowe. Autor skargi kasacyjnej nie zawarł natomiast w jej treści zarzutu naruszenia przepisów postępowania przez orzekający w badanej sprawie sąd administracyjny. Wnoszący skargę kasacyjną nie przedstawił także dowodów świadczących o jakimkolwiek naruszeniu przepisów postępowania przez Sąd, ani nie wskazał w tym zakresie przepisów ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Wobec powyższego w świetle wskazanych przepisów p.p.s.a. nie jest możliwe rozpatrzenie przez sąd kasacyjny tak sformułowanych zarzutów. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.