Pytanie
Spółki dotyczyło kwalifikacji na gruncie ustawy o VAT dostaw realizowanych przez Spółkę na rzecz Odbiorcy. Przy czym zgodnie ze stanowiskiem Spółki, popartym we wniosku o wydanie interpretacji licznymi argumentami, dostawa taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Niemniej jednak w uzasadnieniu do interpretacji odniósł się do dostaw realizowanych przez Dostawcę na rzecz Spółki, wskazując, iż dostawy te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.
Nie ulega wątpliwości, iż sporządzone przez Organ podatkowy uzasadnienie nie stanowi odpowiedzi na postawione przez Spółkę pytanie, a w konsekwencji jest niespójne z sentencją interpretacji. Powyższe skutkuje powstaniem pewnych wątpliwości, co do zaprezentowanego przez Organ podatkowy stanowiska. W ocenie Spółki, dokonując szczegółowej analizy uzasadnienia do wydanej interpretacji, można wywnioskować, iż Organ podatkowy potwierdził prawidłowość prezentowanego przez nią stanowiska odnośnie pierwszego z pytań przedstawionych we wniosku. Dodatkowym argumentem uzasadniającym taką ocenę jest fakt, iż Minister Finansów uznał drugie z postawionych pytań za bezprzedmiotowe.
Niemniej jednak, z uwagi na powyżej opisaną rozbieżność treści interpretacji, wynikającą z wadliwego uzasadnienia, jak również uwzględniając cel wydania interpretacji, tj. dokonanie przez Organ podatkowy oceny prawnej zaprezentowanej przez podatnika wykładni przepisów prawa podatkowego, należy uznać, iż interpretacja została wydana z naruszeniem art. 14c 1 Ordynacji podatkowej, co stanowi podstawę do zmiany jej uzasadnienia. W świetle powyższych argumentów zasadne jest wezwanie Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.
Odpowiedź na zarzuty Zarzut Strony, iż zaprezentowane uzasadnienie prawne wskazane w interpretacji nr IPPP1/443-1596/08-2/RK z dnia 23.10.2008 r., jest niespójne z sentencją wydanej przez Ministra Finansów interpretacji, potwierdzającej prawidłowość stanowiska należy uznać za uzasadniony. W związku z powyższym dokonuje się zmiany treści uzasadnienia, nie zmieniając zawartego stanowiska w sprawie. Na mocy postanowień art. 7 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.
Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w dostawie tych samych towarów uczestniczą kolejno trzy podmioty: Dostawca – kontrahent spoza terytorium UE, Wnioskodawca – firma z siedzibą w Szwajcarii zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług na terytorium kraju i Odbiorca - podatnik polski, przy czym transport towarów odbywa się bezpośrednio od Dostawcy do Odbiorcy, który organizowany jest przez dostawcę lub Wnioskodawcę. Pomimo że towary nie trafiają do drugiego w „łańcuchu” dostaw podmiotu (tj. Wnioskodawcy), uznaje się zgodnie z art. 7 ust. 8 ww. ustawy, iż dostawy towarów dokonał każdy z tych podmiotów.
W świetle powyższego w rozpatrywanej transakcji łańcuchowej wyróżnić można następujące dostawy: pomiędzy Dostawcą spoza UE, a Wnioskodawcą z siedzibą w Szwajcarii, pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotem polskim będącym ostatecznym odbiorcą. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej odrębnie ustalane jest też miejsce świadczenia. Ponadto zauważyć należy, że w danej transakcji łańcuchowej następuje tylko jedno przemieszczenie towarów, zatem tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”. Do dostaw łańcuchowych stosuje się szczególną regulację, dotyczącą ustalenia miejsca świadczenia.
Polega ona na założeniu, że wysyłka bądź transport towaru przyporządkowana jest tylko jednej dostawie (dostawie „ruchomej”), przy czym jeżeli towar jest wysyłany bądź transportowany przez nabywcę dokonującego również dalszej dostawy, to wysyłka bądź transport przyporządkowane są, co do zasady, dostawie dokonanej dla tego nabywcy.
Zasada ta została zapisana w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.
W myśl postanowień ust. 3 powołanego artykułu w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która: poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów; następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.
W przedmiotowej sprawie wskazano, iż wydanie i transport towarów odbywa się na warunkach dostawy CPT według Incoterms 2000, zgodnie z którymi dostawca zawiera umowę o przewóz do określonego punktu przeznaczenia i opłaca koszty przewoźnego, a ryzyko utraty i uszkodzenia towaru przechodzi na kupującego w momencie dostarczenia towaru przez dostawcę przewoźnikowi. Jednakże w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku przedmiotem transakcji jest towar przemieszczany spoza Unii na teren Polski, mamy tu zatem do czynienia z importem towarów na terytorium kraju.
Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazuje, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.
Z kolei art. 33 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w wyżej cyt. przepisie są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, a więc kwoty podatku z tytułu importu. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu był polski Odbiorca. Import dokonywany był na terenie Polski.
W takim przypadku transakcję dostawy towaru przez Wnioskodawcę dla Odbiorcy będącego jednocześnie importerem towaru należy uznać za dokonaną i opodatkowaną na terytorium państwa trzeciego, a zatem w miejscu rozpoczęcia transportu, z którego towary były bezpośrednio transportowane do Polski Stanowisko Wnioskodawcy, iż transakcja dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą a Odbiorcą tj. firmą z Polski nie podlega opodatkowaniu w Polsce jest prawidłowe. W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejscem świadczenia przy tej dostawie jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu.
Trafnie Wnioskodawca wskazuje, iż ust. 4 tegoż artykułu miałby zastosowanie jedynie w przypadku, gdy podatnikiem z tytułu importu towarów na terytorium Polski byłby właśnie Wnioskodawca. A zatem istotne w tej sprawie jest, kto jest podatnikiem z tytułu importu towaru. Reasumując: prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przedstawionym stanie faktycznym, niezależnie od tego czy Dostawca, czy też Wnioskodawca płaci za transport, dokonywana przez Spółkę sprzedaż towarów na rzecz Odbiorcy pozostaje poza zakresem opodatkowania w Polsce.
Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 23.10.2008 r. nr IPPP1/443-1596/08-2/RK stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.