Interpretacja indywidualna wiąże organ tylko w sprawie osoby, która o nią wystąpiła, i tylko przy opisanym stanie faktycznym. Innym pokazuje, jak organ rozumie przepisy.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 09.08.2010 r. (data wpływu 11.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej nabytego w formie aportu prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynków oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia składników majątku niestanowiących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych; uzupełnionym w dniu 20.09.2010r. (data wpływu 23.09.2010r.), na wezwanie organu z dnia 14.09.2010r.
(data doręczenia 16.09.2010r.) – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 11.08.2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej nabytego w formie aportu prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia składników majątku niestanowiących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. a. Sp. z o.o. w organizacji — jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych [dalej: Spółka]. b. Planowane jest podwyższenie kapitału Spółki i emisja nowych udziałów. c. Wszystkie nowoutworzone udziały obejmie nowy wspólnik będący osobą prawną [dalej: Wspólnik i pokryje je wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny [Kc].
W skład przedsiębiorstwa wchodzić będą, m.in. środki trwałe, prawo użytkowania wieczystego gruntu [PWUG], 3 budynki [Budynki], prawa do projektów architektonicznych, inne aktywa, należności, w tym bieżące należności z tytułu czynszu, opłat za usługi, prawa z umów zawartych w ramach przedsiębiorstwa, środki pieniężne, zobowiązania wobec banku i kontrahentów funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem, które zostaną przejęte przez Spółkę. e. PWUG oraz Budynki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wspólnika, o której mowa w art. 9 ust. 1 updop oraz 16g ust. 10a updop [Ewidencja], gdyż Wspólnik uznał, że okres używania będzie krótszy niż 1 rok.
Dwa budynki zostały oddane do używania na początku 2010 r., trzeci budynek nie został jeszcze oddany do używania. f. Wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa zostanie wniesiony w całości na kapitał zakładowy Spółki, a nominalna wartość wydanych udziałów będzie odpowiadała wartości rynkowej przedsiębiorstwa pomniejszonej o zobowiązania związane z przedsiębiorstwem przejęte przez Spółkę. g. W celu dokładnego określenia wartości nabytego w formie aportu przedsiębiorstwa, wartość przedsiębiorstwa zostanie określona przez rzeczoznawcę. h. Zgodnie ze wstępną oceną Spółka przewiduje, że w wyniku aportu przedsiębiorstwa do Spółki powstanie dodatnia wartość firmy (w rozumieniu art. 16g ust. 2 updop), tj. nominalna wartość udziałów Spółki wydanych w zamian za przedsiębiorstwo będzie wyższa od wartości rynkowej wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa pomniejszonych o przejęte zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa.
W związku z powyższym zadano następujące pytania. W jaki sposób określić wartość początkową nabytego w formie aportu PWUG i Budynków, które nie było wprowadzone do Ewidencji Wspólnika, w sytuacji gdy Wspólnik nie wprowadził PWUG i Budynku ze względu na planowany okres użytkowania krótszy niż 1 rok? Jeżeli Spółka dokona zbycia składników majątku niestanowiących ŚT i WNIP, to w jaki sposób powinna określić koszty uzyskania przychodów z tego tytułu?
Czy kopia Ewidencji Wspólnika, bilansu Wspólnika na dzień aportu oraz oświadczenie Wspólnika wskazujące, które składniki majątkowe nie były wprowadzone do Ewidencji Wspólnika są wystarczającymi dokumentami pozwalającymi Spółce przyjąć i udowodnić, że dane składniki nie były wprowadzone do Ewidencji Wspólnika, zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 10a zdanie drugie updop?
Zdaniem Wnioskodawcy Pytanie 1 a. Zgodnie z art. 16a oraz 16b updop, amortyzacji podlegają określone w tych przepisach składniki majątku - m. in. budynki - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zwane odpowiednio ŚT lub WNiP. b. Zgodnie z art. 16c updop, „amortyzacji nie podlegają: 1. Grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów; - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi” c. Jednocześnie, zgodnie z art. 16d ust. 2 updop, „składniki majątku, o których mowa w art. 16a-.16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania”. d. W związku z tym, Spółka otrzymując PWUG i Budynki tytułem wkładu niepieniężnego, zobowiązana jest wprowadzić PWUG i Budynki do Ewidencji wg ustalonej wartości początkowej, jeżeli będą one wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki. e. Zgodnie z art. 16g ust. 10a updop, co do zasady w razie nabycia przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, podatnik otrzymujący aport powinien ustalić wartość początkową ŚT i WNiP w wysokości wartości początkowej określonej w Ewidencji podmiotu wnoszącego aportu, tj. w przypadku Spółki - w Ewidencji Wspólnika (kontynuacja podstawy amortyzacji).
Zatem w zakresie nabytych środków trwałych, Spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Wspólnika. f. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do Ewidencji prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, do ustalenia ich wartości stosuje się odpowiednio art. 16g ust. 10 (zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 10a zdanie drugie updop). g. W przypadku nabycia w drodze kupna lub przejęcia do opłatnego korzystania przedsiębiorstwa, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi: w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 2 updop - suma ich wartości rynkowej, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy - różnica między ceną nabycia a wartością składników majątkowych niebędących ŚT ani WNiP. h. Oznacza to, iż jeżeli: w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółka otrzymuje składniki majątku niewprowadzone do ewidencji ŚT oraz WNiP Wspólnika, oraz wystąpi dodatnia wartość firmy, to wartość początkowa tych składników powinna zostać ustalona w wysokości ich wartości rynkowej z dnia aportu (wskazanej w wycenie rzeczoznawcy). i. Również organy podatkowe potwierdzają, że art. 16g ust. 10 a updop zdanie drugie ma zastosowanie do składników majątku wchodzących w skład otrzymanego aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, które nie były ujęte wcześniej w Ewidencji zbywcy również ze względów wymienionych w punkcie q.b) powyżej.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał: „W celu określenia wartości początkowej środków trwałych pozyskanych w drodze aportu zastosowanie mogą znaleźć przepisy art. 16g ust. 1 pkt 4 lub art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 albo ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. Z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Dla zastosowania właściwego przepisu decydujące znaczenie ma przedmiot aportu, a gdy jest nim przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - fakt ujęcia lub nieujęcia składników majątku w ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport.
Z art. 16g ust. 10a ustawy wynika, że jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie stosuje się odpowiednio ust. 10, czyli łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi: suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustalona zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy. j. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 22 lipca 2008 r. (sygn.
IP-PB3-423-647/08-2/MB), w której potwierdził prawidłowość następującego stanowiska zaprezentowanego przez podatnika: „Zatem w przypadku, gdy składniki majątku przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, a niektóre z tych składników będą spełniać w spółce warunki do uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to ich wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10a w powiązaniu z ust. 10 ustawy o pdop tj. jako suma ich wartości rynkowej, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firm. k. Podsumowując - Spółka uważa, że w wyniku nabycia przedsiębiorstwa wniesionego aportem i wystąpienia dodatniej wartości firmy: w odniesieniu do składników majątku — środków trwałych ujętych w Ewidencji Wspólnika powinna ustalić ich wartość początkową w wysokości wartości początkowej określonej w Ewidencji Wspólnika; w odniesieniu do składników majątku nieujętych w Ewidencji Wspólnika (np.
PWUG i Budynków) powinna ustalić wartość początkową w wysokości wartości rynkowej z dnia aportu Pytanie 2 W odniesieniu do składników majątkowych (niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi), które mogą być sprzedane przez Spółkę, Spółka stoi na stanowisku, iż wartość tychże składników majątkowych dla celów ewidencji w Spółce powinna być również ustalona zgodnie z ich wartością rynkową na moment otrzymania aportu. Wynika to zarówno z analogicznego stosowania art. 16g ust. 10a zd.
2 updop (za składniki majątkowe uznaje się, zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o PDOP, aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości (wszystkie aktywa, a nie tylko te stanowiące środki trwałe) pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia), jak i z ogólnej reguły wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 1 updop. W przypadku aportu — wydatkiem na nabycie jest wartość nominalna wydanych udziałów. A więc w przypadku aportu składników majątkowych, wydatkiem takim jest wartość nominalna wszystkich wydanych udziałów, ale pomniejszona o wartość nominalną udziałów przypisaną do ŚT lub WNP.
Innymi słowy, rezultat powinien być taki sam niezależnie od tego, czy zastosujemy art. 16g ust. 10a ustawy o PDOP zdanie drugie w związku z ust. 10, czy zastosujemy generalną regułę o koszcie nabycia. W obu przypadkach wartość początkowa dla celów podatkowych powinna odpowiadać wartości rynkowej składników.