Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicachz 12 września 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-761/14/SD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut.

BKIP 25 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia Udziałów, nabytych wcześniej w ramach transakcji wymiany udziałów - jest prawidłowe, możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 25 czerwca 2014 r. wpłynął do tut.

BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia Udziałów, nabytych wcześniej w ramach transakcji wymiany udziałów, możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest spółką z o.o. posiadającą siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W przyszłości planowane jest dokonanie transakcji tzw. „wymiany udziałów” (unormowanej w art. 12 ust. 4d ustawy CIT), w ramach której Wnioskodawca będzie spółką nabywającą, tj. nabędzie w formie wkładu niepieniężnego udziały (dalej: „Udziały”) w spółce z o.o. (dalej: „Spółka”) w zamian, za które przekaże na rzecz osób dokonujących aportu (dalej: „Udziałowcy”) własne udziały w swoim podwyższonym kapitale zakładowym. W wyniku przedstawionej powyżej transakcji Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce.

Wartość rynkowa Udziałów zostanie w całości odniesiona na kapitał zakładowy Wnioskodawcy (zostanie zatem odzwierciedlona w wartości nominalnej udziałów własnych Wnioskodawcy przekazanych przez Wnioskodawcę Udziałowcom). W ramach opisanej „wymiany udziałów” nie będą dokonywane żadne dodatkowe rozliczenia gotówkowe. W przyszłości niewykluczone jest, że Udziały mogą zostać umorzone na podstawie art. 199 w zw. z art. 200 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”) w trybie umorzenia dobrowolnego, tj. w drodze nabycia Udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem.

Wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia Udziałów będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) kosztem uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia Udziałów będzie dla Wnioskodawcy wartość nominalna udziałów własnych przekazanych Udziałowcom w zamian za nabyte Udziały? Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) kosztem uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia Udziałów będzie wartość nominalna udziałów własnych przekazanych Udziałowcom w zamian za nabyte Udziały.

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, udział w spółce z o.o. może zostać umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia tego udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Stosownie do treści art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. W opisanym zdarzeniu przyszłym przedstawiono, że Wnioskodawca otrzyma z tytułu umorzenia dobrowolnego Udziałów wynagrodzenie.

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu umorzenia dobrowolnego Udziałów będzie stanowiło dla niego przychód w podatku CIT, zgodnie z art. 14 ustawy CIT, tj. z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Stosownie bowiem do art. 14 ust. 1 ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jednocześnie, jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. W konsekwencji, co do zasady, przychodem Wnioskodawcy będzie kwota wynagrodzenia otrzymanego z tytułu dobrowolnego umorzenia Udziałów.

Jednakże, przy ustalaniu przychodu z tytułu zbycia Udziałów w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) uwzględnić należy również art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy CIT, w którym wskazano, że do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych udziałów, umorzenia udziałów w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Biorąc pod uwagę powyższą regulację rozważyć należy co stanowi koszt nabycia/objęcia udziałów zbywanych w celu ich umorzenia dobrowolnego.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego nabycie Udziałów Spółki (które zostaną zbyte przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki w celu ich umorzenia w trybie umorzenia dobrowolnego) nastąpiło w zamian za udziały własne Wnioskodawcy przekazane na rzecz Udziałowców Spółki (w ramach tzw. „transakcji wymiany udziałów”). W ocenie Wnioskodawcy, w transakcji tzw. „wymiany udziałów” ekonomicznym ekwiwalentem za otrzymane Udziały w Spółce są udziały własne Wnioskodawcy, które są przekazywane w ramach takiej transakcji Udziałowcom Spółki.

W opinii Wnioskodawcy, wartość tego ekwiwalentu, tj. wartość nominalna udziałów własnych wydanych Udziałowcom Spółki stanowi dla Wnioskodawcy ekonomiczny koszt nabycia Udziałów Spółki. Prawidłowość powyższej wykładni wynika pośrednio z konstrukcji art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy CIT, w którym ustawodawca uregulował sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów nabytych uprzednio przez spółkę w ramach tzw. „transakcji wymiany udziałów”. Zgodnie bowiem z tym przepisem, za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy „wymianie udziałów”.

Wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane - są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów. Wnioskodawca pragnie zauważyć, że ustawodawca nie uregulował wprost zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów otrzymanych uprzednio w ramach tzw. „transakcji wymiany udziałów”. Jednocześnie w opinii Wnioskodawcy, w pełni uzasadnione jest pośrednie zastosowanie sposobu wykładni pojęcia wydatków na nabycie udziałów w ramach „transakcji wymiany udziałów”, które ustawodawca zaprezentował w powyżej przywołanym art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy CIT.

Ustawodawca jasno bowiem wskazuje, że konstrukcja „transakcji wymiany udziałów” świadczy o tym, że ekonomicznym ekwiwalentem za otrzymane Udziały są udziały własne Wnioskodawcy wydane Udziałowcom Spółki. Wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy przekazanych Udziałowcom w zamian za Udziały, stanowi dla Wnioskodawcy „wydatek na nabycie Udziałów”, o których mowa zarówno w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy CIT, jak również w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy CIT.

Mając powyższe na uwadze wydatki te (a więc wartość nominalna udziałów własnych Wnioskodawcy przekazanych Udziałowcom Spółki w zamian za Udziały): będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w przypadku ich zbycia (stosownie do treści art. 16ust. 1 pkt 8e ustawy CIT), będą pomniejszały przychód Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia dobrowolnego (stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy CIT).

Analogiczne do powyższego stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 lipca 2013 r. (Znak: IPPB5/423-256/13-2/MK), w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika wskazujące, że w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów w zamian za udziały w kapitale własnym kosztem nabycia udziałów/akcji, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT będą wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT wydatki poniesione przez spółkę przy wymianie udziałów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych przez spółkę wskutek wymiany udziałów.

Takie same stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 kwietnia 2014 r. (Znak: IBPBI/2/423-96/14/SD), w której organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych wcześniej przez wnioskodawcę w ramach „wymiany udziałów” kosztem uzyskania przychodu dla spółki będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów w kapitale zakładowym spółki objętych przez udziałowca w zamian za udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Dodatkowo Wnioskodawca zwraca uwagę, że do zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku nie będzie mógł znaleźć zastosowania art. 15 ust. lk pkt 1 oraz art. 15 ust. 1l ustawy CIT, gdyż sytuacja opisana w zdarzeniu przyszłym nie wypełnia hipotezy tych przepisów. Zgodnie bowiem z treścią art. 15 ust. 1l ustawy CIT w przypadku, gdy udziały w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 i 3d przepisy ust. lk stosuje się odpowiednio.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że umorzone dobrowolnie zostaną Udziały Spółki, które to Udziały zostały nabyte przez Wnioskodawcę w zamian za udziały własne przekazane Udziałowcom Spółki.