Pytanie
Wnioskodawczyni brzmiało w jaki sposób opodatkować dochód ze sprzedaży rzeźb wykonanych osobiście przez podatniczkę? Podatniczka przedstawiła stanowisko, iż dochód uzyskany ze sprzedaży opodatkowany będzie zgodnie z art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe wskazując, ze przychód z tego rodzaju działalności nie będzie opodatkowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Podobne stanowisko przedstawione zostało w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydanej przez Urząd Skarbowy w Tomaszowie Mazowieckim z 15 listopada 2004 r. US I/3.415-29/2004. Wnioskodawczyni była nauczycielką języka angielskiego w przedszkolu i poza normalnymi godzinami pracy chciałaby uczyć języka angielskiego.
Zadała pytanie, czy z tego dodatkowo uzyskanego dochodu mogłaby się rozliczać na druku PIT-53. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, iż ilekroć w ustawie [tj. updof] jest mowa o pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Odrębnym źródłem przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 są przychody z działalności wykonywanej osobiście (...).
W świetle powyższych przepisów oraz w przedstawionym stanie faktycznym, nauka dzieci języka angielskiego, poza godzinami pracy będzie stanowiła działalność wykonywaną osobiście, która będzie mogła być rozliczana na druku PIT-53. Również przytoczyć warto stanowisko prezentowane przez Urząd Skarbowy w Krośnie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2005 r. (sygnatura Pdf 414/25/2005) oraz Urząd Skarbowy w Chorzowie w interpretacji indywidualnej z dn. 17 lutego 2006 r. (sygnatura: USPDF -II/415/8/06).
W przypadku obu tych interpretacji wnioskodawcy byli artystami-muzykami, którzy zamierzali dokonać sprzedaży płyt CD z nagranymi egzemplarzami utworów muzycznych własnej kompozycji bądź też aranżacji. Organy podatkowe uznały, ze przychody osiągane z powyższych tytułów należy uznać za przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej w świetle art. 13 pkt 2 Ustawy.
Godna uwagi jest również interpretacja indywidualna z dnia 31 sierpnia 2009 r. (sygnatura: IBPBI/1/415-456/09/BK) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, która dotyczyła opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży własnych prac artystycznych za pośrednictwem aukcji internetowych. Organ uznał, że również i w tym przypadku ma zastosowanie art. 13 pkt 2 ustawy, ponieważ planowane przez wnioskodawcę transakcje dokonywane będą w ramach działalności artystycznej wykonywanej przez niego osobiście.
Odnośnie pytania w pkt 2 - zgodnie z obecnie obowiązującą Polską Klasyfikacją Działalności, do Podklasy 90.01.Z zalicza się zarówno działalność indywidualnych muzyków oraz piosenkarzy, jak również zespołów muzycznych. Wskazuje to jednoznacznie na tożsamość tych form twórczości muzycznej w rozumieniu przepisów PKD. Twórcza współpraca artystów- muzyków w ramach zespołu muzycznego jest zatem, bez wątpienia, działalnością artystyczną.
Wnioskodawca uważa, że prowadzona w takiej formie działalność artystyczna stanowi działalność wykonywaną osobiście, w rozumieniu art. 13 pkt 2 ustawy, ponieważ zespół muzyczny nie posiada osobowości prawnej, nie może zatem zostać potraktowany jako samoistny podmiot prawa podatkowego. Dlatego też artyści-muzycy współpracujący w ramach zespołu muzycznego są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, a każdy z nich prowadzi własną działalność artystyczną, którą wykonuje osobiście. Z tego względu przytoczone powyżej argumenty, odnoszące się do działalności artystycznej prowadzonej indywidualnie, mają w tym przypadku analogiczne zastosowanie.
Odnośnie pytania w pkt 3 - sprzedaż biletów stanowi w opinii Wnioskodawcy działalność artystyczną wykonywaną osobiście, a przychód z takiej sprzedaży zaliczany jest do przychodów ze źródła określonego w art. 13 pkt 2 ustawy. Odnośnie pytania w pkt 4 - w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3) - koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, ustala się w wysokości 50% uzyskanego przychodu.
Zaliczkę obliczoną w sposób jw. zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2 o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia. Utwory muzyczne, a także słowno-muzyczne są przedmiotem praw autorskich, o czym wprost stanowi art. 1 ust. 1 pkt 7 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Odpłatne udostępnienie egzemplarza utworu muzycznego stanowi niewątpliwie formę korzystania z autorskich praw majątkowych przysługujących twórcy kompozycji, ponieważ czerpie on z tego tytułu korzyści będące wynikiem własnej pracy artystycznej.
Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu występuje zawsze wtedy, gdy przychód osiągany jest przez twórcę korzystającego z przysługujących mu praw autorskich, bez względu na źródło, z którego przychód ten pochodzi. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który działając z upoważnienia Ministra Finansów w dniu 15 lutego 2008 r. wydał interpretację indywidualną o sygnaturze ILPB2/415-315/07-2/AJ, Wnioskodawca był artystą- muzykiem, który w czasie koncertu muzycznego wykonywał utwory własnej kompozycji.
Organ uznał, że wobec przychodu, który z tego tytułu osiągnął, możliwe jest zastosowanie 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w przedmiotowej interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2011 r. Nr ILPB1/415-883/11-4/AMN, dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie źródeł przychodów (pytanie nr 1, 2 i 3), uznają stanowisko Wnioskodawcy w części: dotyczącej sposobu zadeklarowania uzyskiwanych dochodów – za nieprawidłowe, w pozostałej części – za prawidłowe.
Natomiast oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie kosztów uzyskania przychodów (pytanie nr 4) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dokonał w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2011 r. Nr ILPB1/415-883/11-5/AMN. Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, stwierdzam, co następuje.
Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy przede wszystkim zaznaczyć, że w ramach interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa, Minister Finansów nie dokonuje interpretacji przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), która pozostaje w kompetencjach Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego.
Stąd też przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie uznania jego działalności (polegającej na sprzedaży utworów skomponowanych i wykonywanych przez Niego osobiści lub przez zespół muzyczny, którego jest członkiem, oraz na sprzedaży biletów na koncert muzyczny czy inne widowiska artystyczne, zorganizowane przez Wnioskodawcę lub zespół muzyczny, którego jest członkiem, związane z Jego twórczością) za przedmiot prawa autorskiego i praw pokrewnych.
W celu rozstrzygnięcia wątpliwości, co do prawidłowości zakwalifikowania wykonanych czynności jako korzystającej z praw autorskich lub pokrewnych, należy zwrócić się do Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca wskazał, że uzyskiwanie przychodu z ww. czynności będzie wynikać z korzystania lub rozporządzania prawami autorskimi do własnych utworów Wnioskodawcy, Minister Finansów uprawniony jest dokonać kwalifikacji osiągniętych przychodów do odpowiedniego źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnosząc się zatem do kwestii dotyczących prawa podatkowego należy zauważyć, że w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”, ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. I tak, źródłami przychodów są m.in.: działalność wykonywana osobiście (pkt 2); pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3); kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 2 ustawy PIT, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.
Natomiast w przypadku źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza, w ustawie PIT przyjęto regułę, że do tego źródła zaliczane są przychody podatnika, jeżeli prowadzi on działalność gospodarczą w warunkach określonych w ustawie PIT, tj. zgodnie z definicją działalności gospodarczej obowiązującą dla celów podatku dochodowego. Definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ustawy PIT.
Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 ustawy PIT.
Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza.
Za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 ustawy PIT).
Z kolei za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw (art. 18 ustawy PIT). Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca: jest artystą-muzykiem, a komponowane i wykonywane przez Niego utwory muzyczne są przedmiotem prawa autorskiego i spełniają przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu tej ustawy tychże utworów i uzyskiwanie przychodu przez Niego z tytułu swojej twórczości będzie wynikało z korzystania przez Wnioskodawcę z tychże praw lub rozporządzenia tymi prawami. zamierza sprzedawać utwory skomponowane i wykonywane przez siebie, w tym za pośrednictwem Internetu (utwory byłyby zapisane w formie pliku komputerowego, np. mp3 czy mp4); będzie sprzedawać utwory skomponowane i wykonywane przez zespół muzyczny, którego członkiem jest Wnioskodawca; będzie sprzedawać bilety na organizowane przez Wnioskodawcę lub zespół muzyczny, którego Wnioskodawca jest członkiem, koncerty i inne widowiska artystyczne z zakresu kultury lub rozrywki, związane z Jego twórczością, na których wykonywałby utwory skomponowane i wykonane samodzielnie lub wspólnie z tym zespołem muzycznym.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że uzyskiwanie przychodu z ww. czynności będzie wynikać z korzystania lub rozporządzania prawami autorskimi do własnych utworów. W świetle powyższego, odnosząc się do kwestii obowiązku opodatkowania uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów tak jak przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy wyjaśnić, że obowiązek zaliczenia określonych przychodów do źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza ma miejsce wówczas, gdy przychody uzyskiwane w warunkach pozarolniczej działalności gospodarczej nie można zakwalifikować do działalności wykonywanej osobiście albo do praw majątkowych.
Jeżeli natomiast przychody uzyskiwane przez podatnika w warunkach działalności gospodarczej kwalifikują się także do przychodów z działalności artystycznej albo do przychodów z praw majątkowych, podatnik ma prawo dokonać wyboru źródła przychodów, tj. dokonać wyboru pomiędzy źródłem: pozarolnicza działalność gospodarcza albo działalność wykonywana osobiście/prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 3 albo pkt 2/7 ustawy PIT).
W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zaliczania przychodów z samodzielnie wykonywanej działalności artystycznej albo z praw majątkowych do źródła – pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, nawet w sytuacji, gdy zaistnieją zdefiniowane w ustawie PIT warunki działalności gospodarczej. Biorąc zatem pod uwagę, że Wnioskodawca postuluje za tym, aby osiągany przychód z tytułu wykonywania przedmiotowych czynności nie był opodatkowany jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej należy ustalić, czy osiągnięty przychód kwalifikuje się do działalności wykonywanej osobiście albo do praw majątkowych.
Nie ulega wątpliwości, że działalność polegająca na sprzedaży bezpośrednio przez artystę prac (lub ich egzemplarzy) stanowiących wynik jego działalności artystycznej, jak również artystyczne wykonywanie własnych utworów muzycznych na koncertach czy innych widowiskach artystycznych, zorganizowanych przez artystę, może stanowić osobiście wykonywaną działalność artystyczną, o której art. 13 pkt 2 ustawy PIT. Jednocześnie jednak należy zauważyć, że wykonywanie działalności artystycznej łączy się często z uzyskiwaniem przez artystę-twórcę przychodów z tytułu korzystania z utworu i rozporządzania nim w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W takiej sytuacji, gdy w ramach działalności artystycznej dochodzi do uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych, przychody te należy kwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy PIT, a nie do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy PIT. Zawarte w art. 18 ustawy PIT wyliczenie praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, jako odrębne źródło przychodów wprost przywołuje przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami jest ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Jeżeli zatem wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach działalności artystycznej będą stanowiły przedmiot prawa autorskiego lub prawa pokrewnego, wówczas przychód z tego tytułu należy kwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, a nie do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT.
Reasumując należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca (artysta-muzyk) w opisie zdarzenia przyszłego wskazuje, że utwory muzyczne skomponowane i wykonywane przez niego lub zespół muzyczny, którego jest członkiem, oraz koncerty i inne widowiska artystyczne z zakresu kultury lub rozrywki zorganizowane przez Wnioskodawcę lub zespół muzyczny, którego jest członkiem, na których wykonuje swoje utwory, stanowią przedmiot praw autorskich, wówczas osiągnięte z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 18 ustawy PIT, zgodnie z którym za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych.
Ponadto, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca będzie sprzedawać utwory skomponowane i wykonywane przez zespół muzyczny, którego jest członkiem oraz bilety na organizowane przez ten zespół muzyczny koncerty i inne widowiska artystyczne z zakresu kultury lub rozrywki, związane z Jego twórczością, określając przychody z tego tytułu należy zastosować art. 8 ust. 1 ustawy PIT.
W myśl tego przepisu, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Jednocześnie należy wskazać, że ustawa PIT nie przewiduje obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy przez podatnika w trakcie roku podatkowego z tytułu osiągnięcia dochodu określonego w art. 18 ustawy PIT. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajduje zastosowania przepis art. 44 ust. 1 i 3a ustawy PIT, który dotyczy dochodów osiągniętych bez pośrednictwa płatnika ze stosunku pracy z zagranicy, z emerytur i rent z zagranicy oraz z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9 ustawy PIT.
Przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy PIT, osiągnięty bez pośrednictwa płatnika podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego. Dochód ten należy wykazać w zeznaniu podatkowym na formularzu PIT-36, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym został osiągnięty. Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy co do kwalifikacji przychodów uzyskanych z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych do przychodów określonych w art. 13 pkt 2 ustawy PIT.
Jedocześnie należy wyjaśnić, że wskazany przez Wnioskodawcę do zadeklarowania uzyskanych dochodów druk PIT-53 jest nieaktualny i nieobowiązujący. W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 20 października 2011 r. Nr ILPB1/415-883/11-4/AMN wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość. Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.
POUCZENIE Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.