Pytania
1. Czy prace prowadzone przez pracowników Spółki, opisane w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określoną w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a w konsekwencji czy Zainteresowane, jako wspólniczki tej Spółki, są uprawnione do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową przewidzianej w art. 26e ust. 1 tej ustawy?
2. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 – opisane we wniosku koszty ponoszone przez Spółkę (Zainteresowanych) na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, a w konsekwencji czy Zainteresowane, jako wspólniczki tej Spółki, są uprawnione do odliczenia tych kosztów od podstawy obliczenia podatku na podstawie art. 26e ust. 1 tej ustawy?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Zainteresowanych – w odniesieniu do pytania nr 1 – prace prowadzone przez pracowników Spółki, opisane w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określoną w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a w konsekwencji Zainteresowane, jako wspólniczki tej Spółki, są uprawnione do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową przewidzianej w art. 26e ust. 1 tej ustawy.
Zgodnie z przepisem art. 26e ust. 1 ustawy o PIT podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. W myśl przepisu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT ilekroć mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Na mocy przepisu art. 5a pkt 39 tej ustawy przez badania naukowe rozumieć należy: a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.
U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897), b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Zgodnie natomiast z przepisem art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy PSWiN badania naukowe są działalnością obejmującą: 1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Zgodnie zaś z ust. 40 ww. przepisu przez prace rozwojowe rozumieć należy prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – PSWiN. Zgodnie z treścią przepisu art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Jak zatem wynika ze wskazanych wyżej definicji, działalnością B+R jest działalność spełniająca następujące wymogi: - ma charakter działalności twórczej, - jest podejmowana w sposób systematyczny, - jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, - ma formę badań naukowych lub prac rozwojowych. Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo- rozwojowa musi mieć charakter twórczy.
Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia („działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu”), powstania czegoś („twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś”). W tym zakresie Zainteresowani zwracają uwagę na treść Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dotyczących również definicji działalności B+R dla celów ulgi na działalność badawczo-rozwojową, dalej: Objaśnienia).
Zgodnie z Objaśnieniami: (...) twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u podatnika funkcjonujących. Jak dalej wskazano w Objaśnieniach: wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.
Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Działalność Spółki ma charakter twórczy, ponieważ jej celem jest opracowanie nowych lub istotnie zmienionych produktów, których wcześniej nie posiadała w swojej ofercie albo których dotychczasowa postać wymaga istotnej zmiany recepturowej lub technologicznej.
Twórczość przejawia się w szczególności w tym, że pracownicy Spółki samodzielnie opracowują koncepcje produktów, dobierają składniki, ustalają proporcje, wykonują próby, oceniają ich wyniki, wprowadzają korekty oraz rozwiązują problemy pojawiające się w toku prac. Spółka nie dysponuje na początku projektu gotową recepturą ani pewnością, że dany produkt uda się opracować w zakładanej formie. W przypadku produktów, takich jak granole, batony, żelki owocowe, kremy orzechowe, kostki owocowo-warzywne, produkty sypkie, mieszanki funkcjonalne, odżywki, suplementy czy napoje sypkie, uzyskanie pożądanego efektu wymaga indywidualnego podejścia do każdego projektu.
Konieczne jest pogodzenie oczekiwań smakowych, jakościowych, dietetycznych, technologicznych i ekonomicznych. Twórczy charakter prac wynika również z faktu, że Spółka działa w branży zdrowej żywności, w której istotne znaczenie mają dynamicznie zmieniające się trendy, nowe surowce, nowe koncepcje dietetyczne oraz oczekiwania konsumentów dotyczące naturalności, czystego składu, funkcjonalności i określonych właściwości odżywczych. Opracowanie produktu odpowiadającego takim wymaganiom wymaga kreatywnego wykorzystania wiedzy i doświadczenia pracowników.
Rezultatem prac jest opracowanie nowej receptury, nowego produktu, istotnie zmienionej receptury lub istotnie zmienionego produktu, a także zdobycie nowej wiedzy dotyczącej zachowania surowców, ich wzajemnych oddziaływań, parametrów technologicznych oraz możliwości produkcyjnych. Spółka podkreśla, że do działalności badawczo-rozwojowej nie zalicza standardowej produkcji prowadzonej według zatwierdzonych receptur, prostych działań handlowych, rutynowej kontroli jakości ani zwykłych, okresowych zmian w produktach. Tym samym należy stwierdzić, że prace opisane w niniejszym wniosku i realizowane przez Zainteresowanych spełniają kryteria działalności twórczej.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Jak wskazują Objaśnienia: Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: robiący coś regularnie i starannie; o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu; o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.
W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.
Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. W ocenie Zainteresowanych działalność Spółki jest podejmowana w sposób systematyczny.
Prace nad nowymi lub istotnie zmienionymi produktami są prowadzone według określonego procesu, obejmującego identyfikację pomysłu, analizę trendu, ocenę potencjału, opracowanie koncepcji, dobór surowców, wykonanie prób, ocenę wyników, modyfikację receptury, próby technologiczne, badania jakościowe, ocenę ekonomiczną oraz decyzję o wdrożeniu albo rezygnacji z projektu. Prace te nie mają charakteru przypadkowego. Spółka prowadzi je w ramach zorganizowanej działalności przedsiębiorstwa, angażując określone osoby i działy. Projekty są omawiane podczas spotkań, a postępy prac są monitorowane.
Systematyczność przejawia się również w tym, że Spółki stale rozwija swoją ofertę produktową, reaguje na zmieniające się trendy i potrzeby rynku oraz zamierza kontynuować tego rodzaju prace w przyszłości. Trzecie kryterium działalności B+R dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Zgodnie z Objaśnieniami: głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.
Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Jak dalej wskazują Objaśnienia, zwiększenie lub wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy dla nowych jej zastosowań dotyczyć może zarówno wiedzę ogólnodostępną, wiedzę danego przedsiębiorstwa czy też jej pracowników. W ocenie Zainteresowanych prowadzone przez Spółkę prace spełniają kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Opisane prace prowadzą do zwiększania zasobów wiedzy Spółki oraz do wykorzystania tej wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.
W toku prac Spółka zdobywa wiedzę dotyczącą między innymi: · właściwości nowych surowców; · możliwości wykorzystania surowców w produktach zdrowej żywności; · wzajemnych oddziaływań składników; · wpływu składników na smak, konsystencję, strukturę i trwałość produktu; · wpływu receptury na możliwość produkcji w większej skali; · wpływu składników na pracę maszyn i urządzeń; · możliwości tworzenia produktów (…); · sposobów uzyskiwania określonych cech funkcjonalnych i dietetycznych; · możliwości zastępowania składników innymi składnikami przy zachowaniu oczekiwanych cech produktu; · parametrów jakościowych i technologicznych produktów.
Wiedza zdobyta przy jednym projekcie może być następnie wykorzystywana w kolejnych projektach, jednak nie oznacza to, że kolejne projekty mają charakter rutynowy. Każdy produkt wymaga indywidualnego doboru surowców, opracowania proporcji, wykonania prób i rozwiązania odrębnych problemów technologicznych. Ostatnim kryterium uznania danych prac za działalność B+R jest wykonywanie jej w formie badań naukowych lub prac rozwojowych. W ocenie Zainteresowanych Spółka prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o PIT i PSWiN, gdyż realizowane przez Nią prace opisane w niniejszym wniosku spełniają wszystkie elementy definicji prac rozwojowych.
Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ponadto, należy podkreślić, że opisane we wniosku prace nie miały charakteru rutynowego. Spółka podkreśla, że prace objęte niniejszym wnioskiem nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian.
Nie są to standardowe czynności produkcyjne ani działania polegające na prostym odtworzeniu istniejącej receptury. Prace objęte wnioskiem każdorazowo wymagają przeprowadzenia procesu twórczego, obejmującego analizę, projektowanie, testowanie, ocenę wyników i modyfikację receptury. Ich rezultat nie jest z góry znany. Spółka może osiągnąć zakładany efekt, może być zmuszona do istotnej zmiany założeń albo może zrezygnować z projektu, jeżeli produkt nie spełnia wymagań jakościowych, technologicznych lub ekonomicznych.
Rutynowe czynności, takie jak standardowa produkcja, bieżąca kontrola jakości, zwykłe pakowanie, konfekcjonowanie, proste działania handlowe, rutynowa zmiana dostawcy lub okresowa zmiana etykiety, nie są przez Spółkę traktowane jako działalność badawczo-rozwojowa. Podsumowując, w związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana działalność w zakresie opracowywania nowych lub istotnie zmienionych receptur oraz nowych lub istotnie zmienionych produktów spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.
Jak wcześniej wspomniano, zgodnie z przepisem art. 26e ust. 1 ustawy o PIT podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Skoro więc opisana działalność w zakresie opracowywania nowych lub istotnie zmienionych receptur oraz nowych lub istotnie zmienionych produktów spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, to Zainteresowane, jako wspólniczki tej Spółki, są uprawnione do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową przewidzianej w art. 26e ust. 1 tej ustawy.
Zdaniem Zainteresowanych – w odniesieniu do pytania nr 2 – w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 – opisane we wniosku koszty ponoszone przez Spółkę (Zainteresowanych) na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1-1a ustawy o PIT, a w konsekwencji Zainteresowane, jako wspólniczki tej Spółki, są uprawnione do odliczenia tych kosztów od podstawy obliczenia podatku na podstawie art. 26e ust. 1 tej ustawy.
Zgodnie z przepisem art. 26e ust. 1 ustawy o PIT podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Na podstawie przepisu art. 26e ust. 2 pkt 1-1a za koszty kwalifikowane uznaje się odpowiednio: 1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 2) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
W przepisie art. 26e ust. 5 ustawy o PIT ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. W myśl przepisu art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT podatnicy są uprawnieni do odliczenia 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3 ustawy o PIT, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PIT. Zgodnie z przepisem art. 26e ust. 8 ustawy o PIT odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.
W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w przepisie art. 26eb ust. 1 ustawy o PIT.
Z kolei, przepis art. 24a ust. 1b ustawy o PIT wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R, co też – w zakresie prowadzonego projektu – Spółka czyni.
W rezultacie, podatnikowi podatku PIT przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, pod warunkiem że: a) poniósł koszty na działalność B+R w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT w związku z przepisem art. 26e ust. 1 tej ustawy, b) koszty działalności B+R stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT, c) koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami rozumieniu art. 26e ust. 2-3 ustawy o PIT, d) w ewidencji, o której mowa w przepisie art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, e) wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, f) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT, g) koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.
Jak Zainteresowane wspomniały w treści wniosku o wydanie interpretacji, w prace nad tworzeniem nowych lub istotnie zmienionych produktów zaangażowane są różne osoby i komórki organizacyjne Spółki. Zakres zaangażowania zależy od rodzaju produktu, etapu prac oraz stopnia złożoności projektu.
W szczególności w prace mogą być zaangażowane następujące grupy stanowisk lub działy: 1. osoby zarządzające działalnością Spółki; 2. osoby odpowiedzialne za rozwój marki i koncepcje produktowe; 3. handlowcy i osoby odpowiedzialne za kontakt z klientami oraz dystrybutorami; 4. dział technologii; 5. technologowie żywności; 6. dział jakości; 7. osoby odpowiedzialne za kontrolę jakości; 8. osoby odpowiedzialne za zaopatrzenie i kontakt z dostawcami; 9. magazynierzy; 10. pracownicy produkcyjni; 11. operatorzy maszyn; 12. osoby odpowiedzialne za kalkulację kosztów, opłacalność i ocenę ekonomiczną produktu; 13. osoby odpowiedzialne za dokumentację projektową i produktową.
Lista ta ma charakter otwarty. W zależności od projektu oraz etapu prac zaangażowane mogą być również inne osoby wykonujące zadania o podobnym charakterze.
Do zadań poszczególnych osób i działów należy w szczególności: · identyfikowanie trendów rynkowych i konsumenckich; · analiza potencjału sprzedażowego nowych produktów; · zbieranie informacji zwrotnych od klientów, dystrybutorów i sieci sprzedaży; · przygotowywanie koncepcji produktowych; · określanie wstępnych założeń dotyczących produktu; · poszukiwanie nowych surowców i dostawców; · pozyskiwanie próbek surowców; · ocena jakości i przydatności surowców; · opracowywanie receptur; · wykonywanie prób w małej skali; · wykonywanie prób technologicznych; · ocena organoleptyczna próbek; · analiza wpływu składników na smak, konsystencję, strukturę, barwę, trwałość i możliwość produkcji; · weryfikacja możliwości wykonania produktu na dostępnych maszynach i urządzeniach; · organizacja prób produkcyjnych lub przedprodukcyjnych; · ocena opłacalności wdrożenia produktu; · przygotowywanie i aktualizacja dokumentacji projektowej; · zlecanie lub analiza wyników badań laboratoryjnych; · podejmowanie decyzji o akceptacji produktu, dalszej modyfikacji albo zakończeniu projektu.
Zaangażowanie wskazanych osób i komórek organizacyjnych jest niezbędne do realizacji prac B+R, ponieważ ich wiedza, doświadczenie oraz wykonywane czynności opracowanie, przetestowanie, ocenę i wdrożenie nowych lub istotnie produktów. Bez udziału tych osób przeprowadzenie prac oraz osiągnięcie rezultatów nie byłoby możliwe. W związku z realizacją ww. prac Spółka ponosi koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz koszty wynagrodzenia osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia.
Koszty te stanowią: 1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, 2) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu.
Spółka na bieżąco prowadzi ewidencję czasu pracy poświęconego na realizację prac nad opisanym we wniosku tworzeniem receptur nowych produktów, które – zdaniem Spółki mają charakter badawczo-rozwojowy, w odniesieniu do poszczególnych pracowników wchodzących w skład Zespołu. Ewidencja ta jest prowadzona ze względu na fakt, iż pracownicy zaangażowani w realizację tych prac wykonują równolegle również standardowe obowiązki i zadania operacyjne.
Mając powyższe na uwadze, Zainteresowane stoją na stanowisku, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 – opisane we wniosku koszty ponoszone przez Spółkę (Zainteresowanych) na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1-1a ustawy o PIT, a w konsekwencji Zainteresowane, jako wspólniczki tej Spółki, są uprawnione do odliczenia tych kosztów od podstawy obliczenia podatku na podstawie art. 26e ust. 1 tej ustawy.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powzięły Panie wątpliwość, czy podejmowana działalność w zakresie opisanych prac prowadzonych przez spółkę jawną, w której są Panie wspólnikami (dalej: Spółka), spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, a w związku z tym czy mogą Panie skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to: a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.
U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897), b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.
U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.): Badania naukowe są działalnością obejmującą: 1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.
Przenosząc powyższe na grunt sprawy Pań, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.
Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu. Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.
Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.
W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości.
Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.
Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Ponadto kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz - prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe, konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.: · nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; · łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; · kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; · wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin.
Prace te obejmują kolejno: · nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej; · łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności między wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz między umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych; · kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych; · wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.
Co istotne, całość ww. czynności służy: · planowaniu produkcji oraz · projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres. Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług. Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność ukierunkowaną na tworzenie żywności i suplementów. Oferta Spółki obejmuje produkty kierowane do osób stosujących różne modele żywienia, w tym m.in. dietę roślinną, bezglutenową, ketogeniczną oraz wysokobiałkową. Wskazały Panie szczegółową listę produktów (dalej: Produkty).
Produkty są tworzone z wykorzystaniem naturalnych surowców oraz składników pochodzących z różnych regionów świata. Spółka zajmuje się tworzeniem nowych koncepcji produktowych, nowych receptur oraz istotnych modyfikacji produktów już istniejących w ofercie. Działania te są prowadzone w celu rozwoju oferty, reagowania na zmieniające się trendy konsumenckie, wprowadzania produktów odpowiadających na potrzeby rynku oraz opracowywania produktów spełniających założenia jakościowe, smakowe, technologiczne, ekonomiczne i regulacyjne. Prace te nie mają charakteru odtwórczego.
Spółka nie ogranicza się do skopiowania produktu istniejącego na rynku ani do wykonania prostych czynności produkcyjnych według gotowej receptury. Spółka tworzy własne koncepcje produktów, dobiera składniki, opracowuje proporcje, testuje różne warianty receptur, sprawdza wpływ surowców na smak, konsystencję, strukturę, trwałość, możliwość produkcji oraz finalny koszt Produktów. Prace nad nowymi lub istotnie zmienionymi produktami rozpoczynają się w Spółce od identyfikacji potrzeb rynkowych, trendów konsumenckich lub możliwości rozwoju oferty. W odniesieniu do każdego z Produktów przedstawiły Panie szczegółowy opis i ich cele.
W odniesieniu do kryterium twórczości – wskazały Panie, że twórczość występuje w tych projektach, w których Spółka nie korzysta z gotowej receptury ani nie odtwarza mechanicznie produktu dostępnego na rynku, lecz samodzielnie opracowuje koncepcję produktu, dobiera surowce, określa ich proporcje, przygotowuje i ocenia kolejne warianty receptury, a następnie rozwiązuje problemy recepturowe, jakościowe i technologiczne ujawniające się podczas prób. W chwili rozpoczęcia poszczególnych projektów ich wynik nie jest z góry znany.
Spółka nie ma pewności, czy wybrana kombinacja surowców pozwoli uzyskać oczekiwany smak, strukturę, konsystencję, lepkość, stabilność, profil dietetyczny i możliwość produkcji w większej skali. Próba udana w małej skali nie zawsze może zostać bezpośrednio przeniesiona na warunki produkcyjne, co może powodować konieczność zmiany proporcji składników, rodzaju surowca lub parametrów procesu. Oryginalność prac polega przede wszystkim na stworzeniu przez Spółkę własnej receptury, kombinacji składników, proporcji i parametrów procesu, które wcześniej nie występowały w jej praktyce gospodarczej albo w istotnym stopniu różniły się od jej dotychczasowych rozwiązań.
Jeżeli na rynku funkcjonują produkty należące do podobnej kategorii, Spółka nie kopiuje ich receptur, lecz opracowuje własne rozwiązanie odpowiadające przyjętym przez nią założeniom. W odniesieniu do kryterium systematyczności poinformowały Panie, że prace dotyczące opracowywania nowych lub istotnie zmienionych receptur i produktów nie były prowadzone w sposób przypadkowy ani doraźny. Każdy projekt objęty zakresem wniosku miał określony cel produktowy, jakościowy i technologiczny oraz był realizowany według uporządkowanej sekwencji działań.
Systematyczność prac Spółki polegała na tym, że projekty były prowadzone w sposób metodyczny, uporządkowany i udokumentowany, przy zaangażowaniu określonych zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych. Każdy projekt posiadał cel, następował według przyjętej sekwencji etapów, a jego postęp i wyniki podlegały ocenie. W odniesieniu do kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań wskazały Panie, że odniesieniu do wszystkich wymienionych kategorii prace nie były ukierunkowane na dokonywanie odkryć naukowych właściwych dla badań podstawowych.
Prowadziły natomiast do zdobywania, rozwijania, łączenia i wykorzystywania nowej dla Spółki wiedzy praktycznej, dotyczącej właściwości surowców, ich wzajemnego oddziaływania, wpływu proporcji i parametrów procesu na produkt oraz możliwości wytwarzania go w sposób powtarzalny i w większej skali. Zdobywana wiedza służyła bezpośrednio tworzeniu nowych receptur lub znaczącemu ulepszaniu produktów istniejących. Przed rozpoczęciem projektów Spółka dysponowała ogólną wiedzą z zakresu technologii żywności, właściwości stosowanych surowców, opracowywania receptur, oceny organoleptycznej i jakościowej, działania posiadanych maszyn i urządzeń oraz warunków produkcji, porcjowania i pakowania.
Wiedza ta była zgromadzona w doświadczeniu pracowników, dokumentacji projektowej i produktowej, specyfikacjach surowców, wynikach wcześniejszych prób i badań oraz informacjach od dostawców, klientów i dystrybutorów. Nie obejmowała jednak gotowych receptur ani wiedzy pozwalającej z góry przewidzieć rezultat poszczególnych projektów. Wskazały Panie również, że prace mające stanowić działalność badawczo-rozwojową nie obejmowały i nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do receptur oraz produktów z kategorii zdrowej, funkcjonalnej i ekologicznej żywności, nawet jeżeli miały/mają charakter ulepszenia.
Stąd stwierdzam, że realizowane przez Spółkę Projekty, w ramach których powstają/będą powstawać Produkty szczegółowo opisane we wniosku i jego uzupełnieniu, spełniają definicję prac rozwojowych. Zatem opisane w stanie faktycznym działania spełniają wszystkie przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określone w art. 5a pkt 38 w związku z pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prace nad Produktami mają/będą mieć charakter twórczy i systematyczny, są/będą prowadzone w sposób zaplanowany.
Projekty, w ramach których powstawały Produkty, mają/będą mieć na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, nie mają/nie będą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzonych do produktów, lecz prowadzą/będą prowadzić do opracowania nowych lub istotnie ulepszonych rozwiązań oraz do wytworzenia nowej wiedzy możliwej do wykorzystania w przyszłej działalności gospodarczej Spółki. Podsumowanie: prace prowadzone przez Spółkę w zakresie Produktów, o których mowa we wniosku, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wskazuję, że zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Aby stwierdzić, czy przysługuje Paniom prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy są spełnione wszystkie warunki do skorzystania z tego odliczenia.
Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za koszty kwalifikowane uznaje się: 1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu; 2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych; 3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; 4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na: a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy, b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego, c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie, d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2. Co istotne, w myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
Zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.
Na podstawie art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a; 2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.
Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.
Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1. Stosownie natomiast do 26e ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przepisu ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 26ea.
Należy mieć na uwadze również brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
Na podstawie tych przepisów stwierdzam – aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki: 1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, 2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 4) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 5) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, 6) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, 7) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, 8) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie i nie zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku.
W odniesieniu do uznania ponoszonych przez Spółkę w związku z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, co następuje. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny.
Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Z wniosku wynika, że w działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi koszty: - poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, - poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności. Kosztami rozliczanymi w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będą zatem koszty osobowe.
Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
W myśl natomiast art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością c) przedsiębiorstwa w spadku – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9; Należności ze stosunku pracy oraz umowy zlecenia/o dzieło mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika/współpracownika w danym miesiącu.
Przez „ogólny czas pracy w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na tę działalność. Jednocześnie odliczeniu, co do zasady, podlegają wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe oraz dodatki i nagrody wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.
Zwracam uwagę, że istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) oraz osoby świadczące pracę na podstawie umowy zlecenia lub dzieło faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument albo umowa zlecenie/o dzieło potwierdza, że w zakresie kompetencji pracownika/współpracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik/współpracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące koszty pracownicze będą mogły stanowić dla podatnika koszt kwalifikowany w całości.
W sytuacji jednak, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.
Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników oraz osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych na działalność badawczo-rozwojową. W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik/współpracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas to wynagrodzenie nie będzie stanowić kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem koszty wynagrodzeń pracowników/współpracowników oraz składki określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych finansowane przez Spółkę stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika/współpracownika w danym miesiącu. Podsumowanie: opisane we wniosku koszty ponoszone przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pozostaje zatem jeszcze ocena, czy mają Panie prawo do skorzystania z omawianej ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
Z opisu sprawy wynika, że: 1) Spółka prowadzi/będzie prowadzić działalność badawczo-rozwojową, 2) w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi/będzie ponosić koszty będące kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 3) koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były/są/będą zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Panie w ramach Spółki, 4) nie korzystają Panie ze zwolnień podatkowych, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 5) koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, nie zostały/nie zostaną Paniom zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały/nie zostaną przez Panie odliczone od podstawy obliczenia podatku, 6) w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów Spółka wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej.
To oznacza, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Zatem przysługuje Paniom prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są Panie również uprawnione do odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku. Ponieważ są Panie wspólnikami Spółki, na zakończenie przytoczę jeszcze przepisy art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
I tak, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: 1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; 2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. Posumowanie: są Panie zatem uprawnione do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej. Tym samym mogą Panie odliczyć od podstawy obliczenia podatku wskazane we wniosku koszty kwalifikowane związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową. To odliczenie winno nastąpić proporcjonalnie do posiadanych przez Panie udziałów w zyskach Spółki.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego.
Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania Pani A.C. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art.
53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.