Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 2 września 2025 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.605.2025.2.TR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe. Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej 26 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku wspólnego jest następująca: Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem 1. Zainteresowany będący stroną postępowania: X; 2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: Y. Opis zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca X („Wnioskodawca”) („Zainteresowany będący stroną postępowania”) jest osobą fizyczną i mieszka w Polsce. Wnioskodawca jest w Polsce opodatkowany od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem spółki C, Cypr („Spółka Matka”).

Spółka Matka ma formę prawną określaną na Cyprze jako Limited Liability Company. Spółka Matka jest rezydentem podatkowym Cypru i jest tam opodatkowana od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca X nabył udziały w Spółce Matce na podstawie umowy darowizny udziałów zawartej w dniu 11 grudnia 2017 r. w formie aktu notarialnego. Od dnia 11 grudnia 2017 r. Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem Spółki Matki i posiada w niej 100% udziałów w kapitale zakładowym.

Majątek Spółki Matki składa się przede wszystkim ze środków pieniężnych oraz udziałów w spółce Y, Polska („Spółka Córka”) („Zainteresowany niebędący stroną postępowania”). Spółka Matka jest jedynym udziałowcem Spółki Córki i posiada w niej 100% udziałów w kapitale zakładowym. Spółka Córka jest rezydentem podatkowym Polski i jest tam opodatkowana od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Córka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka Córka powstała z podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Polska (spółka dzielona) poprzez wydzielenie, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, i przeniesienie części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa jaką stanowił pion inwestycyjny, na spółkę nowo zawiązaną, jaka działać będzie pod firmą Y (spółka nowo zawiązana) („Spółka Córka”) w zamian za udziały w spółce nowo zawiązanej, które zostały w całości objęte przez jedynego wspólnika spółki dzielonej - spółkę C, Cypr („Spółka Matka”).

W ramach działań restrukturyzacyjnych planowane jest połączenie Spółki Córki ze Spółką Matką na zasadach połączenia odwrotnego, w ramach którego Spółka Córka będzie spółką przejmującą, a Spółka Matka będzie spółką przejmowaną. Połącznie będzie przeprowadzone w trybie uproszczonego połączenia i będzie miało charakter połączenia transgranicznego (art. 516 § 61 k.s.h.). Zgodnie z art. 515 § 1 k.s.h. planowanemu połączeniu będzie towarzyszyło wydanie przez Spółkę Córkę („Spółka Przejmująca”) na rzecz Wnioskodawcy (jedyny wspólnik Spółki Matki) udziałów własnych, które Spółka Przejmująca („Spółka Córka”) nabędzie w wyniku połączenia ze Spółką Matką („Spółka Przejmowana”).

Zgodnie z art. 515 § 1 zdanie 2 k.s.h. spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, które nabyła w wyniku połączenia z tą spółką. Planowane połączenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 516 § 61 k.s.h., tj. jako tzw. połączenie uproszczone, któremu nie będzie towarzyszyło przyznanie nowych udziałów Spółki Przejmującej („Spółka Córka”). Tym samym połączenie nastąpi bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej („Spółka Córka”).

W ramach połączenia dojdzie do przejęcia przez Spółkę Przejmującą („Spółka Córka”) wchodzących w skład majątku Spółki Przejmowanej („Spółka Matka”) udziałów własnych, które zostaną w następnej kolejności przyznane jedynemu wspólnikowi Spółki Przejmowanej („Spółka Matka”). Z uwagi, iż w ramach planowanego połączenia nastąpi połączenie Spółki Przejmującej („Spółka Córka”) oraz Spółki Przejmowanej („Spółka Matka”), to ostatecznie wszystkie udziały posiadane przez Spółkę Przejmowaną („Spółka Matka”) w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej trafią do Wnioskodawcy.

Celem połączenia jest restrukturyzacja, ograniczenie kosztów związanych z funkcjonowaniem odrębnych podmiotów, uproszczenie struktury oraz skoncentrowanie na inwestycjach prowadzonych w Polsce. Ani głównym, ani jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W wyniku połączenia Spółka Przejmowana („Spółka Matka”) utraci byt prawny i zostanie wykreślona z właściwego rejestru. W związku z planowanym połączeniem nie wystąpią żadne dopłaty w gotówce.

W ramach połączenia Spółka Przejmująca („Spółka Córka”) przejmie wszystkie składniki majątkowe Spółki Przejmowanej („Spółka Matka”) wchodzące w skład majątku Spółki Przejmowanej („Spółka Matka”) na moment rejestracji przez sąd planowanego połączenia. Spółka Przejmująca („Spółka Córka”) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka Przejmowana („Spółka Matka”) podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Udziały Wnioskodawcy w Spółce Przejmowanej („Spółka Matka”) nie zostały objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą („Spółka Matka”) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej („Spółka Córka”), jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.

Pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych 1) Czy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, połączenie Spółki Matki i Spółki Córki przez przejęcie całego majątku Spółki Matki przez Spółkę Córkę w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym (odwrotne połączenie) będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy (będącego jedynym udziałowcem Spółki Matki) przychodu (dochodu) podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)? 2) Czy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, przychód (dochód) Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Matki (Spółki Przejmowanej), będzie podlegał opodatkowaniu w momencie połączenia?

Państwa stanowisko w sprawie w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych W Państwa ocenie: Ad. 1. W opisanym zdarzeniu przyszłym, połączenie Spółki Matki i Spółki Córki przez przejęcie całego majątku Spółki Matki przez Spółkę Córkę w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym (odwrotne połączenie) będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy (będącego jedynym udziałowcem Spółki Matki) przychodu (dochodu) podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT). Dochód ten (przychód) będzie zaliczony do źródła przychody z kapitałów pieniężnych - dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Będzie nim ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki Córki (Spółki Przejmującej), przydzielonych Wnioskodawcy jako wspólnikowi Spółki Matki (Spółki Przejmowanej), nad wydatkami na nabycie udziałów w Spółce Matce (Spółce Przejmowanej) obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną. Ad. 2. W opisanym zdarzeniu przyszłym, przychód (dochód) Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Matki (Spółki Przejmowanej) nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie połączenia. Będziemy mieli do czynienia z odroczeniem opodatkowania przychodu (dochodu) na przyszłość.

Połączenie dla Wnioskodawcy będzie neutralne podatkowo. UZASADNIENIE Ad. 1. i Ad. 2. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6) ustawy PIT ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („ustawa PIT”) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 7a) ustawy PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

„Wartością emisyjną” jest - w świetle art. 5a pkt 29a) ustawy PIT - cena, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższa od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Na podstawie art. 24 ust. 8 ustawy PIT w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie: (1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny; (2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny; (3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Po myśli art. 24 ust. 8da pkt 2) ustawy PIT przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 24 ust. 8db ustawy PIT Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli: (1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub (2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Stosownie do art. 24 ust. 8dc ustawy PIT w przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku. W świetle art. 24 ust. 19 ustawy PIT przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 24 ust. 20 ustawy PIT jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W okolicznościach niniejszej sprawy Spółka Córka jest Spółką Przejmującą, a Spółka Matka jest Spółką Przejmowaną. Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki Matki (Spółki Przejmowanej). Po połączeniu Wnioskodawca będzie jedynym wspólnikiem Spółki Córki (Spółki Przejmującej).

W przypadku połączenia spółek ewentualny dochód (przychód) zaliczony będzie do źródła przychodu z kapitałów pieniężnych - dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W przypadku łączenia spółek możemy mieć do czynienia albo dochodem (przychodem) z tytułu dopłat w gotówce otrzymanych przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych, albo nadwyżką wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej.

Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi dochód (przychód) w postaci dopłat w gotówce, ponieważ nie będą one przyznawane. Po stronie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym wystąpi natomiast dochód (przychód) w postaci nadwyżki wartości emisyjnej udziałów Spółki Córki (Spółki Przejmującej), które przydzielone zostaną Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki Matki (Spółki Przejmowanej), nad wydatkami na nabycie udziałów w Spółce Matce (Spółce Przejmowanej).

Wprawdzie definicja „wartości emisyjnej” odwołuje się do ceny, po jakiej obejmowane będą udziały, które nie może być niższa niż wartość rynkowa tych udziałów, a przy połączeniu uproszczonym odwrotnym bez podwyższenia kapitału zakładowego formalnie do objęcia udziałów nie dochodzi, niemniej specyfika tego rodzaju połączenia wymaga, aby pod pojęciem „ceny objęcia” rozumieć równowartość majątku spółki przejmowanej przekazanego spółce przejmującej. Tym samym wartość emisyjną udziałów Spółki Córki (Spółki Przejmującej) stanowić będzie wartość majątku Spółki Matki (Spółki Przejmowanej).

Przychód (dochód), który wystąpi po stronie Wnioskodawcy, nie będzie opodatkowany w momencie połączenia, ponieważ zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 5 pkt 7a) ustawy PIT. Jednocześnie nie wystąpi żadne ze zdarzeń, które mogłoby spowodować, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 7a) ustawy PIT nie znajdzie zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym. Spółka Córka (Spółka Przyjmująca) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (polski rezydent podatkowy). Spółka Matka (Spółka Przejmowana) podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (Cypr).

Udziały Wnioskodawcy w Spółce Matce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Córkę (Spółkę Przejmującą) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Matce (Spółce Przejmowanej), jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia. Powodem połączenia jest restrukturyzacja, chęć ograniczenia kosztów związanych z funkcjonowaniem odrębnych podmiotów, uproszczenie struktury oraz skoncentrowanie na inwestycjach prowadzonych w Polsce.

Ani głównym, ani jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W świetle powyższego, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 5 pkt 7a) ustawy PIT.