Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 17 grudnia 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.654.2025.2.MW

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej Państwa wniosek z 13 października 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący, w podatku od towarów i usług, kwestii ustalenia czy w ramach planowanej Transakcji Sprzedający będą działali jako podatnicy VAT oraz - w sytuacji - jeśli Sprzedający zostaną uznani za podatników, to czy sprzedaż będzie opodatkowana VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia, wpłynął 16 października 2025 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca: Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem 1) Zainteresowany będący stroną postępowania: X 2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania: Y,Z Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Spółka działa na rynku nieruchomości i jej przedmiot działalności obejmuje m.in.: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W dniu 8 maja 2024 r. Spółka zawarła z Y i Z (dalej łącznie: „Sprzedający”) w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), zgodnie z którą strony Umowy Przedwstępnej zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający sprzedadzą Spółce, w stanie wolnym od jakichkolwiek praw, obciążeń i roszczeń osób trzecich, niezabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) m2, położoną w miejscowości (…), objętą księgą wieczystą o numerze (…) (dalej: „Nieruchomość”). Planowana data nabycia Nieruchomości to nie później niż 31 maja 2026 r. (dalej: „Transakcja”).

Zawarcie umowy sprzedaży nastąpi po spełnieniu się następujących warunków: 1) Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek praw, obciążeń i roszczeń osób trzecich, 2) wyniki analizy prawnej i technicznej Nieruchomości, przeprowadzonych na koszt i staraniem Spółki, będą satysfakcjonujące dla Spółki, 3) wyniki badania środowiskowego Nieruchomości przeprowadzonego na koszt i staraniem Spółki nie wykażą zanieczyszczeń Nieruchomości (powietrza albo gleby, albo wód) przekraczających dopuszczalne prawem normy dla nieruchomości przeznaczonych do korzystania w sposób zamierzony przez Spółkę, 4) Spółka uzyska potwierdzenie od właściwych organów i dostawców mediów, że na Nieruchomości mogą zostać przeprowadzone przyłącza mediów (zaopatrzenie w energię elektryczną, wodę, gaz, ciepło, odprowadzanie wód opadowych, przyłącze teleinformatyczne) o właściwościach pozwalających na realizację i funkcjonowanie planowanej inwestycji, 5) Spółka uzyska (w imieniu Sprzedających, na podstawie pełnomocnictwa) ostateczną i niezaskarżalną w sądowo-administracyjnym toku instancji decyzję podziałową, dokonującą podziału Nieruchomości oraz ujawni taki podział we właściwych rejestrach (w ewidencji gruntów, w księdze wieczystej), 6) Spółka uzyska ostateczną i niezaskarżalną w sądowo-administracyjnym toku instancji decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach dla inwestycji, zezwalającej na realizację na terenie obejmującym Nieruchomość budynku o przeznaczeniu magazynowym lub logistycznym lub produkcyjnym, 7) Spółka przedstawi zgodę wspólników Spółki na nabycie Nieruchomości, wyrażoną w formie uchwały.

Również na moment Transakcji Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedający nabyli Nieruchomość w trakcie trwania związku małżeńskiego do majątku wspólnego od osób fizycznych na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z (...) 1986 r. Nabycie nie było opodatkowane VAT ani nie było opodatkowane PCC. Sprzedający są rolnikami podlegającymi ubezpieczeniu społecznemu rolników, o którym mowa w ustawie o ubezpieczeniu społecznym rolników z dnia 20 grudnia 1990 roku (Dz.U. 2025 r., poz. 197). Sprzedający nie prowadzili ani nie prowadzą działalności gospodarczej. Sprzedający nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Nieruchomość była w przeszłości wykorzystywana przez Sprzedających z przeznaczeniem wyłącznie na cele rolnicze, tj. uprawę roślin przeznaczonych na paszę dla zwierząt gospodarskich takich jak krowy, świnie, owce i koń, które były przez Sprzedających chowane na własne potrzeby. Zwierzęta nie były sprzedawane. Obecnie Nieruchomość nie jest w żaden sposób wykorzystywana. W szczególności Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie do momentu sprzedaży wynajmowana lub wydzierżawiana. Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie przez Sprzedających uzbrajana czy uatrakcyjniania w żaden sposób.

Sprzedający nie prowadzili również aktywnej sprzedaży, tj. nie podejmowali żadnych działań marketingowych mających na celu znalezienie potencjalnego nabywcy. Sprzedający nie zamieszczali także ogłoszeń na portalach internetowych. Nie korzystali również z usług pośredników. Potencjalni nabywcy we własnym zakresie wyszukiwali Nieruchomość i podejmowali kontakt ze Sprzedającymi. W związku z tym Sprzedający byli wyłącznie adresatami oferty od pochodzącej od potencjalnych nabywców, w tym od Spółki. Sprzedający, w okresie, gdy są właścicielami Nieruchomości nie inicjowali zmian miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”).

Sprzedający nie sprzedawali w przeszłości innych nieruchomości. Spółka i Sprzedający będą dalej łączni określani jako: „Wnioskodawcy”. W przeszłości Sprzedający udzielili pełnomocnictw/upoważnień potencjalnym nabywcom w zakresie reprezentowanie właścicieli Nieruchomości wobec organów administracji państwowej i samorządowej, oraz w urzędach i instytucjach w celu przebudowy zjazdu.

Ponadto w ramach Umowy Przedwstępnej Sprzedający udzielili Spółce i wskazanym przez nią osobom trzecim pełnomocnictw/upoważnień w następującym zakresie: 1) wglądu w akta księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości oraz do uzyskiwania wszelkich zaświadczeń jakie mogą okazać się konieczne w celu przeprowadzenia badania prawnego, technicznego lub ekonomicznego Nieruchomości, 2) wystąpienia w ich imieniu do dostawców mediów w celu uzyskania technicznych warunków przyłączenia Nieruchomości do sieci: gazowej, energetycznej, ciepłowniczej, wodociągowej, teleinformatycznej, kanalizacji deszczowej lub innej niezbędnej infrastruktury technicznej, 3) wszczęcia i prowadzenia w imieniu i na rzecz Sprzedających postępowania w celu uzyskania dokumentów wymaganych do przeprowadzenia podziału nieruchomości, jak również do dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych potrzebnych dla uzyskania decyzji podziałowej oraz ujawnienia podziału w ewidencji gruntów i księdze wieczystej, 4) dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz w celu podjęcia innych czynności koniecznych do przygotowania zamierzenia budowlanego i uzyskania powyższej decyzji tj. w szczególności uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej inwestycji, składania wniosków, dokonywania ustaleń i uzgodnień, uzyskiwania opinii, warunków technicznych przyłączy, z zastrzeżeniem, iż takie działania nie mogą powodować żadnych kosztów ani wydatków dla Sprzedających, nie mogą skutkować obowiązkami Sprzedających ani odpowiedzialnością prawną Sprzedających chyba, że nie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży z wyłącznej winy Sprzedających, 5) zawarcia w ich imieniu przyrzeczonej umowy sprzedaży na zasadach określonych w Umowie Przedwstępnej, a także złożenia wszelkich oświadczeń opisanych w Umowie Przedwstępnej.

Dodatkowo na mocy Umowy Przedwstępnej Sprzedający zobowiązali się do: 1) niezawierania, bez zgody Spółki, jakichkolwiek umów, które prowadziłyby do zbycia lub obciążenia, całości lub części Nieruchomości, jak również nie będą prowadzili negocjacji dotyczących takich umów, 2) udostępnienia, bez zbędnej zwłoki, Spółce oraz doradcom Spółki informacji oraz dokumenty o które zwróci się Spółka, o ile są one w posiadaniu Sprzedających, niezbędnych Spółce do przeprowadzenia badania prawnego, technicznego, geotechnicznego i środowiskowego Nieruchomości, 3) umożliwienia doradcom Spółki przeprowadzenie pomiarów, testów oraz wszelkich innych badań, w tym umożliwienia wstępu na Nieruchomość w celu przeprowadzenia wszelkich badań, pobierania próbek i dokonywania odwiertów, z zastrzeżeniem, że wszelkie takie czynności będą wykonywane przez podmioty profesjonalne i w taki sposób, aby było to dla Sprzedających możliwie mało uciążliwe, 4) niewykonywania przysługującego im prawa do odwoływania się od decyzji dotyczących zagospodarowania Nieruchomości, w tym, przede wszystkim postępowań mających na celu uzyskanie pozwolenia na budowę oraz innych decyzji administracyjnych niezbędnych w toku procesu budowlanego oraz ich zmiany, chyba że takie zmiany naruszałyby przepisy prawa lub przepisy techniczno-budowlane, 5) wystąpienia, na żądanie Spółki, we współpracy ze Spółką, w terminie wskazanym przez Spółkę, do właściwego organu z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, określającego czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu.

Spółka i Sprzedający nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 278). Na Nieruchomości nie znajdują się ani na moment Transakcji nie będą znajdowały się żadne budynki lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418.; dalej: „Prawo budowlane”). Na Nieruchomości nie znajdują się ani na moment sprzedaży na rzecz Spółki nie będą znajdowały się żadne budowle lub ich części w rozumieniu Prawa budowlanego, które stanowiłyby własność Sprzedających.

Na moment złożenia niniejszego wniosku oraz na moment Transakcji na Nieruchomości nie znajdują się i nie będą znajdowały się również żadne obiekty, które stanowiłyby własność przedsiębiorstw przesyłowych. Dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość została sklasyfikowana jako teren przeznaczony pod zabudowę, tj. oznaczenie PU - teren obiektów produkcyjnych, składów, magazynów lub usług.

Po nabyciu Nieruchomości Spółka planuje zrealizować lub umożliwić podmiotowi trzeciemu (dalej Spółka i podmiot trzeci łącznie jako: „Inwestor”) realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu hali magazynowej (dalej: "Inwestycja"). Inwestycja zostanie skomercjalizowana, tj. Inwestor będzie wynajmował powierzchnię w wybudowanych obiektach lub Inwestor dokona zbycia Inwestycji na rzecz podmiotu trzeciego na którymkolwiek etapie realizacji Inwestycji. Najem ten będzie opodatkowany VAT, tj. nie będzie podlegał zwolnieniu z VAT. Tym samym Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Inwestora do czynności opodatkowanych VAT.

Nieruchomość - po jej nabyciu - nie będzie wykorzystywana przez Inwestora do czynności zwolnionych z VAT. Pytania w zakresie podatku od towarów i usług 1. Czy w ramach planowanej Transakcji Sprzedający będą działali jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT? 2. Jeśli w ramach pytania nr 1 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna, że Sprzedający w ramach Transakcji będą działali jako podatnicy VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, to czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT? Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług Ad.

1 Zdaniem Wnioskodawców w ramach Transakcji Sprzedający nie będą działali jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawców, jeśli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna w odniesieniu do pytania nr 1, że w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki Sprzedający będą działali jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, to sprzedaż będzie opodatkowana VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców Ad. 1 Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei zgodnie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunty, jak i budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o VAT: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz .UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 z późn. zm.; dalej: „Dyrektywa”): „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem VAT może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności VAT w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie działań marketingowych w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, a także prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika VAT. Tym samym, wykorzystywanie majątku osobistego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Tak więc, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości, istotne jest, czy w celu dokonania Transakcji Sprzedający podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedających za osoby prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C- 180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił TSUE - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W wyroku z 3 kwietnia 2025 r. w sprawie C-213/24 (Grzera) TSUE orzekł, że art. 9 ust. 1 Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że: 1) można uznać za podatnika do celów podatku od wartości dodanej (VAT) prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą osobę, która sprzedaje grunt stanowiący pierwotnie część jej majątku osobistego, powierzając przygotowanie sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który jako pełnomocnik tej osoby podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując w celu tej sprzedaży środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców w rozumieniu tego przepisu oraz 2) w ramach transakcji sprzedaży uznanej za działalność gospodarczą w rozumieniu tej dyrektywy przepis ten nie stoi na przeszkodzie uznaniu za podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą wspólności ustawowej istniejącej między małżonkami będącymi współwłaścicielami, jeżeli małżonkowie ci jawią się względem osób trzecich jako dokonujący razem stanowiącej działalność gospodarczą transakcji sprzedaży gruntów należących do tej wspólności, a rzeczona wspólność ponosi ryzyko gospodarcze związane z wykonywaniem tej działalności.

W sprawie rozstrzygniętej przez TSUE para postanowiła sprzedać działki otrzymane w darowiźnie i zawarła w tym celu umowę zlecenia ze spółką. Zleceniobiorca był w szczególności odpowiedzialny za dokonanie podziału nieruchomości na mniejsze działki i za podjęcie niezbędnych działań w celu dokonania w związku z tym zmiany wpisów w rejestrze gruntów i księgach wieczystych, zmianę przeznaczenia działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (z gruntów rolnych na działki budowlane), uzbrojenie nieruchomości w media, przeprowadzenie reklamy wśród potencjalnych nabywców i przygotowanie dokumentów niezbędnych do zawarcia aktów notarialnych sprzedaży działek ich nabywcom.

Małżonkowie udzielili pełnomocnictwa zleceniobiorcy, upoważniając go do działania w ich imieniu przed różnymi właściwymi polskimi organami. Wynagrodzenie zleceniobiorcy odpowiadało różnicy między cenami sprzedaży określonymi w umowie zlecenia a rzeczywistymi cenami sprzedaży. Wymaga podkreślenia, że w odróżnieniu od powyższych osób, Sprzedający nie zawierali umów zlecenia i nie korzystali z usług podmiotów, których wynikiem miało być uatrakcyjnienie sprzedawanych działek i następnie oferowanie ich potencjalnym nabywcom, a w konsekwencji maksymalizacja zysku z ich sprzedaży.

Wręcz przeciwnie - Sprzedający nie podejmowali żadnych działań w odniesieniu do posiadanej Nieruchomości, a potencjalni nabywcy we własnym zakresie podejmowali próby skontaktowania się ze Sprzedającymi.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C- 291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku prywatnego. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT. W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający są właścicielami niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…) położonej w miejscowości (…).

Sprzedający nabyli Nieruchomość, w trakcie trwania związku małżeńskiego do majątku wspólnego od osób fizycznych, na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z 4 listopada 1986 r. Sprzedający są rolnikami podlegającymi ubezpieczeniu społecznemu rolników, o którym mowa w ustawie o ubezpieczeniu społecznym rolników z dnia 20 grudnia 1990 roku (Dz.U. 2025 r., poz. 197). Sprzedający nie prowadzili ani nie prowadzą działalności gospodarczej. Sprzedający nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Nieruchomość była w przeszłości wykorzystywana przez Sprzedających z przeznaczeniem wyłącznie na cele rolnicze, tj. uprawę roślin przeznaczonych na paszę dla zwierząt gospodarskich takich jak krowy, świnie, owce i koń, które były przez Sprzedających chowane na własne potrzeby. Zwierzęta nie były sprzedawane. Obecnie Nieruchomość nie jest w żaden sposób wykorzystywana. Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie przez Sprzedających uzbrajana czy uatrakcyjniania w żaden sposób. Sprzedający nie prowadzili również aktywnej sprzedaży, tj. nie podejmowali żadnych działań marketingowych mających na celu znalezienie potencjalnego nabywcy.

Sprzedający nie zamieszczali także ogłoszeń na portalach internetowych. Nie korzystali również z usług pośredników. Potencjalni nabywcy we własnym zakresie wyszukiwali Nieruchomość i podejmowali kontakt ze Sprzedającymi. Sprzedający, w okresie, gdy są właścicielami Nieruchomości nie inicjowali zmian MPZP. Sprzedający nie sprzedawali w przeszłości innych nieruchomości. Wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą wskazania czy sprzedaż Nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną VAT. Odnosząc się do powyższych wątpliwości, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do Transakcji, Sprzedający działają w charakterze podatników VAT.

Ponownie należy powtórzyć, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono powyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej, Sprzedający występowaliby w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Transakcję należałoby uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nabycie Nieruchomości przez Sprzedających miało miejsce w ramach przekazanego gospodarstwa rolnego. Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie z przeznaczeniem na cele rolnicze (uprawa roślin przeznaczonych na paszę dla chowanych zwierząt gospodarskich). Biorąc pod uwagę przytoczone okoliczności, nie można uznać, że działania podejmowane przez Sprzedających w odniesieniu do Nieruchomości (w tym jej nabycie i wykorzystywanie) były nakierowane na jej późniejszą sprzedaż. Nieruchomość nie pełniła funkcji towaru.

Trudno zatem doszukać się przesłanek pozwalających na uznanie, iż Nieruchomość została przez Sprzedających zakupiona i wykorzystywana w innym celu niż działalność rolnicza. W przypadku jej sprzedaży Sprzedający skorzystają z przysługującego im prawa rozporządzania własnym majątkiem. Sprzedający nie prowadzili działań dotyczących zwiększenia wartości w stosunku do Nieruchomości, celem zachęcenia potencjalnego nabywcy do jej nabycia. Nie podejmowali aktywnych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości.

Brak jest zatem - w niniejszej sprawie - przesłanek świadczących o takiej aktywności Sprzedających w przedmiocie zbycia Nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Sprzedający nie podejmowali takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Należy podkreślić, że samo zawarcie Umowy Przedwstępnej i udzielone w związku z nią pełnomocnictwa nie przesądzają o uznaniu ich za podatników VAT.

Udzielenie pełnomocnictwa nabywcy do załatwiania spraw urzędowych nie może automatycznie prowadzić do uznania, że sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej. Kluczowe są okoliczności faktyczne - motywy sprzedaży, brak wcześniejszej aktywności handlowej oraz sposób wykorzystania nieruchomości.

Podobne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 kwietnia 2025 r., sygn. I FSK 2150/21, który podzielił argumentację Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie przedstawioną w wyroku z dnia 11 sierpnia 2021 r., sygn. I SA/Sz 486/21. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Sprzedający nie poszukiwali aktywnie nabywcy, ich działania nie nosiły znamion aktywności handlowej a Nieruchomość została wcześniej nabyta w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i w ten sposób jest do tej pory wykorzystywana. W świetle powyższego nie można Sprzedających uznać za podatników VAT.

Zatem, w związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający skorzystają z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem czynność ta oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Brak tego statusu pozbawia Sprzedających cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości, a dokonaną dostawę - cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający nie wystąpią w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Ad. 2 Na początek Wnioskodawcy wskazują, że niniejsze uzasadnienie dotyczy sytuacji, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uzna, że Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki będą działali jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 ustawy VAT). Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze powyższe regulacje oraz fakt, że: a) Nieruchomość jest gruntem niezabudowanym budynkami lub budowlami stanowiącymi własność Sprzedających, sklasyfikowanym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren przeznaczony pod zabudowę, b) Nieruchomość nie była (i nie będzie) wykorzystywana przez Sprzedających wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, to w ocenie Wnioskodawców sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.