Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy: Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).
Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy: Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy: Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn.
„zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061, ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”. Zgodnie z tym przepisem: Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego: Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”.
Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy: Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.
Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; 2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; 3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności: - zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz - faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316).
Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.
Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”.
Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17. Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która po Transakcji prowadzić będzie działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, zamierza kupić w drodze umowy sprzedaży określone poniżej składniki majątku od Sprzedającego: - prawo własności działek gruntu o łącznej powierzchni … ha, tj.: - działka o numerze ewidencyjnym A (dalej „Działka A”); - działka o numerze ewidencyjnym B (dalej „Działka B”); - działka o numerze ewidencyjnym C (dalej „Działka C”); - działka o numerze ewidencyjnym D (dalej „Działka D”); - działka o numerze ewidencyjnym E (dalej „Działka E”); - działka o numerze ewidencyjnym F (dalej „Działka F”); - działka o numerze ewidencyjnym G (dalej „Działka G”); - działka o numerze ewidencyjnym H (dalej „Działka H”); - działka o numerze ewidencyjnym I (dalej „Działka I”); - działka o numerze ewidencyjnym J (dalej „Działka J”); - działka o numerze ewidencyjnym K (dalej „Działka K”); - działka o numerze ewidencyjnym L (dalej „Działka L”); - działka o numerze ewidencyjnym M (dalej „Działka M”); (dalej łącznie: „Grunt” lub „Działki”); - budynek hali magazynowej, znajdujący się na Działkach A-M (dalej „Budynek 1”); - budynek ochrony, znajdujący się na Działce A (dalej „Budynek 2”); - budynek pompowni, znajdujący się na Działce H (dalej „Budynek 3”); (dalej łącznie: „Budynki”). - naniesienia stanowiące budowle zgodnie z definicją zawartą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, na które składają się: drogi i place, ogrodzenia i szlabany, wiata na rowery, lampy oświetleniowe, stacja ładowania samochodów, zbiornik PPOŻ, zbiornik na wodę deszczową, zbiornik retencyjny, instalacja pożarowa, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, kanalizacja teletechniczna, przyłącze elektroenergetyczne, przyłącze gazu, przyłącze i sieć wodociągowa (dalej: „Budowle”).
Budowle posadowione są na Działkach A-M, tak, że na każdej z Działek znajduje się co najmniej jedna z Budowli. - Grunt, Budynki i Budowle będą nazywane dalej łącznie jako „Nieruchomość”. Ponadto, w skład przedmiotu Transakcji, oprócz Nieruchomości wejdą: - prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów najmu powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości (zarówno z tych przechodzących z mocy prawa zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.
U. 2023 poz. 1610, t.j. z dnia 14 sierpnia 2023 r., dalej: „Kodeks cywilny” jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja - może to dotyczyć np. umów najmu, których okres najmu nie rozpocznie się przed dniem Transakcji - o ile takie umowy wystąpią na dzień Transakcji); - depozyty, gwarancje (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji lub poręczeń spółki macierzystej) i kaucje pieniężne założone przez Najemców lub spółki z nimi powiązane dotyczące zabezpieczenia umowy najmu Nieruchomości oraz oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji; - prawa Sprzedającego wobec kontrahentów, w tym generalnego wykonawcy i innych wykonawców, z tytułu rękojmi lub gwarancji jakości lub wszelkich pozostałych praw lub roszczeń wobec takich kontrahentów wynikających z umowy o roboty budowlane, umów z wykonawcami lub właściwych przepisów, w tym prawa wynikające z zabezpieczeń dotyczących powyżej wskazanych umów (o ile takie występują); - prawa Sprzedającego wobec kontrahentów z tytułu rękojmi lub gwarancji jakości lub wszelkich pozostałych praw lub roszczeń wobec takich kontrahentów wynikających z umowy z architektem (umów z architektami) lub właściwych przepisów, w tym prawa wynikające z zabezpieczeń dotyczących powyżej wskazanych umów (o ile takie występują); - wszelkie prawa autorskie majątkowe do projektów, na polach eksploatacji w zakresie w jakim zostały one nabyte przez Sprzedającego, wraz z wyłącznym prawem do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie praw zależnych do adaptacji projektów oraz prawem do udzielenia zgody na stworzenie adaptacji projektów; - własność do wszystkich nośników, takich jak materiały, dane i pliki, na których projekty zostały utrwalone; - pozwolenia wodnoprawne wydane w stosunku do Nieruchomości; - rzeczy ruchome związane z Nieruchomością, tj. wyposażenie Budynków; - prawa wynikające z umów licencyjnych i/lub certyfikatów do oprogramowania wykorzystywanego (lub które w przyszłości ma być wykorzystywane) w związku z funkcjonowaniem Budynków (o ile i w zakresie w jakim takie prawa i certyfikaty będą przysługiwały Zbywcy i będą zbywalne na dzień Transakcji; w stanie wolnym od obciążeń, z wyjątkiem dozwolonych obciążeń.
Ponadto, Sprzedający przekaże Kupującemu: - oryginały wszystkich umów najmu, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń; - kontrakty budowlane obejmujące również oryginały gwarancji budowlanych oraz inne zabezpieczenia wynikające z kontraktów budowlanych; - całą dokumentację techniczną będącą w posiadaniu Sprzedającego w dacie zawarcia Umowy, dotyczącą Nieruchomości, w tym oryginalnie podpisane kopie wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących nieruchomości będących w posiadaniu Sprzedającego oraz świadectwa charakterystyki energetycznej Budynków; - oryginały dokumentacji powykonawczej Budynków, w tym wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji budowlanych; - podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Nieruchomości czy też książkę obiektu budowlanego oraz dokumentacja utrzymaniowa (m.in. protokoły przeglądów); - dokumentację dotyczącą prac wykończeniowych; - kopie materiałów z due diligence przeprowadzonego w związku z Transakcją.
Natomiast w ramach Transakcji Sprzedawca nie przeniesie na rzecz Nabywcy innych składników majątkowych istotnych w kontekście możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych.
W szczególności, następujące składniki majątku Sprzedawcy nie wejdą w skład zbywanego Przedmiotu Transakcji: - prawa i obowiązki wynikające z umów o zarządzanie Nieruchomością, w tym tzw. property management, facility management (umowy asset management nie były zawierane przez Sprzedającego); - zobowiązania związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, w tym (i) z tytułu umowy finansowania, (ii) związane z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie na skutek takiej Transakcji nie można przenieść), a także analogicznie należności publicznoprawne oraz (iii) wynikające z wszelkich sporów sądowych i administracyjnych, których stroną jest Sprzedawca, o ile będą istniały; - istniejące i wymagalne na dzień Transakcji wierzytelności pieniężne; - know-how Sprzedawcy - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedawcy (w tym zasady/polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji (w szczególności umowy z Najemcą); - dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedawcy poza dokumentacją związaną z Nieruchomością; - prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem których Sprzedawca dokonuje rozliczeń z najemcami związanych z Przedmiotem Transakcji np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych, rachunku do opłat marketingowych i rachunku do depozytów); - gotówka znajdująca się na wskazanych powyżej rachunkach bankowych; - prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.; - prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedawcę, w szczególności prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych; - należności gospodarcze (inne niż wskazane powyżej) oraz należności podatkowe Sprzedawcy (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym); - firma stanowiąca własność Sprzedawcy.
Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Tym samym, w wyniku Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy ani części zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że wskazany przez Państwa przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.
Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział, a także nie są dla Nieruchomości prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat.
Ponadto z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Transakcji nie będą m.in. zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub związane z Nieruchomością, wierzytelności Sprzedającego inne niż wynikające z umów najmu, umów o generalne wykonawstwo i prace architektoniczne związane z Nieruchomością, rachunki bankowe lub środki zgromadzone na rachunkach bankowych, umowy Sprzedającego, w tym rozliczenia z usługodawcami w zakresie Umów Serwisowych oraz umowy o świadczenie usług rachunkowych, umowy zarządzania nieruchomością (ang. property management), technicznym zarządzaniem Nieruchomością (ang. facility management) oraz ubezpieczeniem nieruchomości, jak również inne kontrakty w tym zakresie, księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z prowadzeniem działalności i funkcjonowaniem Sprzedającego, firma (oznaczenie Sprzedającego).
Z opisu sprawy wynika także, że w ramach transakcji nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy (pracowników) na Kupującego. Dodatkowo, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu komercyjnego, konieczne będzie dla Nabywcy zaangażowanie innych aktywów (niebędących przedmiotem Transakcji) lub podjęcie dodatkowych działań. W szczególności, żadna nieruchomość wykorzystywana do celów handlowych nie może funkcjonować bez podmiotów zarządzających tymi nieruchomościami.
W tym kontekście, Kupujący będzie musiał zawrzeć dodatkowe umowy, w tym w szczególności umowy o zarządzanie nieruchomościami i techniczne zarządzenie nieruchomościami ( ponieważ prawa i obowiązki z umów zawartych przez Sprzedającego nie będą przenoszone na Kupującego w ramach Transakcji). Poza tym konieczne będzie zawarcie przez Kupującego pozostałych umów niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, tj. przykładowo umów na dostawy mediów. Kupujący zatem będzie musiał samodzielnie zawrzeć inne umowy niezbędne do obsługi Nieruchomości, które nie będą przenoszone w ramach Transakcji.
Powyższe wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Nabywcę majątek będzie umożliwiła Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności przy wykorzystaniu wyłącznie nabytej Nieruchomości oraz pozostałych elementów objętych transakcją nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.
Niezbędne ku temu są także inne zasoby techniczne, organizacyjne i finansowe, którymi dysponuje Nabywca, a które jednocześnie nie są przedmiotem sprzedaży. Zatem, w rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości oraz pozostałych elementów objętych transakcją, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również tego czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, jeżeli Strony w odpowiednim terminie złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy w stosunku do dostawy Budynków oraz Budowli, w takim zakresie, w jakim ich dostawa podlegałaby zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W odniesieniu do tych wątpliwości, wskazać należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W niniejszej sprawie nastąpi sprzedaż prawa własności Działek A-M zabudowanych Budynkami i Budowlami. Tym samym należy odwołać się do art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ponieważ w tych przepisach ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Według art. 2 pkt 14 ustawy: Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.
Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy: Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy: Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: 1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a; 3) adres budynku, budowli lub ich części.
Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku.
Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”.
W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725). W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.
Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.
Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zamierzają Państwo dokonać transakcji, w skład której wejdzie: - budynek hali magazynowej, znajdujący się na Działkach A-M (dalej „Budynek 1”); - budynek ochrony, znajdujący się na Działce A (dalej „Budynek 2”); - budynek pompowni, znajdujący się na Działce H (dalej „Budynek 3”); (dalej łącznie: „Budynki”). - naniesienia stanowiące budowle zgodnie z definicją zawartą w ustawie Prawo budowlane, na które składają się: drogi i place, ogrodzenia i szlabany, wiata na rowery, lampy oświetleniowe, stacja ładowania samochodów, zbiornik PPOŻ, zbiornik na wodę deszczową, zbiornik retencyjny, instalacja pożarowa, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, kanalizacja teletechniczna, przyłącze elektroenergetyczne, przyłącze gazu, przyłącze i sieć wodociągowa (dalej: „Budowle”).
Budowle posadowione są na Działkach A-M, tak, że na każdej z Działek znajduje się co najmniej jedna z Budowli. W niniejszej sprawie, w celu ustalenia czy w odniesieniu do dostawy zabudowanych Działek A-M zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, w pierwszej kolejności należy zbadać, czy względem Budynków 1-3 oraz Budowli posadowionych na tych działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres czasu upłynął od tego momentu.
Z przedstawionych przez Państwa we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość była w przeszłości i jest nadal w całości wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. wynajmu o charakterze komercyjnym powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich Pierwsza umowa najmu, zgodnie z którą okres najmu rozpoczął się …. 2022 r., została zawarta … 2022 r.; kolejne umowy zostały zawarte: - …. 2022 r., okres najmu rozpoczął się … 2023 r.; - … 2022 r., okres najmu rozpoczął się …. 2023 r. dla hali magazynowej i … 2023 r. dla biura; - … 2023 r., okres najmu rozpoczął się …. 2023 r.; - … 2024 r., okres najmu rozpoczął się … 2024 r.; - … 2024 r., okres najmu rozpoczął się … 2024 r. dla biura i … 2024 r. dla hali magazynowej.
Zestawiając powyższy opis z Państwa wątpliwościami dotyczącymi tego czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, jeżeli Strony złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy w stosunku do dostawy Budynków oraz do Budowli, w takim zakresie, w jakim ich dostawa podlegałaby zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wskazać należy, że jak wynika z uregulowań w tym zakresie, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.
Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Analizując podane przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku przedmiotowy budynek hali magazynowej (Budynek 1) budowany jest/był z przeznaczeniem na wynajem. A zatem należy stwierdzić, że względem tych powierzchni budynku, które są przeznaczone pod najem pierwsze zasiedlenie powstaje w momencie oddania do używania danej powierzchni budynku w najem.
Jednocześnie odnośnie budynku ochrony (Budynek 2), budynku pompowni (Budynek 3) oraz Budowli mających być przedmiotem transakcji (jako infrastruktura towarzysząca Budynkowi 1) należy wyjaśnić, że ze względu na ich związek funkcjonalny z Budynkiem 1, w momencie kiedy dojdzie do używania Budynki 1 przez Zbywcę w ramach działalności gospodarczej – tj. wynajmu, to także dojdzie do używania w ramach działalności gospodarczej Budynku 2, Budynku 3 oraz Budowli, a zatem dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia.
W świetle przytoczonych powyżej przepisów, dostawa budynków i budowli dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT (z wyjątkiem szczególnych przypadków wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).
Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że planowana Transakcja dostawy Nieruchomości spełnia przesłanki zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tylko w tej części, w której nastąpiło pierwsze zasiedlenie (powierzchnie Budynku 1 oddane w najem oraz związanych z nim Budynku 2, Budynku 3 oraz Budowli) oraz dostawa nastąpi po upływie dwóch lat od chwili wydania przedmiotu najmu. Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.
W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż gruntu (Działek A-M), z którym związane są przedmiotowe Budynki oraz Budowle, będzie zwolniona od podatku lub opodatkowana podatkiem od towarów i usług jak Budynki i Budowle.
Skoro planowana sprzedaż Budynku 1 posadowionego na Działkach A-M, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w zakresie tych powierzchni budynku, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a także sprzedaż Budynku 2 posadowionego na Działce A, Budynku 3 posadowionego na Działce H oraz Budowli znajdujących się na Działkach A-M również będzie korzystać z tego zwolnienia, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy w zakresie tych powierzchni Budynków oraz Budowli jest bezzasadne.
Ponadto, jak już wcześniej wskazano, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy przedmiotowych budynków. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani zamierzają złożyć do urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego lub bezpośrednio w akcie notarialnym przenoszącym własność Nieruchomości, wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości w części w której podlega pod zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W konsekwencji należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie przedmiotowa dostawa ww. Budynku 1, w zakresie tych powierzchni ww. Budynku, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, oraz Budynku 2, Budynku 3 i Budowli, a także przynależnego do nich gruntu – z uwagi na rezygnację przez strony ze zwolnienia od podatku – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.
W niniejszej sprawie nie ma możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w odniesieniu do tych powierzchni Budynku 1, w zakresie których nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie oraz od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, ponieważ zgodnie z opisem sprawy, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących budowę/ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości.
Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy przewiduje natomiast zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie przesłanki. W opisie sprawy wskazali Państwo, że Sprzedawca nabył prawo własności Gruntu od osób fizycznych, a nabycie nie podlegało opodatkowaniu VAT. Po nabyciu Działek Zbywca rozpoczął realizację inwestycji mającej na celu budowę opisanych wyżej Budynków oraz Budowli. Zbywca poniósł także wydatki na komercjalizację nabytej Nieruchomości, a ponadto poniósł on również koszty aranżacji ww. Budynków i Budowli na potrzeby najemców. Wydatki na ulepszenia Budynków i Budowli nie przekraczały jednak 30% wartości początkowej tych Budynków/Budowli.
Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących budowę/ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Powyższe wyklucza więc zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w odniesieniu do tych powierzchni Budynku 1, w zakresie których nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lub od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata. Tym samym zasadne staje się zbadanie przesłanek zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: - towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, - brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów. Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Biorąc pod uwagę opis sprawy, również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do tych powierzchni Budynku w zakresie których nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lub od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, bowiem jak Państwo wskazali, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących budowę/ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości.
Podsumowując, dostawa Budynku 1, w zakresie tych powierzchni Budynku 1, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata oraz Budynku 2, Budynku 3 i Budowli, a także przynależnego do nich gruntu – z uwagi na rezygnację przez strony planowanej transakcji ze zwolnienia od podatku – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.
Z kolei w odniesieniu do sprzedaży tych powierzchni Budynku 1, w zakresie których nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lub od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wobec powyższego należy stwierdzić, że dostawa Budynku 1 w odniesieniu do tych powierzchni Budynku 1, w zakresie których nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lub od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej dla niej stawki podatku.
Podsumowując, nie cała planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a jedynie w tej części, w której nastąpiło pierwsze zasiedlenie (powierzchnie oddane w najem) oraz dostawa nastąpi po upływie dwóch lat od chwili wydania przedmiotu najmu.
Niemniej biorąc pod uwagę całość powyższych rozważań uznać należy, że w sytuacji w której Strony złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy w stosunku do dostawy Budynków oraz do dostawy Budowli, w takim zakresie, w jakim ich dostawa podlegałaby zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to cała planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji (obejmująca także dostawę Budynku 1 w odniesieniu do tych powierzchni Budynku 1, w zakresie których nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lub od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata), będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów.
Tym samym Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 uznano za prawidłowe.
Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących tego czy po dokonaniu Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej dokonanie, oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
W myśl art. 86 ust. 10 ustawy: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy: Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że: W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy. Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego.
Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zarówno Nabywca, jak i Zbywca są i będą na dzień Transakcji czynnymi podatnikami VAT.
Nabywca po dokonaniu transakcji nabycia Nieruchomości planuje nadal wykorzystywać Nieruchomość dla celów wynajmu komercyjnego na rzecz Najemców w oparciu o istniejące umowy najmu. Usługi najmu świadczone w tym zakresie przez Kupującego będą opodatkowane VAT stawką standardową. Ponadto, jak wykazano wyżej, dostawa opisanej Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, lecz będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku. Zatem w związku z nabyciem Nieruchomości, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji.
Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz ze stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej.
Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.
U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.